26.11.2013 · IWW-Abrufnummer 140135

Finanzgericht Schleswig-Holstein: Urteil vom 19.09.2013 – 1 K 166/12

Das Merkmal der Eigenhändigkeit einer Unterschrift ist
auch dann erfüllt, wenn die Unterschrift dem Finanzamt
nicht im Original vorgelegt, sondern lediglich als (Tele-)Kopie übermittelt
wird. Dem steht nicht entgegen, dass dem Steuerpflichtigen bei der
Unterschriftsleistung nur Teile der Erklärung körperlich
vorgelegen haben, wenn festgestellt werden kann, dass er vor die­sem
Zeitpunkt Kenntnis vom gesamten Inhalt der Erklärung genommen
hat.

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Tatbestand
Die Beteiligten streiten darüber, ob das beklagte Finanzamt
(Bekl) verpflichtet ist, die Klä­gerin (Kl) für
den Veranlagungszeitraum 2007 gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 Einkommensteuer­gesetz
(EStG) zur Einkommensteuer zu veranlagen.
Die Kl war im Jahr 2007 als Lehrerin tätig und erzielte
ausschließlich Einkünfte aus nicht­selbständiger
Arbeit. Am 28. Dezember 2011 hatte die von der Kl beauftragte Steuerbera­terin
die - komprimierte - Einkommensteuererklärung 2007 der
Kl erstellt und in den Briefkasten der zu diesem Zeitpunkt urlaubsbedingt
ortsabwesenden Kl eingeworfen. Die Erklärung wurde von
der Tochter der Klägerin vorgefunden, die die Kl über
deren Ein­gang informierte. Die Kl nahm am 29. Dezember
2012 telefonischen Kontakt zu ihrer Steuerberaterin auf und tauschte
sich mit dieser im Rahmen eines etwa eineinhalbstündi­gen Telefonats über
den Inhalt der Erklärung aus. Dabei vergewisserte sich
die Kl, die die Belege für die Erklärung selbst
zusammengestellt hatte, dass in der Erklärung die zutref­fenden
Beträge angesetzt worden waren. Im Anschluss teilte die
Kl ihrer Tochter mit, dass die Steuererklärung bei dem
Finanzamt eingereicht werden könne. Daraufhin faxte diese
die erste Seite der Erklärung an den Urlaubsort der Kl.
Auf dieser leistete die Kl ihre Unterschrift und faxte das Blatt
zurück an ihre Tochter. Letztere reichte am 30. Dezember
2011 dieses Blatt und die von der Steuerberaterin erstellte komprimierte
Einkommensteuererklärung 2007 bei dem Bekl ein, außerdem
wurde die Erklärung von der Steuerbe­raterin elektronisch über
das Datev-Rechenzentrum an den Bekl übermittelt.
Mit Schreiben vom 19. Januar 2012 teilte der Bekl mit, dass eine
Veranlagung zur Ein­kommensteuer für 2007 nicht
mehr erfolgen könne. Die Festsetzungsfrist sei am 31. De­zember
2011 abgelaufen. Zwar sei der Antrag auf Durchführung der
Veranlagung in Ge­stalt der komprimierten Steuererklärung
am 30. Dezember 2011 bei dem Bekl eingegan­gen. Der Antrag
trage jedoch nicht die erforderliche eigenhändige Unterschrift
der Kl, die Übermittlung per Telefax reiche nicht aus.
Die Kl unterschrieb die Erklärung am 24. Januar 2012
an Amtsstelle. Gegen den ableh­nenden Bescheid legte sie
am 14. Februar 2012 Einspruch ein. Die Steuererklärung
ent­spreche den gesetzlichen Vorgaben. Es reiche aus, wenn
der eigenhändig unterschrie­bene Erklärungsvordruck
per Telefax übermittelt werde (Hinweis auf das Urteil des
FG Brandenburg vom 24. Februar 2003 1 K 57/02, EFG 2003, 777).
Das ergebe sich auch aus der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs
(BFH) zur Wirksamkeit von Abtretungsanzeigen gem. § 46
Abgabenordnung (AO), danach seien auch per Telefax übermittelte
Anzeigen wirksam (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 8. Juni 2010 VII R 39/09, BFHE 229, 482, BStBl II 2010,
839). Nichts anderes könne für Einkommensteuererklä­rungen
gelten, weil die Wirksamkeitsvoraussetzungen im Übrigen
identisch seien.
