07.07.2011 · IWW-Abrufnummer 112278
Finanzgericht Sachsen: Urteil vom 24.01.2011 – 8 K 1403/09
Allein der Umstand, dass die Sportausübung für einen Steuerpflichtigen infolge eines körperlichen Leidens besonders dringlich notwendig oder ratsam ist, um seine Beschwerden zu lindern oder einer Verschlimmerung seines Leidens vorzubeugen, macht die Ausübung des Sports nicht zu einer Heilbehandlung und die mit ihr verbundenen Kosten nicht zu außergewöhnlichen Belastungen.
Sächsisches FG v. 24.01.2011
8 K 1403/09
Tatbestand
Die Beteiligten streiten über die Berücksichtigung von Aufwendungen des Klägers zu 1) für Krankengymnastik, Gesundheitssport und die Teilnahme an einer „Krankenkasse-Aktivwoche” als außergewöhnliche Belastungen des § 33 EStG.
Die Kläger wurden im Streitjahr 2007 gemäß § 26 b EStG zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Im Rahmen ihrer Einkommensteuererklärung machten sie neben weiteren, hier nicht streitigen Positionen Aufwendungen des Klägers zu 1) in Höhe von insgesamt 897,20 Euro als außergewöhnliche Belastungen i. S. d. § 33 EStG geltend. Dieser Betrag setzt sich aus Kosten für die Teilnahme an einer sogenannten Krankenkasse-Aktivwoche in einer Kureinrichtung in S. sowie Kosten für die Teilnahme an als Rückenschule bzw. Gesundheitssport beschriebenen Maßnahmen zusammen. Der 1939 geborene Kläger zu 1) war im Jahre 2006 an einem sogenannten LWS-Syndrom erkrankt. Im Rahmen ärztlicher Heilbehandlungen erhielt der Kläger u. a. physiotherapeutische Maßnahmen verordnet. Diese sind nicht Streitgegenstand. Sein behandelnder Arzt verordnete dem Kläger zu 1) daneben Rehabilitationssport mit der Empfehlung von Gymnastik mit Rückenschule (vgl. zu den Einzelheiten Antrag des Klägers zu 1) auf Übernahme der Kosten für die Teilnahme am Rehabilitationssport vom 24.01.2006 – in Kopie Blatt 40 der Akte). Die S.-Krankenkasse Betriebskrankenkasse als Träger der Krankenversicherung des gesetzlich versicherten Klägers zu 1) erklärte die Kostenübernahme gemäß § 43 Abs. 1 S. 1 SGB 5 i.V.m. § 44 Abs. 1 Nr. 3 SGB 9 für insgesamt 50 Übungseinheiten, längstens bis 31.07.2007.
Anschließend an diese Verordnung empfahl der behandelnde Arzt des Klägers zu 1) mit Privatrezept vom 12.06.2007 (Blatt 39 der Rechtsbehelfsakte des Beklagten) die Teilnahme an Rückenschule und Gymnastik 50 plus bei chronischem Lendenwirbelsyndrom. Der Kläger zu 1) führte Rückenschule und Gymnastik hierauf fort (vgl. Bescheinigung des Gesundheits-Sportverein B. e.V. vom 12.08.2009 Blatt 17 der Akte). Die hierfür entstandenen Kosten macht der Kläger zu 1) als außergewöhnliche Belastung geltend. Daneben empfahl ihm sein behandelnder Arzt die Teilnahme an einer sogenannten „Krankenkasse-Aktivwoche”. Zum Ablauf jenes Aufenthalts wird auf den „Spezialprogramm 60 plus Standardablaufplan” Blatt 34 der Rechtsbehelfsakte des Beklagten verwiesen. Dem Kläger zu 1) entstanden Kosten für Unterkunft, Verpflegung und Zusatzleistungen als Eigenanteil zu jener Maßnahme (vgl. Prospektauszug im Krankenkasse-Aktivwoche 2009 Blatt 51 der Rechtsbehelfsakte des Beklagten), die er ebenfalls als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt wissen will.
