12.01.2017 · IWW-Abrufnummer 191186
Finanzgericht München: Urteil vom 11.10.2016 – 12 V 143/15
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
FG München
11.10.2016
12 V 143/15
In der Streitsache
[... AStin] Antragstellerin
gegen Finanzamt [... N-Stadt] Antragsgegner
wegen Aussetzung der Vollziehung i.S.
gesonderter und einheitlicher Feststellung von Grundlagen für die
Einkommensbesteuerung und Eigenheimzulage 2004
hat der 12. Senat des Finanzgerichts München durch
[...]
ohne mündliche Verhandlung am 11. Oktober 2016 beschlossen:
Tenor:
I.
Streitig ist im Einspruchsverfahren, ob von der Antragstellerin (AStin) geltend gemachte Aufwendungen als Betriebsausgaben abgezogen werden können, oder ob die Aufwendungen auf nur zum Schein abgeschlossenen Verträgen beruhen.
Die AStin ist eine Beteiligungsgesellschaft, die [...] in das Handelsregister des Amtsgerichts [... N-Stadt] eingetragen ist. Bei Schließung des Fonds waren insgesamt [... ca. 1.500] Kommanditisten mit einer Einlage von insgesamt [...] € beteiligt. Die AStin hatte eine feste gesellschaftsrechtliche Dauer bis zum [...] und befindet sich [...] in der Liquidationsphase. Unternehmensgegenstand der AStin ist die Entwicklung, Produktion, Ko-Produktion, Verwertung, Vermarktung und der Vertrieb von Kino-, Fernseh- und Musikproduktionen und anderen audiovisuellen Produkten, sonstigen Medienprodukten und Merchandising-Produkten jeder Art.
Mit Feststellungserklärung für 2004 [...] erklärte die AStin bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb einen Verlust in Höhe von [... 69.999.999] €. Der Antragsgegner - das Finanzamt (FA) - folgte im Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung des Gewinns aus Gewerbebetrieb (in der Folge: Feststellungsbescheid) vom 23. Dezember 2005 den Angaben der AStin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abgabenordnung <AO>). Das FA folgte unter dem Vorbehalt der Nachprüfung den wegen weiterer Sonderbetriebsergebnisse der Mitunternehmer der AStin in den geänderten Feststellungserklärungen für 2004 vom 3. Februar 2006 und 23. März 2007 gemachten Angaben und stellte mit Feststellungsbescheid 2004 vom 9. Februar 2006 den Verlust auf [... 69.888.888] € und mit Feststellungsbescheid 2004 vom 13. April 2007 den Verlust aus Gewerbebetrieb auf [... 66.666.666] € fest.
In der ab [...] 2005 durchgeführten Steuerfahndungsprüfung vertraten die Fahndungsprüfer die Auffassung, dass bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb der AStin für 2004 nur ein Verlust in Höhe von [... 13.333.333] € zu berücksichtigen sei (Steuerlicher Bericht über die Fahndungsprüfung <Fahndungsbericht> [...], Anlage 1). Im Jahr 2004 seien von der AStin als Betriebsausgaben geltend gemachte Aufwendungen in Höhe von [... 53.333.333] € (Fahndungsbericht Seite 34) nicht zum Abzug zuzulassen. Die Anerkennung der von der AStin abgeflossenen Mittel als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben setze voraus, dass die Zahlungen der AStin an einen unabhängigen Produktionsdienstleister fällig gewesen seien, vorbehaltlos in Höhe der budgetierten Produktionskosten - wie unter fremden Dritten üblich - erfolgt seien und diese Mittel dem Produktionsdienstleister tatsächlich zur Verfügung gestanden hätten (Fahndungsbericht Seite 26). Zwar habe die AStin aufgrund von Produktionsdienstleistungsverträgen mit der [...] (XYX) - mit Sitz in den USA - Zahlungen über [... 53.333.333] € an diese geleistet (Fahndungsbericht Seite 25). So wie die Verträge von der AStin abgeschlossen worden seien, seien sie aber nicht durchgeführt worden. Lediglich zum Schein abgeschlossene Verträge seien für die Besteuerung gemäß § 41 Abs. 2 AO unbeachtlich. Die Besteuerung richte sich vielmehr nach dem durchgeführten verdeckten Geschäft. Es sei tatsächlich vereinbart gewesen und in der Praxis umgesetzt worden, dass sich die AStin mit dem jeweiligen Studio zu einer Kooperationsgesellschaft zusammenschließt und die Beteiligten gemeinsam das jeweilige Filmprojekt produzieren und anschließend verwerten. Der Teil der nicht für die Produktion bestimmten Fondsmittel sollte vereinbarungsgemäß zeitgleich mit der Auszahlung der Produktionsmittel an die Kooperationsgesellschaft über die Lizenznehmer an die [...] (Z-Bank) weitergeleitet werden und dort zugunsten des Fonds angelegt werden (Fahndungsbericht Seite 27). Den Geschäftsführern der AStin und den Studiopartnern sei von Beginn an klar gewesen, dass die AStin nur einen Koproduktionsanteil von bis zu 25 % der Kosten in die Produktion einbringen werde.
Das FA schloss sich den Feststellungen der Fahndungsprüfer an, änderte gemäß § 164 Abs. 2 AO mit dem Feststellungsbescheid vom 23. Juli 2014 die Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb und ging nun von einem Verlust in Höhe von [... 13.333.333] € aus; der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen. Der Feststellungsbescheid vom 23. Juli 2014 wurde neben dem steuerlichen Vertreter und Empfangsbevollmächtigten der AStin (mit Wirkung für und gegen die Feststellungsbeteiligten) auch verschiedenen anderen Feststellungsbeteiligten durch Einzelbekanntgabe bekannt gegeben.