Der Bekl wies den Einspruch am 22. Oktober 2012 als unbegründet
zurück. Gem. § 25 Abs. 3 Satz 4 EStG sei eine
Einkommensteuererklärung von dem Steuerpflichtigen ei­genhändig
zu unterschreiben. Eigenhändigkeit bedeute, dass die Unterschrift
von der Hand des Steuerpflichtigen stammen müsse. Erforderlich
sei außerdem eine Unterschrift im Original, so dass eine
per Telefax erfolgende Übermittlung der Unterschrift nicht
aus­reiche (Hinweis auf die BFH-Urteile vom 17. Dezember
1998 III R 87/96, BFHE 188, 182, BStBl II 1999,
313, und III
R 101/96, BFH/NV 1999, 967, sowie auf das
Urteil des FG Sachsen-Anhalt vom 22. Juni 2006 1 K 948/04, EFG 2007, 1518). Anders
sei das nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung (BFH-Urteil
vom 4. Juli 2002 V
R 31/01, BFHE 198, 337, BStBl II 2003,
45) nur bei Steuererklärungen, in denen gesetzlich
nicht aus­drücklich eine eigenhändige
Unterschrift durch den Steuerpflichtigen vorgesehen sei (Hinweis
auf das BMF-Schreiben vom 20. Januar 2003 2003-01-20 IV D 2-S 0321-4/03, BStBl I 2003,
74). Eine solche sei auch bei einer Abtretungsanzeige gem. § 46
AO nicht erforderlich.
Dagegen wendet sich die Kl mit ihrer Klage, die am 23. November
2012 bei dem Gericht eingegangen ist. Der Bekl verkenne das Merkmal
der Eigenhändigkeit einer Unterschrift. Dieses erschöpfe
sich darin, dass die Unterschrift von der Hand des Steuerpflichtigen
stammen müsse. Vorliegend bestehe aber gar kein Zweifel
daran, dass der Erklärungs­vordruck von der Kl
selbst unterschrieben worden sei. Soweit der Bekl darüber
hinaus der Auffassung sei, dass die Unterschrift im Original vorgelegt
werden müsse, sei dies unzu­treffend. Es könne
auch nicht unbeachtet bleiben, dass die Erklärungsdaten
ebenfalls rechtzeitig – wenn auch im nicht authentifizierten
Verfahren – übermittelt worden seien. Die elektronische
Datenübermittlung werde seit Jahren durch die Finanzverwaltung
pro­pagiert. Erfolge diese dann, so dürften aus
dem Fehlen einer eigenhändigen Unterschrift keine für
den Steuerpflichtigen nachteiligen Schlüsse gezogen werden,
ansonsten verhal­te sich die Verwaltung widersprüchlich.
Jedenfalls bei einer Gesamtbetrachtung von Fax- und Datenübermittlung sei
von einem wirksamen Antrag auszugehen. Im Übrigen tendie­re
auch die höchstrichterliche Rechtsprechung in jüngerer
Zeit dazu, sich vor dem Hinter­grund sich permanent fortentwickelnder Übermittlungstechniken
von allzu formalistischen Betrachtungsweisen zu lösen.
Die seitens des Bekl in der Einspruchsentscheidung ange­führte
Rechtsprechung sei daher überholt.
Die Kl beantragt,
den Beklagten unter Aufhebung des Ablehnungsbescheides vom 19.
Januar 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. Okto­ber
2012 zu verpflichten, die Klägerin für den Veranlagungszeitraum
2007 zur Einkommensteuer zu veranlagen.
Der Bekl beantragt,
die Klage abzuweisen.
Mit seiner eigenhändigen Unterschrift übernehme
der Steuerpflichtige die Verantwortung für die der Erklärung
zugrundeliegenden tatsächlichen Angaben. Die Unterschrift
solle auch sicherstellen, dass sich der Steuerpflichtige hinsichtlich
der Vollständigkeit und Rich­tigkeit insbesondere
von Dritten erstellter Erklärungen vergewissere. Eine Blankounter­schrift
reiche daher nicht aus (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 8. Juli 1983 VI R 80/81, BFHE 139, 158, BStBl II 1984, 13).