Der Kläger macht geltend, die dauernde therapiebegleitende sportliche Betätigung im Gymnastikkurs und der Rückenschule ebenso wie die Teilnahme an der Krankenkasse-Aktivwoche in S. hätten seine erst in 2010 erreichte Heilung des LWS-Syndroms begünstigt. Sie seien, da ärztlich empfohlen, auch zur Heilung erforderlich und stellten daher unabweisbare Aufwendungen für ihn dar. Der Umstand, dass die Aufwendungen nicht vollständig durch die gesetzliche Krankenversicherung getragen wurden, könne nicht zu einer abweichenden Beurteilung führen. Maßgeblich sei, dass die Teilnahme an sämtlichen Maßnahmen zur optimalen Wiederherstellung seiner Gesundheit erforderlich gewesen sei. Es handele sich daher ungeachtet des allgemein präventiven Charakters der Maßnahmen für ihn nicht lediglich um Prävention, sondern um einen Teil seiner Heilbehandlung. Dies werde durch die ärztlichen Empfehlungen belegt. Die Maßnahmen hätten auch unter Verantwortung von zur Ausübung der Heilkunde befähigten Personen gestanden, was sich bereits aus dem Umstand ergebe, dass sie sämtlich von seiner Krankenkasse anerkannt und zertifiziert seien. Bei seiner konkreten Erkrankung sei die Leitung der eigentlichen Behandlung nicht durch einen Arzt, sondern qualifiziertes Fachpersonal wie Physiotherapeuten oder Fachübungsleiter gängige medizinische Praxis.
Der Kläger beantragt,
den Einkommensteuerbescheid 2007 des Beklagten vom 15.10.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20.07.2009 dahin abzuändern, dass weitere außergewöhnliche Belastungen in Höhe von 897,20 Euro i. S. d. § 33 EStG der Besteuerung zugrunde gelegt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er macht geltend, die durch die ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs aufgestellten Grundsätze für die steuerliche Berücksichtigung von Krankheitskosten im Rahmen des § 33 EStG lägen im Fall der Kläger nicht vor.
Zur Ergänzung des Sach- und Streitstandes wird auf das Sitzungsprotokoll vom 24.01.2011 sowie die Schriftsätze der Beteiligten nebst Anlagen und die beigezogenen Akten des Beklagten sowie dessen Ausführungen in der Einspruchsentscheidung verwiesen.
Entscheidungsgründe
Die zulässige Klage ist unbegründet. Denn die streitigen Aufwendungen des Klägers zu 1. stellen keine außergewöhnlichen Belastungen i. S. d. 33 EStG dar.
I. Das Gesetz erkennt als außergewöhnliche Belastungen Aufwendungen an, die einem Steuerpflichtigen zwangsläufig höher als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands erwachsen, weil er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann, soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen.
1. Die Aufwendungen für die Ausübung von Sport gehören nach ständiger Rechtsprechung grundsätzlich zu den nichtabziehbaren Kosten der Lebensführung i. S. d. § 12 Nr. 1 EStG (vgl. BFH, Urteil vom 15.10.1971 , Aktenzeichen VI R 80/68). Sie sind daher mit dem Grundfreibetrag abgegolten. Eine Ausnahme von diesem Grundsatz kommt nur dann in Betracht, wenn der Sport betrieben wird, um eine Krankheit oder ein Gebrechen zu heilen oder zu seiner Linderung oder Besserung beizutragen. Dies ist nach der Rechtsprechung des BFH aber nur der Fall, wenn der Sport nach genauer Einzelverordnung und unter Verantwortung eines Arztes, Heilpraktikers oder einer sonst zur Ausübung der Heilkunde zugelassenen Person betrieben wird; hingegen ist der BFH inzwischen von dem weiteren bislang formal verstandenen Erfordernis einer amts- oder vertrauensärztlichen Attestierung vor Entstehung der Aufwendungen abgerückt (vgl. BFH, Urteil vom 11.11.2010 , Aktenzeichen VI R 17/09), auf das noch der Beklagte seine Einspruchsentscheidung stützte.