Mit ihrem dagegen gerichteten Einspruch begehrt die AStin die steuerliche Berücksichtigung der geltend gemachten und nach dem Fahndungsbericht nicht zum Abzug zugelassenen Betriebsausgaben.
Mit Bescheid vom 5. September 2014 hat das FA die beantragte Aussetzung der Vollziehung (AdV) abgelehnt.
Zur Begründung ihres beim Finanzgericht (FG) gestellten AdV-Antrages trägt die AStin vor, dass die von ihr geschlossenen Verträge keine Scheinverträge seien (wegen der Einzelheiten wird auf die beiden umfangreichen Schriftsätze vom 15. Januar 2015 und 11. Mai 2015 verwiesen). Die AStin sei keine Koproduzentin gewesen; die XYX sei Produktionsdienstleister für sie gewesen. Im Übrigen sei eine Änderung des vorherigen Feststellungsbescheides rechtswidrig gewesen, da für das Streitjahr 2004 im Jahr 2014 bereits Feststellungsverjährung eingetreten sei.
Die Antragstellerin beantragt,
den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung über die Einkünfte aus Gewerbebetrieb für 2004 vom 23. Juli 2014 ab Fälligkeit bis zu einem Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung unter Ausschluss einer Sicherheitsleistung von der Vollziehung auszusetzen,
hilfsweise die Beschwerde zuzulassen.
Das Finanzamt beantragt,
den Antrag abzulehnen.
Das FA ist der Auffassung, dass die von der Steuerfahndung nicht als Betriebsausgaben zum Abzug zugelassenen Aufwendungen den Gewinn nicht mindern dürfen, da es sich bei den entsprechenden Verträgen, auf denen die Zahlungen beruhen, um Scheinverträge i.S. des § 41 Abs. 2 AO handeln würde. Scheinverträge seien die zwischen der AStin und der XYX geschlossenen Produktionsdienstleistungsverträge sowie die folgenden Subproduktionsdienstleistungsverträge zwischen XYX und den Produktionsdienstleistern in den USA; diese Verträge würden nicht den tatsächlich gelebten Sachverhalt widerspiegeln. Die von der AStin mit der XYX geschlossenen Produktionsdienstleistungsverträge sollten dem FA gegenüber die Alleinherstellereigenschaft im Wege der unechten Auftragsproduktion darstellen. Tatsächlich seien die Filmprojekte aber aufgrund anderer Vereinbarungen, die direkt mit den ausführenden Produktionsdienstleistungsunternehmen getroffen worden seien, hergestellt worden. Ausgehend vom Fahndungsbericht (unter Hinweis auf die Graphik im Fahndungsbericht Seite 25) stelle sich der tatsächliche Geschehensablauf so dar: Die von der AStin geleisteten Zahlungen an die XYX würden nur zu einem geringen Teil auf die Produktionskosten entfallen; der überwiegende Teil der Zahlungen entfiele auf Gelder, die von der XYX an die [...] (WUW) weitergegeben worden seien und dann von der WUW als Schuldübernahmeentgelt an die Z-Bank weitergeleitet worden seien. Die für die Schuldübernahme (auf der Grundlage des Schuldübernahmevertrages zwischen der AStin und der Z-Bank für die Zahlungsverpflichtungen der WUW aus den Lizenzverträgen) verwendeten Gelder würden faktisch eine Festgeldanlage bei der Z-Bank zugunsten der AStin darstellen. Im Übrigen sei der Vorwurf der AStin, dass die Feststellungen der Steuerfahndung auf unzureichenden und fehlerhaften Sachverhaltsermittlungen beruhen würden, unzutreffend.
Wegen des weiteren Sachverhalts und der weiteren Ausführungen zu den Rechtsauffassungen der Beteiligten wird auf die ausgetauschten Schriftsätze und die vorgelegten Akten verwiesen.
II.
1. Der Antrag ist zum größten Teil begründet.
a) Nach § 69 Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) ist die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise auszusetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit dieses Verwaltungsaktes bestehen.
Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschlüsse vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182, und vom 28. Mai 2015 V B 15/15, BFH/NV 2015, 1117, m.w.N.). Die Entscheidung hierüber ergeht bei der im AdV-Verfahren gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt (BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 1117 [BFH 28.05.2015 - V B 15/15]).
Zur Gewährung der AdV ist es nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe im Sinne einer Erfolgswahrscheinlichkeit überwiegen (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschlüsse vom 6. November 2008 IV B 126/07, BFHE 223, 294, BStBl II 2009, 156, [BFH 06.11.2008 - IV B 126/07] vom 20. Juli 2012 V B 82/11, BFHE 237, 545, BStBl II 2012, 809, [BFH 20.07.2012 - V B 82/11] m.w.N. und vom 23. Mai 2016 V B 20/16, BFH/NV 2016, 1308)
b) Nach diesen Maßstäben bestehen im Streitfall ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Feststellungsbescheides. Demgemäß ist vorläufig weiter von einem Verlust wie im Feststellungsbescheid vom 13. April 2007 mit [... 66.666.666] € auszugehen.
Zwar hat das FA zutreffend darauf hingewiesen, dass das "vorgeschobene" Rechtsgeschäft - zivilrechtlich und ertragssteuerrechtlich (vgl. auch § 41 Abs. 2 AO) - dann, wenn es nur zum Schein abgeschlossen worden ist, die von der AStin begehrte Wirkung des Betriebsausgabenabzugs nicht zu tragen vermag.
aa) Der beschließende Senat ist jedoch nach der im Verfahren über die AdV gebotenen summarischen Prüfung nicht zu der Überzeugung gelangt, dass die Voraussetzungen des Scheingeschäftes (§ 41 Abs. 2 AO) im Streitfall auch vorliegen.