Hier sei die Unterschrift der Kl aber einer solchen Blankounterschrift
gleichzustellen, weil ihr lediglich die erste Seite der Einkommensteuer­erklärung
vorgelegen habe. Der vorliegende Sachverhalt unterscheide sich insofern
auch von demjenigen, über den das FG Brandenburg mit seinem
Urteil vom 24. Februar 2003 1 K 57/02 (EFG 2003, 777)
entschieden habe. Der dortige Kläger habe nämlich
die Erklä­rung selbst erstellt und per Fax versandt,
habe also mit seiner Unterschrift auch die Ver­antwortung
für die Richtigkeit und Vollständigkeit des Inhalts
der Erklärung übernehmen können.
Bis zum Zeitpunkt der Nachholung der Originalunterschrift sei
für den Bekl auch nicht erkennbar gewesen, ob der wirkliche
Absender mit der Absenderkennung übereinstimme und ob die
richtige Erklärung - und nicht lediglich ein Entwurf -
mit dem Willen des Erklä­rungspflichtigen an das
Finanzamt gelangt sei. Es sei ferner nicht zu erkennen gewesen,
ob die auf der Telekopie erscheinende Unterschrift eine eigenhändige
sei oder aber durch mechanische oder technische Hilfsmittel aufgebracht
worden sei.
Hinsichtlich der elektronischen Übermittlung der Erklärungsdaten
habe der Steuerpflichti­ge die Wahl, ob die Übersendung
mit oder ohne elektronische Signatur erfolgen solle. Entscheide
er sich - wie hier die Kl - für die letztgenannte Übersendungsmethode,
so bleibe weiter die eigenhändige Unterschrift erforderlich.
Wegen der Einzelheiten wird Bezug genommen auf den Inhalt der
von den Beteiligten zu den Akten gereichten Schriftsätze
nebst Anlagen. Die Verwaltungsakten (ein Band Ein­kommensteuerakten
und ein Band Rechtsbehelfsakten) waren beigezogen und Gegen­stand
des Verfahrens.
Gründe
Die zulässige Klage ist begründet.
Der Bekl ist verpflichtet, die von der Kl gem. § 46
Abs. 2 Nr. 8 EStG beantragte Einkom­mensteuerveranlagung
für 2007 durchzuführen. Die am 30. Dezember 2011
bei dem Bekl eingegangene Steuererklärung ist ein wirksamer
Antrag gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 2 EStG.
1. Besteht das Einkommen eines Steuerpflichtigen
ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger
Arbeit, so wird der Steuerpflichtige nur unter den Voraussetzungen
des § 46 Abs. 2 Nrn. 1 - 8 EStG zur Einkommensteuer veranlagt.
Da die Voraussetzun­gen der § 46 Abs. 2 Nr. 1
- 7 EStG im Streitjahr nicht vorliegen, kommt hier nur eine Ver­anlagung
gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG in Betracht. Danach erfolgt
eine Veranlagung auf Antrag des Steuerpflichtigen (Satz 1), wobei
der Antrag durch Abgabe einer Einkommen­steuererklärung
zu stellen ist (Satz 2). Für den Antrag ist keine besondere Frist
vorgesehen, er kann daher innerhalb der vierjährigen Festsetzungsfrist gestellt
werden, die mit Ablauf des Kj. beginnt, in dem die Steuer entstanden ist
(vgl. BFH-Urteil vom 18. Oktober 2012 VI R 16/11, BFH/NV
2013, 340). Die Antragsfrist für die Veranlagung
zur Einkommensteuer 2007 endete folglich am 31. Dezember 2011.
Der Antrag ist rein verfahrensrechtlicher Natur und wirkt nicht
auf die materielle Rechtsla­ge ein. Er leitet lediglich
das Veranlagungsverfahren ein, mittels dessen die materiell gem. § 36
Abs. 1 EStG mit Ablauf des Kalenderjahres bereits entstandene Einkommens­teuer
ermittelt und festgesetzt wird (vgl. BFH-Urteil vom 22. Mai 2006 VI R 15/05, BFHE 214, 149, BStBl II 2006,
912). Der Antrag ist daher keine Steuererklärung,
er muss ledig­lich in der Form einer Einkommensteuererklärung
abgegeben werden. § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 2 EStG verknüpft dabei
die Wirksamkeit des Antrags mit den Anforderungen an eine formal wirksame
Einkommensteuererklärung. Es gelten deshalb die Voraussetzungen
der §§ 150 Abs. 1 Satz 1 AO und § 25
Abs. 3 Satz 4 EStG, denen zufolge Einkommensteu­ererklärungen
nach amtlichem Vordruck und vom Steuerpflichtigen eigenhändig
unter­schrieben einzureichen sind. Liegt danach eine wirksame
Steuererklärung nicht vor, so ist auch der Antrag nicht
wirksam gestellt (vgl. BFH-Beschluss vom 22. Mai 2006 VI R 49/04, BFHE 213, 508, BStBl II 2006,
808 m. w. N.).