a) In seinem Urteil vom 14.08.1997, Aktenzeichen III R 67/96, hat der BFH hierzu ausgeführt (zitiert nach juris): Allein der Umstand, dass die Sportausübung für einen Steuerpflichtigen infolge eines körperlichen Leidens besonders dringlich notwendig oder ratsam ist, um seine Beschwerden zu lindern oder einer Verschlimmerung seines Leidens vorzubeugen, mache die Ausübung des Sports nicht zu einer Heilbehandlung und die mit ihr verbundenen Kosten nicht zu außergewöhnlichen Belastungen. Der BFH habe vielmehr für die Berücksichtigung von Aufwendungen für die Ausübung eines Sports als außergewöhnliche Belastungen in dem Urteil in BFHE 103, 191, BStBl II 1972, 14 ärztliche Anweisungen über Art und Umfang der Ausübung des Sports im Sinne einer Programmierung der Sportausübung und deren ärztliche Leitung und Aufsicht verlangt, soweit eine ärztliche Leitung und Aufsicht nicht ausnahmsweise entbehrlich ist, weil an ihre Stelle die Leitung und Beaufsichtigung durch eine andere fachkundige Person –z.B. eine Krankengymnastin– tritt. Denn nur so werde sichergestellt, dass die Ausübung eines Sports eindeutig die Bedeutung und Wirkung der therapeutischen Behandlung einer bestimmten Krankheit habe und die Wirkung der Sportausübung auf das Leiden geprüft werden könne. Nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats sei in diesem Zusammenhang die den Heilbehandlungsbegriff festlegende Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs – BGH – (Urteil vom 17. Dezember 1986 IVa ZR 78/85, Neue Juristische Wochenschrift – NJW – 1987, 703) entsprechend anwendbar, die eine gezielte, medizinisch indizierte Behandlung zum Zwecke der Heilung oder Linderung einer Krankheit durch einen Arzt, einen Heilpraktiker oder andere gesetzlich zur Ausübung der Heilkunde zugelassene Personen verlangt (Beschluss des Senats vom 19. November 1990 III S 6/90, BFH/NV 1991, 459; vgl. Senatsurteil vom 24. Oktober 1995 III R 106/93, BFHE 179, 93, BStBl II 1996, 88). Sportliche Übungen zur allgemeinen Muskelkräftigung, ein Herz-Kreislauf-Training und eine Wirbelsäulen- und Muskeldehnungsgymnastik, wie im Falle des [dortigen] Klägers, könnten diesen Anforderungen allenfalls genügen, wenn ihr Umfang und ihre Durchführung im einzelnen nicht im wesentlichen dem Patienten selbst oder einer selbständig handelnden, zur Ausübung der Heilkunde nicht zugelassenen Person –wie einem Sportlehrer– überlassen sind, sondern nach genauer Einzelverordnung und unter Verantwortung (vgl. § 28 Abs. 1 Satz 2 SGB V) eines Arztes, Heilpraktikers oder einer sonst zur Ausübung der Heilkunde zugelassenen Person durchgeführt werden, was eine regelmäßige und intensive Betreuung voraussetze, wie sie insbesondere im Falle einer ärztlich verordneten und verantworteten Krankengymnastik gegeben sei (vgl. Peters, Handbuch der Krankenversicherung Teil II – Sozialgesetzbuch V, 19. Aufl., § 28 Rdnr. 68 ff; vgl. im übrigen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts –BVerwG– vom 11. November 1993 3 C 45/91 , NJW 1994, 3024 zum Erfordernis der Anwendung ärztlicher Fachkenntnisse als Merkmal einer Heilbehandlung). Für eine ärztliche „Programmierung” der Sportausübung in dem oben erläuterten Sinne genüge es nicht, dass der den [dortigen] Kläger behandelnde Orthopäde sich gelegentlich bei der Behandlung des Kl ägers von den Auswirkungen der Sportausübung auf dessen Rückenleiden überzeugt und dem Kläger möglicherweise hin und wieder Ratschläge und Hinweise für dessen im übrigen jedoch von diesem selbständig durchgeführtes Training gegeben haben mag.
b) In seinem Urteil vom 06.04.1990, Az. III R 60/88, hat der 3. Senat des BFH ausgeführt, nach der ständigen Rechtsprechung des BFH erwüchsen krankheitsbedingte Maßnahmen und die dadurch veranlassten Aufwendungen aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig, soweit sie zum Zwecke der Heilung einer Krankheit getätigt werden oder den Zweck verfolgen, die Krankheit erträglich zu machen (vgl. z.B. Urteile vom 17.Juli 1981 VI R 77/78, BFHE 133, 545, BStBl II 1981, 711; vom 13.Februar 1987 III R 208/81, BFHE 149, 222, BStBl 1987 II S. 427 und vom 20.März 1987 III R 150/86, BFHE 149, 539, BStBl II 1987, 596). In diesem Sinne seien alle Aufwendungen für die eigentliche Heilbehandlung typisierend als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen, ohne dass es im Einzelfall der gemäß § 33 Abs.2 Satz 1 EStG gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit der Aufwendungen dem Grunde und der Höhe nach bedürfe (BFHE 133, 545, BStBl II 1981, 711). Keine außergewöhnliche Belastung werde dagegen durch vorbeugende, der Gesundheit ganz allgemein dienende Maßnahmen (BFH-Urteile vom 26.Juli 1957 VI 155/55 U, BFHE 65, 298, BStBl 1957 III S. 347 und in BFHE 149, 539, BStBl II 1987, 596) oder durch die mit einer Krankheit verbundenen Folgekosten begründet (BFH-Urteile vom 2.März 1984 VI R 158/80, BFHE 140, 556, BStBl 1984 II S. 484 und in BFHE 149, 539, BStBl II 1987, 596).