Ein Scheingeschäft wird dadurch charakterisiert, dass die Vertragspartner das Rechtsgeschäft nicht ernstlich wollen. Mit Hilfe des Scheingeschäftes soll ein Tatbestand vorgespiegelt werden, der in Wirklichkeit weder gewollt ist noch tatsächlich besteht. Die Vertragspartner wollen einverständlich nur den äußeren Schein eines Rechtsgeschäftes hervorrufen, jedoch die mit diesem Rechtsgeschäft verbundenen Rechtsfolgen nicht eintreten lassen (BFH-Beschluss vom 20. Mai 1998 III B 9/98, BFHE 186, 236, BStBl II 1998, 721 [BFH 20.05.1998 - III B 9/98]). Ein Scheingeschäft liegt vor, wenn sich die Vertragsbeteiligten über den Scheincharakter des Rechtsgeschäfts einig sind, was bereits daran offenkundig werden kann, dass sie die notwendigen Folgerungen aus dem Vertrag bewusst nicht gezogen haben (BFH-Urteile vom 28. Januar 1997 IX R 23/94, BFHE 182, 542, BStBl II 1997, 655 [BFH 28.01.1997 - IX R 23/94]; vom 9. Oktober 2013 IX R 2/13, BFHE 244, 247, BStBl II 2014, 527 [BFH 09.10.2013 - IX R 2/13]; vom 21. Oktober 1988 III R 194/84, BFHE 155, 232, BStBl II 1989, 216 [BFH 21.10.1988 - III R 194/84]).
Im Streitfall kommt nach dieser Maßgabe eine Berücksichtigung der bei der AStin abgeflossenen Mittel und der XYX zugeflossenen Mittel (in der Summe [... 53.333.333] €; Fahndungsbericht Seite 24) als sofort abzugsfähige Betriebsausgabe dann nicht in Betracht, wenn die Rechtsgeschäfte zwischen der AStin und der XYX als Scheingeschäfte zu qualifizieren sind.
bb) Im Streitfall trägt jedoch die AStin vor, dass sie die abgeschlossenen Verträge tatsächlich durchgeführt hat und dass sie die Wirkungen der zwischen ihr und der XYX geschlossenen Verträge gerade will. Die AStin führt umfangreich aus, dass sie die Filme im Wege der unechten Auftragsproduktion hergestellt hat und dass keine Vereinbarungen mit Dritten über gemeinschaftliche Produktionen abgeschlossen wurden (Schriftsatz vom 15. Januar 2015, Seiten 10 f. und 42 ff.). Außerdem hat sich die AStin auf die Zeugenaussage des [... BB] von der XYX berufen, dass die XYX die Produktionsverträge genau nach den Anweisungen der AStin ausgeführt hat (Schriftsatz vom 11. Mai 2015, Seite 16). Die Vertragsbeteiligten AStin und XYX sind sich demgemäß über den vom FA behaupteten Scheincharakter des Vertragsverhältnisses zwischen sich also gerade nicht einig.
cc) Der Charakter eines Scheingeschäfts kann sich demgemäß im Streitfall nur daraus ableiten lassen, dass durch die AStin und die weiteren Vertragspartner die notwendigen Folgerungen aus den Verträgen über die Produktionsdienstleistungen nicht gezogen werden.
Nach summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage gelangt der Senat bei dieser Frage zu der Einschätzung, dass im vorliegenden AdV-Verfahren ernstliche Zweifel am Vorliegen eines Scheingeschäftes bestehen.
(1) Denn die Anforderungen an die Darlegungen des Antragstellers hängen von der für das Hauptsacheverfahren geltenden objektiven Beweislast ab. Liegt sie - wie im Streitfall für das Vorliegen von Scheingeschäften, wenn sich das FA darauf beruft (Schmieszek in Beermann/Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 41 AO, Rz. 70 und Rz. 22 [Juni 2013] m.w.N.) - auf Seiten der Finanzbehörde, reicht es aus, dass nach den bisher getroffenen Tatsachenfeststellungen die vom Antragsteller behauptete Rechtsfolge ernsthaft möglich erscheint (Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 69 FGO, Rz. 94 [Juli 2015]; Gosch in Beermann/Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO, Rz. 147 [Okt. 2010]; BFH-Beschluss vom 21. Juni 1972 II B 44/71, BFHE 112, 74, HFR 1974, 294).
So liegen die Verhältnisse im Streitfall. Bei der erforderlichen und ausreichenden summarischen Prüfung kann der beschließende Senat nicht beurteilen, ob die vom FA vorgetragenen Gründe und Sachverhaltsschilderungen tatsächlich die Voraussetzungen für die Annahme von Scheingeschäften tragen.
(2) Für seine Argumentation bedient sich das FA einer Gesamtschau aller Verträge, die mit der Mindestgarantiezahlung der Z-Bank an die AStin in Zusammenhang stehen und die das Kernelement des gewählten Fondsmodelles der AStin darstellen soll (Fahndungsbericht Seite 29). Das FA hat insoweit bereits im Fahndungsbericht und auch umfangreich gegenüber dem Antrag auf AdV dargestellt, auf welchen Tatsachen die Höhe der von ihm festgestellten Einkünfte aus Gewerbebetrieb beruhen soll. Bei diesem Tatsachenvortrag wird die XYX als die Zwischenebene dargestellt, die von der AStin eingefügt wurde, um eine Koproduktion zu verdecken und um einen Zahlungsabfluss so zu gewährleisten, dass die Produktionskosten bereits zum 31. Dezember 2004 voll berücksichtigt werden können (Stellungnahme der Steuerfahndung vom 19. Februar 2015, Seite 10 = Anlage 2 zum Schriftsatz des FA vom 16. März 2015).