2. Die am 30. Dezember 2011 beim Bekl eingegangene
Erklärung erfüllt die genannten Wirksamkeitsvoraussetzungen.
Dem steht weder der Umstand entgegen, dass das Deckblatt der Erklärung
mit der Unterschrift der Kl dem Bekl als Telekopie (Telefax) vor­gelegt
worden ist, noch die Tatsache, dass der Kl im Zeitpunkt der Unterzeichnung
ledig­lich das Deckblatt der Erklärung vorgelegen
hat.
a.) Das Merkmal der Eigenhändigkeit einer Unterschrift
erfordert nicht, dass die Unter­schrift im Original vorgelegt
wird. Es reicht aus, wenn dies in Gestalt einer (Tele-)Kopie erfolgt.
Demgemäß erfüllt auch eine insgesamt per
Telefax an das Finanzamt übermittel­te Einkommensteuererklärung
die Voraussetzungen der §§ 150 Abs. 1 Satz 1 AO,
25 Abs. 3 Satz 4 EStG. Nichts anderes gilt hier, obwohl die Erklärung
bis auf das Deckblatt im Original, das Deckblatt selbst aber in
Gestalt einer Telekopie eingereicht worden ist.
aa.) Die Frage, ob eine per Telefax übermittelte Einkommensteuererklärung wirksam
ist, insbesondere das Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift durch
den Steuerpflichtigen erfüllt ist, ist bislang höchstrichterlich
nicht geklärt.
(1) In Bezug auf Investitionszulagenanträge, die zu
ihrer Wirksamkeit wie Einkommen­steuererklärungen
einer eigenhändigen Unterschrift des Steuerpflichtigen
bedürfen, hat der 3. Senat des BFH allerdings mehrfach
erkannt, dass eine Übermittlung des Antrages per Telefax
nicht ausreiche (BFH-Urteil vom 17. Dezember 1998 III R 87/96, BFHE 188, 182, BStBl II 1999,
313; III
R 101/96, BFH/NV 1999, 967; BFH-Beschluss
vom 24. Juli 2003, III
B 78/02, BFH/NV 2003, 1610). Die Telekopie
einer Unterschrift stelle keine ei­genhändige
Unterschrift dar. Eine solche erfordere, dass der Steuerpflichtige
den Antrag höchstpersönlich unterzeichne. Diesem
Erfordernis wiederum sei nur genügt, wenn dem Finanzamt gegenüber
auch der Nachweis erbracht sei, dass der Steuerpflichtige den An­trag
höchstpersönlich unterzeichnet habe. Dieser Nachweis
könne nur durch die körperli­che Übermittlung
des Originalantrages geführt werden, auf den der Steuerpflichtige
höchstpersönlich die eigenhändige Unterschrift gesetzt
habe. Das ergebe sich aus der besonderen Bedeutung, die der eigenhändigen
Unterschrift bei Investitionszulagenanträgen zukomme. Diese diene
nicht nur dazu, dem Steuerpflichtigen die Bedeutung der in dem Antrag
enthaltenen Wissens- und Absichtserklärungen bewusst zu
machen und ihn für die Richtigkeit der in dem Antrag enthaltenen
Tatsachenangaben in die Verantwortung zu nehmen. Die Verantwortlichkeit
umfasse vielmehr auch die volle strafrechtliche Ver­antwortung
für unrichtige oder unvollständige Tatsachen,
die subventionsrechtliche Tat­sachen i.S.d. § 264
des Strafgesetzbuches (StGB) darstellten. Es sollten mögliche
späte­re Ausflüchte des Erklärenden
von vornherein entkräftet sowie verhindert werden, dass
der Erklärende die Verantwortung von sich schieben könne.
Daher müssten unrichtige oder unvollständige Angaben
im Investitionszulagenantrag in strafrechtlicher Hinsicht unschwer
und zweifelsfrei der Person zugerechnet werden können,
die sich die als wahr versicherten Angaben durch die körperliche
Vorlage des die eigenhändige Unterschrift tragenden Antragsvordrucks
zu eigen gemacht habe. Diese strafrechtliche Verantwort­lichkeit würde
verwischt, wenn man die Vorlage einer Telekopie des die eigenhändige
Unterschrift tragenden Erklärungsvordrucks ausreichen ließe.