c) Nach diesen Grundsätzen fehlt es hier hinsichtlich der Aufwendungen für Rehabilitationssport (Rückenschule, Seniorengymnastik) bereits an der genauen Einzelverordnung des behandelnden Arztes des Klägers zu 1. Denn jener empfahl lediglich allgemein die Teilnahme an „Rückenschule und Gymnastik ab 50 +”. Eine konkrete Vorgabe, welche spezifischen Übungen in welchen zeitlichen Intervallen durch den Kläger durchgeführt werden sollten, lag hierin nicht. Ob die Ausgestaltung der Maßnahmen beim jeweiligen Maßnahmeträger in der Verantwortung einer zur Ausübung der Heilkunde berechtigten Person lag, wie der Kläger vorträgt, kann daher dahin stehen.
Die als Präventionsmaßnahmen konzipierten Sport- und Gymnastikkurse, deren kostenpflichtigen Besuch der Kläger berücksichtigt wissen möchte, werden in dieser Konstellation auch nicht zu einer individuell für den Kläger abweichend zu beurteilenden Heilbehandlung, sondern bleiben ihrem Charakter nach Vorsorgemaßnahmen neben der eigentlichen, gesonderten Heilbehandlung des Klägers.
2. Gleiches gilt für die Aufwendungen des Klägers in Zusammenhang mit der Teilnahme an der Krankenkasse-Aktivwoche. Auch hier fehlt es an einem für den Kläger im Hinblick auf seine Erkrankung spezifischen Programm zur Heilbehandlung.
3. Die Aufwendungen werden im Fall des Klägers zu 1) auch nicht dadurch zu für ihn aus tatsächlichen Gründen zwangsläufigen, dass sie ungeachtet ihrer nur präventiven generellen Konzeption zur Überzeugung des Gerichts auch eine unterstützende Wirkung auf den individuellen Heilungsverlauf des Klägers hatten.
a) Denn im Rahmen des § 33 EStG ist ein objektiver Maßstab an die Notwendigkeit der Aufwendungen anzulegen. Objektiver Maßstab für die Erforderlichkeit der Teilnahme an Präventionsangeboten zur Unterstützung der Heilung ist das im Rahmen des SGB V für die Leistungserbringung der gesetzlichen Krankenversicherung maßgebende Wirtschaftlichkeitsgebot (§ 12 Abs. 1 SGB V), der das Steuerrecht wegen der Einheitlichkeit der Rechtsordnung zu folgen hat. Insoweit werden Aufwendungen wie gesetzlich bestimmte Zuzahlungen zu von den gesetzlichen Krankenkassen als Sachleistung erbrachten Heilbehandlungs- und Rehabilitationsmaßnahmen, Heil- und Hilfsmitteln (§§ 27 ff. SGB V) regelmäßig als außergewöhnliche Belastungen in Frage kommen. Sofern hingegen ein Leistungsanspruch des Versicherten gegen seine gesetzliche Krankenkasse nicht oder nicht mehr besteht, weil das Maß der medizinisch notwendigen und ausreichenden Versorgung bereits erreicht ist, kann eine Unabweisbarkeit der gleichwohl getätigten Aufwendungen auch im Steuerrecht nicht angenommen werden.
b) Der zweifellos gesundheitsbewusste Kläger hat zur Überzeugung des Gerichts zwar eine für ihn persönlich sinnvolle und nutzbringende wirtschaftliche Disposition mit der Teilnahme an den nach Erschöpfung der Kassenleistung von 50 Einheiten Rehabilitationssport für ihn kostenpflichtigen Präventionsangeboten getroffen. Seine Ausgaben gingen dabei jedoch über das zur Heilung unbedingt erforderliche medizinisch ausreichende und wirtschaftliche Maß hinaus. Daher sind sie als Teil der allgemeinen Lebensführung anzusehen und nicht steuerbegünstigt. Denn gleiche Aufwendungen wie dem Kläger zu 1) erwachsen auch einem wie dem Kläger gesundheitsbewussten, aber gesunden Dritten, der Gesundheitsschäden durch gezielte sportliche Aktivität und Aufklärung vorbeugen will. Solche Belastungen sind daher bereits durch den Grundfreibetrag abgegolten (vgl. Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach, § 33 EStG, Anm. 300, m. w. N.).
II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
III. Von der Zulassung der Revision hat das Gericht abgesehen, da die Rechtsache weder grundsätzliche Bedeutung hat noch zur Fortbildung des Rechts im Einzelfall geeignet erscheint.