Demgegenüber trägt die AStin bereits in ihrer Begründung des AdV-Antrages vor, dass sie 20 Filmprojekte ihren Gesellschaftern im November und Dezember 2004 vorgestellt habe und dann nach den Gesellschafterbeschlüssen die vorverhandelten Verträge für die beschlossenen Projekte unterschrieben habe und diese am 30. Dezember 2004 an ihren Steuerberater übermittelt habe (Schriftsatz vom 15. Januar 2015, Seite 8 f.). Und auf die Stellungnahmen des FA vom 16. März 2016 und der Steuerfahndungsstelle vom 19. Februar 2015 hin widerspricht die AStin den Ausführungen des FA, dass zwischen ihr und der XYX Scheinverträge geschlossen seien, u.a. mit dem Hinweis darauf, dass die Annahme des FA, dass die XYX auf Betreiben der AStin gegründet worden sei, nicht zutrifft. Dazu wird auf die Aussage des Zeugen BB verwiesen (Schriftsatz vom 11. Mai 2016, Seite 12). Weiter verweist die AStin darauf, dass es verschiedene Gründe gab, sich der XYX als Produktionsdienstleister zu bedienen (Schriftsatz vom 11. Mai 2016, Seite 12), wie z.B. den Umstand, dass die XYX bereits seit einiger Zeit für andere Gesellschaften in und außerhalb der [... ZZ-] Gruppe tätig war.
Weiter trägt die AStin vor, dass das FA nicht hinreichend substantiiert habe, welche Geschäfte durch die Verträge zwischen AStin und XYX verdeckt werden sollten (Schriftsatz vom 15. Januar 2015, Seite 35) und die Steuerfahndung sogar festgestellt habe, dass es vereinbarte Kooperationsabreden nicht gebe und auch keine formalisierte Nebenabreden (Schriftsatz vom 15. Januar 2015, Seite 33). Demgegenüber ist das FA der Auffassung, dass ausreichend deutlich dargestellt und wiederholt darauf verwiesen worden sei, dass es sich bei den Produktionen der AStin nur um Koproduktionen gehandelt habe, was sich aus Deal Memos, Zeugenvernehmungen, E-Mails, Zahlungsflüssen etc. ableiten ließe (Stellungnahme Steuerfahndung vom 19. Februar 2015, Seite 9). Demgegenüber verweist die AStin darauf, dass das FA festgestellt habe, dass die AStin die wesentlichen Eckpunkte der Filmproduktion mit den jeweiligen Vertragspartnern in [... diversen Länder] ausgehandelt habe und dass diese Feststellung gerade für Letztentscheidungsrechte an der Filmproduktion und damit für die Herstellereigenschaft sprechen (Schriftsatz vom 11. Mai 2015, Seite 23).
(3) Die unterschiedlichen Sachverhaltsdarstellungen der Beteiligten betreffen zwei zentrale Fragen für die Annahme von Scheingeschäften i.S. des § 41 Abs. 2 FGO, nämlich sowohl die Frage der tatsächlichen Durchführung der Verträge, als auch die Frage, welches Rechtsgeschäft verdeckt werden soll. Jedenfalls tragen die von der AStin im gerichtlichen AdVVerfahren vorgetragenen Tatsachen und Argumente die Einschätzung des Senats, dass die von der AStin behauptete Rechtsfolge - eines vollständigen Abzugs der an die XYX bezahlten Mittel in Höhe von [... 53.333.333] € als Betriebsausgabe - möglich erscheint.
dd) Die entscheidende Klärung, ob es sich bei den von der AStin und den anderen Vertragspartnern geschlossenen Verträgen um Scheinverträge i.S. des § 41 Abs. 2 AO handelt und welcher Sachverhalt als tatsächlich verwirklicht der Besteuerung zugrunde zu legen ist, muss demgemäß dem Hauptsacheverfahren vorbehalten bleiben.
2. Die Anordnung, dass die Sicherheitsleistung ausdrücklich ausgeschlossen wird (§ 69 Abs. 2 Satz 6 i.V.m. Abs. 3 Satz 1 FGO), war nicht auszusprechen. Diese Anordnung kommt nämlich regelmäßig nur dann in Betracht, wenn der Erfolg des Rechtsbehelfs gegen den Grundlagenbescheid offensichtlich ist oder wenn die aufschiebende Wirkung des Grundlagenbescheids schon kraft Gesetzes nicht von einer Sicherheitsleistung abhängig ist (Gosch in Beermann/Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO, Rz. 213 [Okt. 2010] m.w.N.). Diese Voraussetzungen liegen jedoch nicht vor (vgl. i.B. oben Entscheidungsgründe unter Tz. II.1.b.dd.). Andere Gründe sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich. Insoweit kann also der AdV-Antrag keinen Erfolg haben.
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO. Dass die AStin mit ihrem Begehren, von einer Sicherheitsleistung freigestellt zu werden, unterlegen ist, wirkt sich kostenmäßig nicht aus (BFH-Beschlüsse vom 26. Mai 1988 V B 26/86, BFH/NV 1989, 403; vom 21. Juni 2005 X B 72/05, BFH/NV 2005, 1490; Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 69 FGO, Rz. 144 [Juli 2015] m.w.N.).