Denn in diesem Fall könne sich der Empfänger nicht
sicher sein, dass das Schriftstück sowie die auf dem Schrift­stück
angebrachte Unterschrift vom Absender stammten. Es sei auch nicht
zu erkennen, ob es sich lediglich um einen Entwurf handele, der
u.U. ohne den Willen des Anspruchs­berechtigten an das
Finanzamt gelangt sei. Außerdem sei nicht sichergestellt,
dass die Absenderkennung des sendenden Faxgerätes den tatsächlichen
Absender wiedergebe. Der Empfänger wisse schließlich
auch nicht, ob es sich bei der telekopierten Unterschrift um die
eigenhändige Unterschrift des Absenders handele oder ob
diese - in welcher Wei­se auch immer - manipuliert worden sei.
Angesichts der leichten und für den Empfänger
nicht erkennbaren technischen Gestaltungs- und Manipulationsmöglichkeiten
könne einer Telekopie demnach für die mit der
eigenhändigen Unterschrift zusammenhängende Übernahme
der strafrechtlichen Verantwortlichkeit kein Beweiswert beigemessen
werden. Allein die körperliche Übermittlung des
Originalantrages, auf den der Anspruchsberechtig­te höchstpersönlich
die eigenhändige Unterschrift gesetzt habe, biete die Gewähr
dafür, dass dem Anspruchsberechtigten die Bedeutung der
in dem Antrag enthaltenen Wis­senserklärung bewusst gemacht
werde und er - auch in strafrechtlicher Hinsicht - die Verantwortung für
die Richtigkeit der der Erklärung zugrundeliegenden Tatsachen
und Belege übernehme.
Anderes ergebe sich auch nicht aus dem Umstand, dass der Bundesfinanzhof -
wie auch die übrigen obersten Bundesgerichte - es als zulässig
ansähen, bestimmende Schriftsät­ze, die
der Schriftform bedürfen, per Telefax zu übermitteln.
Denn dort gehe es um die Frage, ob ein solcher bestimmender Schriftsatz
unter Wahrung der in den Verfahrensge­setzen vorgesehenen Schriftform
mittels moderner Übertragungsmittel rechtzeitig bei Gericht
eingehe, während im Hinblick auf die eigenhändige
Unterzeichnung eines Investitionszulagenantrages die Frage zu lösen
sei, ob der Nachweis eines tatsächlichen Ge­schehens
- nämlich die eigenhändige und höchstpersönliche Unterschriftsleistung
durch den Anspruchsberechtigten - schon durch Vorlage der Kopie
einer dieses Geschehen dokumentierenden Urkunde erbracht werden
könne.
(2) Demgegenüber hat der 5. Senat im Hinblick auf Umsatzsteuervoranmeldungen
er­kannt, dass diese wirksam per Telefax übermittelt
werden könnten (Urteil vom 4. Juli 2002 V R 31/01, BFHE 198, 337, BStBl II 2003,
45). Es fehle insbesondere nicht an der erforderlichen
Unterschrift durch den Anmeldenden. Durch die Schriftlichkeit solle ge­währleistet
werden, dass aus dem Schriftstück der Inhalt der Erklärung, die
abgegeben werden solle, und die Person, von der sie ausgehe, hinreichend
zuverlässig entnommen werden könne; außerdem
müsse feststehen, dass es sich bei dem Schriftstück
nicht nur um einen Entwurf handele, sondern dass es mit Wissen und
Willen des Berechtigten dem Empfänger zugeleitet worden
sei. Diese Voraussetzungen erfülle auch eine per Telefax übermittelte
Umsatzsteuervoranmeldung. Dabei hat der 5. Senat ausdrücklich
offen ge­lassen, ob er der Sichtweise des 3. Senats in
Bezug auf Investitionszulagenanträge fol­gen könnte.
bb.) Die Verwaltung folgert aus dieser Rechtsprechung, dass zwar
Steueranmeldungen und -erklärungen wirksam per Telefax übermittelt
werden könnten, für die das Gesetz - wie bei der
Umsatzsteuervoranmeldung - nicht ausdrücklich eine eigenhändige
Unter­schrift durch den Erklärenden vorsehe. Soweit
dies - wie etwa bei Einkommensteuererklärungen - jedoch
der Fall sei, reiche eine Übermittlung per Telefax nicht
aus (BMF-Schreiben vom 20. Januar 2003 VV DEU BMF 2003-01-20 IV D 2-S
0321/4/03, BStBl I 2003, 74).
cc.) Dem folgen Teile der Instanzgerichte und der Literatur.