4. Die Beschwerde war nicht zuzulassen (§ 128 Abs. 3 FGO).
11.10.2016
12 V 143/15
In der Streitsache
[... AStin] Antragstellerin
gegen Finanzamt [... N-Stadt] Antragsgegner
wegen Aussetzung der Vollziehung i.S.
gesonderter und einheitlicher Feststellung von Grundlagen für die
Einkommensbesteuerung und Eigenheimzulage 2004
hat der 12. Senat des Finanzgerichts München durch
[...]
ohne mündliche Verhandlung am 11. Oktober 2016 beschlossen:
Tenor:
- Die Vollziehung des angefochtenen Feststellungsbescheids für 2004 vom 23. Juli 2014 wird für die Dauer des Einspruchsverfahrens mit der Maßgabe ausgesetzt, dass vorläufig bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb von einem Verlust in Höhe von [... 66.666.666] € auszugehen ist.
- Im Übrigen wird der Antrag abgelehnt.
- Der Antragsgegner trägt die Kosten des Verfahrens.
I.
Streitig ist im Einspruchsverfahren, ob von der Antragstellerin (AStin) geltend gemachte Aufwendungen als Betriebsausgaben abgezogen werden können, oder ob die Aufwendungen auf nur zum Schein abgeschlossenen Verträgen beruhen.
Die AStin ist eine Beteiligungsgesellschaft, die [...] in das Handelsregister des Amtsgerichts [... N-Stadt] eingetragen ist. Bei Schließung des Fonds waren insgesamt [... ca. 1.500] Kommanditisten mit einer Einlage von insgesamt [...] € beteiligt. Die AStin hatte eine feste gesellschaftsrechtliche Dauer bis zum [...] und befindet sich [...] in der Liquidationsphase. Unternehmensgegenstand der AStin ist die Entwicklung, Produktion, Ko-Produktion, Verwertung, Vermarktung und der Vertrieb von Kino-, Fernseh- und Musikproduktionen und anderen audiovisuellen Produkten, sonstigen Medienprodukten und Merchandising-Produkten jeder Art.
Mit Feststellungserklärung für 2004 [...] erklärte die AStin bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb einen Verlust in Höhe von [... 69.999.999] €. Der Antragsgegner - das Finanzamt (FA) - folgte im Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung des Gewinns aus Gewerbebetrieb (in der Folge: Feststellungsbescheid) vom 23. Dezember 2005 den Angaben der AStin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abgabenordnung <AO>). Das FA folgte unter dem Vorbehalt der Nachprüfung den wegen weiterer Sonderbetriebsergebnisse der Mitunternehmer der AStin in den geänderten Feststellungserklärungen für 2004 vom 3. Februar 2006 und 23. März 2007 gemachten Angaben und stellte mit Feststellungsbescheid 2004 vom 9. Februar 2006 den Verlust auf [... 69.888.888] € und mit Feststellungsbescheid 2004 vom 13. April 2007 den Verlust aus Gewerbebetrieb auf [... 66.666.666] € fest.
In der ab [...] 2005 durchgeführten Steuerfahndungsprüfung vertraten die Fahndungsprüfer die Auffassung, dass bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb der AStin für 2004 nur ein Verlust in Höhe von [... 13.333.333] € zu berücksichtigen sei (Steuerlicher Bericht über die Fahndungsprüfung <Fahndungsbericht> [...], Anlage 1). Im Jahr 2004 seien von der AStin als Betriebsausgaben geltend gemachte Aufwendungen in Höhe von [... 53.333.333] € (Fahndungsbericht Seite 34) nicht zum Abzug zuzulassen. Die Anerkennung der von der AStin abgeflossenen Mittel als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben setze voraus, dass die Zahlungen der AStin an einen unabhängigen Produktionsdienstleister fällig gewesen seien, vorbehaltlos in Höhe der budgetierten Produktionskosten - wie unter fremden Dritten üblich - erfolgt seien und diese Mittel dem Produktionsdienstleister tatsächlich zur Verfügung gestanden hätten (Fahndungsbericht Seite 26). Zwar habe die AStin aufgrund von Produktionsdienstleistungsverträgen mit der [...] (XYX) - mit Sitz in den USA - Zahlungen über [... 53.333.333] € an diese geleistet (Fahndungsbericht Seite 25). So wie die Verträge von der AStin abgeschlossen worden seien, seien sie aber nicht durchgeführt worden. Lediglich zum Schein abgeschlossene Verträge seien für die Besteuerung gemäß § 41 Abs. 2 AO unbeachtlich. Die Besteuerung richte sich vielmehr nach dem durchgeführten verdeckten Geschäft. Es sei tatsächlich vereinbart gewesen und in der Praxis umgesetzt worden, dass sich die AStin mit dem jeweiligen Studio zu einer Kooperationsgesellschaft zusammenschließt und die Beteiligten gemeinsam das jeweilige Filmprojekt produzieren und anschließend verwerten. Der Teil der nicht für die Produktion bestimmten Fondsmittel sollte vereinbarungsgemäß zeitgleich mit der Auszahlung der Produktionsmittel an die Kooperationsgesellschaft über die Lizenznehmer an die [...] (Z-Bank) weitergeleitet werden und dort zugunsten des Fonds angelegt werden (Fahndungsbericht Seite 27). Den Geschäftsführern der AStin und den Studiopartnern sei von Beginn an klar gewesen, dass die AStin nur einen Koproduktionsanteil von bis zu 25 % der Kosten in die Produktion einbringen werde.
Das FA schloss sich den Feststellungen der Fahndungsprüfer an, änderte gemäß § 164 Abs. 2 AO mit dem Feststellungsbescheid vom 23. Juli 2014 die Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb und ging nun von einem Verlust in Höhe von [... 13.333.333] € aus; der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen. Der Feststellungsbescheid vom 23. Juli 2014 wurde neben dem steuerlichen Vertreter und Empfangsbevollmächtigten der AStin (mit Wirkung für und gegen die Feststellungsbeteiligten) auch verschiedenen anderen Feststellungsbeteiligten durch Einzelbekanntgabe bekannt gegeben.