Dies wird teils in Anlehnung an die o.g. Rechtsprechung des 3. Senats
des BFH zu Investitionszulagenanträgen näher begründet
(vgl. Urteil des FG Sachsen-Anhalt vom 22. Juni 2006 1 K 948/04, EFG 2007, 1518;
Stöcker in Beermann/Gosch, AO und FGO, § 150
AO Rz. 94.4; Cöster in Pahlke/König,
AO, 2. A., § 150 Rz. 21), teils wird die Verwaltungsauffassung
lediglich in Be­zug genommen (Lochte in Frotscher, EStG, § 25
Rz. 66; Tormöhlen in Korn, EStG, § 25 Rz. 15.2).
Andere betonen neben dem gesetzlichen Erfordernis der Eigenhändigkeit
der Unterschrift bei Einkommensteuererklärungen auch, dass
diese viel umfangreicher seien als etwa Umsatzsteuervoranmeldungen,
so dass mangels mechanischer Verbindung der einzelnen Seiten eine
Verwechslung oder Trennung der Seiten nicht ausgeschlossen sei (so
Rätke in Klein, AO, 11. A., § 150 Rz. 2).
dd.) Nach anderer Ansicht hingegen soll eine Übermittlung
per Telefax der Wirksamkeit einer Einkommensteuererklärung
nicht entgegenstehen (vgl. Urteil des FG München vom 1.
Dezember 1994 10
K 1427/94, zitiert nach juris; Urteil des FG Brandenburg
vom 24. Februar 2003 1
K 57/02, EFG 2003, 777; Kuhfus, EFG 2007, 1518;
Seeger in Schmidt, EStG, 32. A., § 25 Rz. 6; Lambrecht
in Kirchhhof, EStG, § 25 Rz. 10; Seer in Tipke/Kruse,
AO und FGO, § 150 Rz. 6; Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler,
AO und FGO, § 150 AO Rz. 34 a.E.).
ee.) Der Senat folgt der letztgenannten Sichtweise. Eine Unterschrift
muss nicht im Origi­nal auf der dem Finanzamt zugehenden
Steuererklärung angebracht sein, um das Merk­mal
der Eigenhändigkeit zu erfüllen.
(1) Der Steuerpflichtige leistet eine Unterschrift eigenhändig,
wenn sie von seiner Hand stammt, er sie also höchstpersönlich
erbracht hat. Die Bedeutung dieses Erfordernisses ist umstritten.
Vereinzelt wird vertreten, es handele sich um einen reinen Autorisierungsakt,
der allein die Zurechnung bzw. Zurechenbarkeit der Erklärung
bewirke (Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler,
AO und FGO, § 150 AO Rz. 36; Seer in Tipke/Kruse,
AO und FGO, § 150 AO Rz. 26). Wohl überwiegend
wird hingegen angenommen, dass die eigenhändige Unterschrift
neben der Identifizierung des Urhebers auch dazu dienen soll, den
Steuerpflichtigen dazu anzuhalten, sich die Bedeutung der Steuererklärung
als (in erster Linie) Wissenserklärung bewusst zu machen
und den Steuerpflichtigen quasi dazu zu zwingen, die Richtigkeit
der in der Erklärung enthaltenen Angaben zu überprüfen
so­wie die Verantwortung dafür zu übernehmen
(vgl. z.B. BFH-Urteile vom 8. Juli 1983 VI R 80/81, BFHE 139, 158, BStBl II 1984,
13; vom 17. Dezember 1998 III R 87/96, BFHE 188, 182, BStBl II 1999,
313; Urteil des FG Brandenburg vom 24. Februar 2003 1 K 57/02, EFG 2003, 777;
Hettler in Lademann, EStG, § 25 Rz. 44; Dumke in Schwarz,
AO, § 150 Rz. 12a, alle m.w.N.).