Mit ihrem dagegen gerichteten Einspruch begehrt die AStin die steuerliche Berücksichtigung der geltend gemachten und nach dem Fahndungsbericht nicht zum Abzug zugelassenen Betriebsausgaben.
Mit Bescheid vom 5. September 2014 hat das FA die beantragte Aussetzung der Vollziehung (AdV) abgelehnt.
Zur Begründung ihres beim Finanzgericht (FG) gestellten AdV-Antrages trägt die AStin vor, dass die von ihr geschlossenen Verträge keine Scheinverträge seien (wegen der Einzelheiten wird auf die beiden umfangreichen Schriftsätze vom 15. Januar 2015 und 11. Mai 2015 verwiesen). Die AStin sei keine Koproduzentin gewesen; die XYX sei Produktionsdienstleister für sie gewesen. Im Übrigen sei eine Änderung des vorherigen Feststellungsbescheides rechtswidrig gewesen, da für das Streitjahr 2004 im Jahr 2014 bereits Feststellungsverjährung eingetreten sei.
Die Antragstellerin beantragt,
den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung über die Einkünfte aus Gewerbebetrieb für 2004 vom 23. Juli 2014 ab Fälligkeit bis zu einem Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung unter Ausschluss einer Sicherheitsleistung von der Vollziehung auszusetzen,
hilfsweise die Beschwerde zuzulassen.
Das Finanzamt beantragt,
den Antrag abzulehnen.
Das FA ist der Auffassung, dass die von der Steuerfahndung nicht als Betriebsausgaben zum Abzug zugelassenen Aufwendungen den Gewinn nicht mindern dürfen, da es sich bei den entsprechenden Verträgen, auf denen die Zahlungen beruhen, um Scheinverträge i.S. des § 41 Abs. 2 AO handeln würde. Scheinverträge seien die zwischen der AStin und der XYX geschlossenen Produktionsdienstleistungsverträge sowie die folgenden Subproduktionsdienstleistungsverträge zwischen XYX und den Produktionsdienstleistern in den USA; diese Verträge würden nicht den tatsächlich gelebten Sachverhalt widerspiegeln. Die von der AStin mit der XYX geschlossenen Produktionsdienstleistungsverträge sollten dem FA gegenüber die Alleinherstellereigenschaft im Wege der unechten Auftragsproduktion darstellen. Tatsächlich seien die Filmprojekte aber aufgrund anderer Vereinbarungen, die direkt mit den ausführenden Produktionsdienstleistungsunternehmen getroffen worden seien, hergestellt worden. Ausgehend vom Fahndungsbericht (unter Hinweis auf die Graphik im Fahndungsbericht Seite 25) stelle sich der tatsächliche Geschehensablauf so dar: Die von der AStin geleisteten Zahlungen an die XYX würden nur zu einem geringen Teil auf die Produktionskosten entfallen; der überwiegende Teil der Zahlungen entfiele auf Gelder, die von der XYX an die [...] (WUW) weitergegeben worden seien und dann von der WUW als Schuldübernahmeentgelt an die Z-Bank weitergeleitet worden seien. Die für die Schuldübernahme (auf der Grundlage des Schuldübernahmevertrages zwischen der AStin und der Z-Bank für die Zahlungsverpflichtungen der WUW aus den Lizenzverträgen) verwendeten Gelder würden faktisch eine Festgeldanlage bei der Z-Bank zugunsten der AStin darstellen. Im Übrigen sei der Vorwurf der AStin, dass die Feststellungen der Steuerfahndung auf unzureichenden und fehlerhaften Sachverhaltsermittlungen beruhen würden, unzutreffend.
Wegen des weiteren Sachverhalts und der weiteren Ausführungen zu den Rechtsauffassungen der Beteiligten wird auf die ausgetauschten Schriftsätze und die vorgelegten Akten verwiesen.
II.
1. Der Antrag ist zum größten Teil begründet.
a) Nach § 69 Abs. 3 Satz 1, Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) ist die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise auszusetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit dieses Verwaltungsaktes bestehen.
Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheids neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschlüsse vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182, und vom 28. Mai 2015 V B 15/15, BFH/NV 2015, 1117, m.w.N.). Die Entscheidung hierüber ergeht bei der im AdV-Verfahren gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt (BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 1117 [BFH 28.05.2015 - V B 15/15]).
Zur Gewährung der AdV ist es nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe im Sinne einer Erfolgswahrscheinlichkeit überwiegen (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschlüsse vom 6. November 2008 IV B 126/07, BFHE 223, 294, BStBl II 2009, 156, [BFH 06.11.2008 - IV B 126/07] vom 20. Juli 2012 V B 82/11, BFHE 237, 545, BStBl II 2012, 809, [BFH 20.07.2012 - V B 82/11] m.w.N. und vom 23. Mai 2016 V B 20/16, BFH/NV 2016, 1308)
b) Nach diesen Maßstäben bestehen im Streitfall ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Feststellungsbescheides. Demgemäß ist vorläufig weiter von einem Verlust wie im Feststellungsbescheid vom 13. April 2007 mit [... 66.666.666] € auszugehen.
Zwar hat das FA zutreffend darauf hingewiesen, dass das "vorgeschobene" Rechtsgeschäft - zivilrechtlich und ertragssteuerrechtlich (vgl. auch § 41 Abs. 2 AO) - dann, wenn es nur zum Schein abgeschlossen worden ist, die von der AStin begehrte Wirkung des Betriebsausgabenabzugs nicht zu tragen vermag.
aa) Der beschließende Senat ist jedoch nach der im Verfahren über die AdV gebotenen summarischen Prüfung nicht zu der Überzeugung gelangt, dass die Voraussetzungen des Scheingeschäftes (§ 41 Abs. 2 AO) im Streitfall auch vorliegen.