Diese Zwecke werden jedoch sämtlich auch erfüllt,
wenn der Steuerpflichtige zwar die Erklärung unterschreibt,
er anschließend dem Finanzamt aber nur eine (Tele-)Kopie
der unterschriebenen Erklärung vorlegt. Das versteht sich
von selbst, wenn man die Leistung der Unterschrift als bloßen
Autorisationsakt versteht. Die Autorisierung lässt sich
auch anhand einer Kopie der Unterschrift nachvollziehen. Auch die übrigen
der eigenhändigen Unterschrift beigemessenen Zielsetzungen
erfordern jedoch nicht, dass die Unterschrift des Steuerpflichtigen
im Original auf der beim Finanzamt eingehenden Steuererklärung
angebracht sein muss. So wird die Bedeutung der Erklärung
dem Steuerpflichtigen auch dann und in dem Zeitpunkt vor Augen geführt,
in dem er das Original der Steuererklärung - die Grundlage der
später gefertigten (Tele-)Kopie - unterschreibt. Mit der
Unterschrifts­leistung versichert er auch die in der Erklärung
enthaltenen Angaben und übernimmt für dieselben
die Verantwortung. Die Art und Weise der nachfolgenden Übermittlung
des unterschriebenen Vordrucks erfüllt demgegenüber keine
weitergehende Funktion, insbe­sondere keine weitergehende
Schutzfunktion (vgl. BFH-Urteil vom 8. Juni 2010 VII R 39/09, BFHE 229, 482, BStBl II 2010,
839). Weder wird dem Steuerpflichtigen die Bedeu­tung
der Erklärung eindringlicher deutlich, noch vertieft sich
die Übernahme seiner Ver­antwortung für
die von ihm gemachten Angaben dadurch, dass er die Unterschrift
später dem Finanzamt im Original vorlegt anstatt sie per
Fax zu übersenden (in diesem Sinne auch FG Brandenburg,
Urteil vom 24. Februar 2003 1 K 57/02, EFG 2003, 777;
Kuhfus, EFG 2007,
1518). Schließlich ermöglicht auch eine
kopierte Unterschrift - u.U. neben anderen Umständen -
die Identifizierung des Urhebers der Erklärung bzw. die
Zuordnung der Erklärung zu einer bestimmten Person.
(2) Die Gegenansicht, die für eine wirksame Einkommensteuererklärung
das Vorliegen einer Originalunterschrift fordert, überzeugt
nicht.
(a) Sie kann sich nicht auf die Rechtsprechung des BFH zur Wirksamkeit von
Investitionszulagenanträgen berufen. Der BFH selbst hat
in den maßgeblichen Entscheidungen ausdrücklich
klargestellt, dass die Forderung nach dem Vorliegen der Originalunterschrift
in erster Linie auf der investitionszulagenrechtlichen und insbesondere
damit einherge­henden strafrechtlichen Zielsetzung beruhte,
Beweisvorsorge für den Umstand zu treffen, dass der Steuerpflichtige
den Vordruck tatsächlich unterschrieben und die strafrechtliche
Verantwortung für seinen Inhalt übernommen hatte
(BFH-Urteil vom 17. Dezember 1998 III R 87/96, BFHE 188, 182, BStBl II 1999,
313, unter II 2b a.E. – Tz 17). Eine über
den Bereich der Investitionszulagenanträge hinausgehende
Bedeutung kommt den Entschei­dungen daher nicht zu (so
auch BFH-Urteil vom 4. Juli 2002 V R 31/01, BFHE 198, 337, BStBl II 2003,
45). Ihre Wertungen lassen sich nicht auf die Frage nach
der Wirksamkeit einer Einkommensteuererklärung übertragen,
zumal sich aus dem Umfang des Beweis­wertes einer Unterschrift
in einem eventuellen Strafverfahren nichts dafür entnehmen
lässt, ob verwaltungsrechtliche Formvorschriften erfüllt
sind (so auch FG München, Urteil vom 1. Dezember 1994 10 K 1427/94,
zitiert nach juris; Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler,
AO und FGO, § 150 Rz. 34 a.E.).
(b) Letzteres ist aber hier die allein interessierende Frage,
zu deren Beantwortung es ei­ner solchen Verknüpfung
mit dem Beweiswert der Unterschrift nicht bedarf. Vielmehr ist für
den Bereich des Prozessrechts höchstrichterlich geklärt
und allgemein anerkannt, dass die Übermittlung fristwahrender und
damit eigenhändig zu unterschreibender Schriftstücke
mittels Telefax ausreichend ist (vgl. den Beschluss des gemeinsamen
Se­nats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom
5. April 2000 GmS-OGB
1/98, DStR
2000, 1362 unter III. 2.), ohne dass die Authentizität
der Faxschreiben problematisiert würde. Es erschließt
sich - auch im Interesse einer einheitlichen Rechtslage - nicht,
wa­rum dies bei Steuererklärungen anders sein
sollte (so auch FG Brandenburg, Urteil vom 24. Februar 2003 1 K 57/02, EFG 2003, 777;
Kuhfus, EFG 2007,
1518; Seer in Tipke/Kruse, AO und FGO, § 150
AO Rz. 6).