Ein Scheingeschäft wird dadurch charakterisiert, dass die Vertragspartner das Rechtsgeschäft nicht ernstlich wollen. Mit Hilfe des Scheingeschäftes soll ein Tatbestand vorgespiegelt werden, der in Wirklichkeit weder gewollt ist noch tatsächlich besteht. Die Vertragspartner wollen einverständlich nur den äußeren Schein eines Rechtsgeschäftes hervorrufen, jedoch die mit diesem Rechtsgeschäft verbundenen Rechtsfolgen nicht eintreten lassen (BFH-Beschluss vom 20. Mai 1998 III B 9/98, BFHE 186, 236, BStBl II 1998, 721 [BFH 20.05.1998 - III B 9/98]). Ein Scheingeschäft liegt vor, wenn sich die Vertragsbeteiligten über den Scheincharakter des Rechtsgeschäfts einig sind, was bereits daran offenkundig werden kann, dass sie die notwendigen Folgerungen aus dem Vertrag bewusst nicht gezogen haben (BFH-Urteile vom 28. Januar 1997 IX R 23/94, BFHE 182, 542, BStBl II 1997, 655 [BFH 28.01.1997 - IX R 23/94]; vom 9. Oktober 2013 IX R 2/13, BFHE 244, 247, BStBl II 2014, 527 [BFH 09.10.2013 - IX R 2/13]; vom 21. Oktober 1988 III R 194/84, BFHE 155, 232, BStBl II 1989, 216 [BFH 21.10.1988 - III R 194/84]).
Im Streitfall kommt nach dieser Maßgabe eine Berücksichtigung der bei der AStin abgeflossenen Mittel und der XYX zugeflossenen Mittel (in der Summe [... 53.333.333] €; Fahndungsbericht Seite 24) als sofort abzugsfähige Betriebsausgabe dann nicht in Betracht, wenn die Rechtsgeschäfte zwischen der AStin und der XYX als Scheingeschäfte zu qualifizieren sind.
bb) Im Streitfall trägt jedoch die AStin vor, dass sie die abgeschlossenen Verträge tatsächlich durchgeführt hat und dass sie die Wirkungen der zwischen ihr und der XYX geschlossenen Verträge gerade will. Die AStin führt umfangreich aus, dass sie die Filme im Wege der unechten Auftragsproduktion hergestellt hat und dass keine Vereinbarungen mit Dritten über gemeinschaftliche Produktionen abgeschlossen wurden (Schriftsatz vom 15. Januar 2015, Seiten 10 f. und 42 ff.). Außerdem hat sich die AStin auf die Zeugenaussage des [... BB] von der XYX berufen, dass die XYX die Produktionsverträge genau nach den Anweisungen der AStin ausgeführt hat (Schriftsatz vom 11. Mai 2015, Seite 16). Die Vertragsbeteiligten AStin und XYX sind sich demgemäß über den vom FA behaupteten Scheincharakter des Vertragsverhältnisses zwischen sich also gerade nicht einig.
cc) Der Charakter eines Scheingeschäfts kann sich demgemäß im Streitfall nur daraus ableiten lassen, dass durch die AStin und die weiteren Vertragspartner die notwendigen Folgerungen aus den Verträgen über die Produktionsdienstleistungen nicht gezogen werden.
Nach summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage gelangt der Senat bei dieser Frage zu der Einschätzung, dass im vorliegenden AdV-Verfahren ernstliche Zweifel am Vorliegen eines Scheingeschäftes bestehen.
(1) Denn die Anforderungen an die Darlegungen des Antragstellers hängen von der für das Hauptsacheverfahren geltenden objektiven Beweislast ab. Liegt sie - wie im Streitfall für das Vorliegen von Scheingeschäften, wenn sich das FA darauf beruft (Schmieszek in Beermann/Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 41 AO, Rz. 70 und Rz. 22 [Juni 2013] m.w.N.) - auf Seiten der Finanzbehörde, reicht es aus, dass nach den bisher getroffenen Tatsachenfeststellungen die vom Antragsteller behauptete Rechtsfolge ernsthaft möglich erscheint (Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 69 FGO, Rz. 94 [Juli 2015]; Gosch in Beermann/Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO, Rz. 147 [Okt. 2010]; BFH-Beschluss vom 21. Juni 1972 II B 44/71, BFHE 112, 74, HFR 1974, 294).
So liegen die Verhältnisse im Streitfall. Bei der erforderlichen und ausreichenden summarischen Prüfung kann der beschließende Senat nicht beurteilen, ob die vom FA vorgetragenen Gründe und Sachverhaltsschilderungen tatsächlich die Voraussetzungen für die Annahme von Scheingeschäften tragen.
(2) Für seine Argumentation bedient sich das FA einer Gesamtschau aller Verträge, die mit der Mindestgarantiezahlung der Z-Bank an die AStin in Zusammenhang stehen und die das Kernelement des gewählten Fondsmodelles der AStin darstellen soll (Fahndungsbericht Seite 29). Das FA hat insoweit bereits im Fahndungsbericht und auch umfangreich gegenüber dem Antrag auf AdV dargestellt, auf welchen Tatsachen die Höhe der von ihm festgestellten Einkünfte aus Gewerbebetrieb beruhen soll. Bei diesem Tatsachenvortrag wird die XYX als die Zwischenebene dargestellt, die von der AStin eingefügt wurde, um eine Koproduktion zu verdecken und um einen Zahlungsabfluss so zu gewährleisten, dass die Produktionskosten bereits zum 31. Dezember 2004 voll berücksichtigt werden können (Stellungnahme der Steuerfahndung vom 19. Februar 2015, Seite 10 = Anlage 2 zum Schriftsatz des FA vom 16. März 2015).
Demgegenüber trägt die AStin bereits in ihrer Begründung des AdV-Antrages vor, dass sie 20 Filmprojekte ihren Gesellschaftern im November und Dezember 2004 vorgestellt habe und dann nach den Gesellschafterbeschlüssen die vorverhandelten Verträge für die beschlossenen Projekte unterschrieben habe und diese am 30. Dezember 2004 an ihren Steuerberater übermittelt habe (Schriftsatz vom 15. Januar 2015, Seite 8 f.). Und auf die Stellungnahmen des FA vom 16. März 2016 und der Steuerfahndungsstelle vom 19. Februar 2015 hin widerspricht die AStin den Ausführungen des FA, dass zwischen ihr und der XYX Scheinverträge geschlossen seien, u.a. mit dem Hinweis darauf, dass die Annahme des FA, dass die XYX auf Betreiben der AStin gegründet worden sei, nicht zutrifft. Dazu wird auf die Aussage des Zeugen BB verwiesen (Schriftsatz vom 11. Mai 2016, Seite 12). Weiter verweist die AStin darauf, dass es verschiedene Gründe gab, sich der XYX als Produktionsdienstleister zu bedienen (Schriftsatz vom 11. Mai 2016, Seite 12), wie z.B. den Umstand, dass die XYX bereits seit einiger Zeit für andere Gesellschaften in und außerhalb der [... ZZ-] Gruppe tätig war.
Weiter trägt die AStin vor, dass das FA nicht hinreichend substantiiert habe, welche Geschäfte durch die Verträge zwischen AStin und XYX verdeckt werden sollten (Schriftsatz vom 15. Januar 2015, Seite 35) und die Steuerfahndung sogar festgestellt habe, dass es vereinbarte Kooperationsabreden nicht gebe und auch keine formalisierte Nebenabreden (Schriftsatz vom 15. Januar 2015, Seite 33). Demgegenüber ist das FA der Auffassung, dass ausreichend deutlich dargestellt und wiederholt darauf verwiesen worden sei, dass es sich bei den Produktionen der AStin nur um Koproduktionen gehandelt habe, was sich aus Deal Memos, Zeugenvernehmungen, E-Mails, Zahlungsflüssen etc. ableiten ließe (Stellungnahme Steuerfahndung vom 19. Februar 2015, Seite 9). Demgegenüber verweist die AStin darauf, dass das FA festgestellt habe, dass die AStin die wesentlichen Eckpunkte der Filmproduktion mit den jeweiligen Vertragspartnern in [... diversen Länder] ausgehandelt habe und dass diese Feststellung gerade für Letztentscheidungsrechte an der Filmproduktion und damit für die Herstellereigenschaft sprechen (Schriftsatz vom 11. Mai 2015, Seite 23).
(3) Die unterschiedlichen Sachverhaltsdarstellungen der Beteiligten betreffen zwei zentrale Fragen für die Annahme von Scheingeschäften i.S. des § 41 Abs. 2 FGO, nämlich sowohl die Frage der tatsächlichen Durchführung der Verträge, als auch die Frage, welches Rechtsgeschäft verdeckt werden soll. Jedenfalls tragen die von der AStin im gerichtlichen AdVVerfahren vorgetragenen Tatsachen und Argumente die Einschätzung des Senats, dass die von der AStin behauptete Rechtsfolge - eines vollständigen Abzugs der an die XYX bezahlten Mittel in Höhe von [... 53.333.333] € als Betriebsausgabe - möglich erscheint.
dd) Die entscheidende Klärung, ob es sich bei den von der AStin und den anderen Vertragspartnern geschlossenen Verträgen um Scheinverträge i.S. des § 41 Abs. 2 AO handelt und welcher Sachverhalt als tatsächlich verwirklicht der Besteuerung zugrunde zu legen ist, muss demgemäß dem Hauptsacheverfahren vorbehalten bleiben.
2. Die Anordnung, dass die Sicherheitsleistung ausdrücklich ausgeschlossen wird (§ 69 Abs. 2 Satz 6 i.V.m. Abs. 3 Satz 1 FGO), war nicht auszusprechen. Diese Anordnung kommt nämlich regelmäßig nur dann in Betracht, wenn der Erfolg des Rechtsbehelfs gegen den Grundlagenbescheid offensichtlich ist oder wenn die aufschiebende Wirkung des Grundlagenbescheids schon kraft Gesetzes nicht von einer Sicherheitsleistung abhängig ist (Gosch in Beermann/Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 69 FGO, Rz. 213 [Okt. 2010] m.w.N.). Diese Voraussetzungen liegen jedoch nicht vor (vgl. i.B. oben Entscheidungsgründe unter Tz. II.1.b.dd.). Andere Gründe sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich. Insoweit kann also der AdV-Antrag keinen Erfolg haben.
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO. Dass die AStin mit ihrem Begehren, von einer Sicherheitsleistung freigestellt zu werden, unterlegen ist, wirkt sich kostenmäßig nicht aus (BFH-Beschlüsse vom 26. Mai 1988 V B 26/86, BFH/NV 1989, 403; vom 21. Juni 2005 X B 72/05, BFH/NV 2005, 1490; Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 69 FGO, Rz. 144 [Juli 2015] m.w.N.).
4. Die Beschwerde war nicht zuzulassen (§ 128 Abs. 3 FGO).