(c) Außerdem ist auch in rein tatsächlicher
Hinsicht nicht nachvollziehbar, warum die Ge­fahr, dass
eine mit einer Originalunterschrift versehene Erklärung
einen Entwurf darstel­len könnte, größer
sein soll, wenn sie per Fax übermittelt wird, als wenn
sie postalisch versandt wird (so aber Stöcker in Beermann/Gosch,
AO, § 150 Rz. 94.4). Ebenso wenig erhält der Empfänger im
Falle eines postalischen Versands eine größere
Gewissheit dar­über, dass das Schriftstück
sowie die auf dem Schriftstück angebrachte Unterschrift vom
angegebenen Absender stammen, wobei im Hinblick auf den o.g. Zweck
der Eigenhän­digkeit der Unterschrift entscheidend
ohnehin die Übereinstimmung zwischen Unter­schreibendem
und Erklärendem (und nicht dem Absender) wäre.
Dementsprechend ist auch unerheblich, welche Absenderkennung das
bei dem Finanzamt eingehende Telefax trägt. Zwar mag man einer
telekopierten Unterschrift nicht ohne weiteres ansehen kön­nen,
ob sie - in welcher Weise auch immer - manipuliert worden ist. Auch
einer im Origi­nal vorliegenden Unterschrift kann man im
Zeitpunkt ihres Eingangs aber nicht ansehen, ob sie tatsächlich
von demjenigen stammt, der sich aus der Erklärung als Erklärender
ergibt, oder ob sie ein Dritter geleistet hat. Es erschließt
sich nicht, warum es sich in die­sem Fall nicht auf die
Wirksamkeit der Erklärung auswirken soll, dass sich die
Identität von Unterzeichnendem und Erklärendem
erst nach Erklärungseingang feststellen lässt,
einer telekopierten Erklärung aufgrund dessen aber die
Wirksamkeit versagt werden soll.
(d) Vorliegend stand ohnehin nie in Zweifel, dass die Kl das
Deckblatt der Erklärung im Original selbst - eigenhändig
- unterschrieben hatte. Daher ist die Erklärung nicht schon
deshalb unwirksam, weil das Deckblatt mit der Unterschrift bis zum
31. Dezember 2011 bei dem Bekl lediglich als (Tele-)Kopie eingegangen
ist.
b.) Nach dem Gesagten wäre die Erklärung allerdings
- wie auch eine mit einer Original­unterschrift versehene
Erklärung - unwirksam, wenn festzustellen wäre,
dass die Unter­schrift ihre oben genannten Funktionen,
insbesondere die Warn- und Schutzfunktion, aber auch die Verantwortungsübernahme
für den Erklärungsinhalt durch die Kl, nicht er­füllen
konnte. Solche Feststellungen lassen sich hier aber nicht treffen. Auch
der Um­stand, dass die Erklärung der Kl im Zeitpunkt
der Unterzeichnung nicht vollständig körper­lich
vorlag, steht ihrer Wirksamkeit nicht entgegen.
Regelmäßig ist einer beim Finanzamt eingehenden
Erklärung nicht anzusehen, ob die Unterschrift, die auf
ihr angebracht ist, die o.g. Funktionen erfüllen kann,
oder etwa des­halb nicht, weil der Steuerpflichtige von
dem Inhalt der Erklärung tatsächlich gar keine
Kenntnis genommen hat. Das gilt auch für Erklärungen,
die eine Originalunterschrift ent­halten, denn die Unterschrift
allein besagt nichts darüber, wann und unter welchen Um­ständen
sie geleistet worden ist. Dementsprechend begnügt sich
das Gesetz aus Grün­den der Rechtssicherheit allein
mit dem äußeren Merkmal der Unterschrift. Ist eine
Erklä­rung unterschrieben, besteht für
das Finanzamt daher regelmäßig kein Anlass zu
hinter­fragen, ob und ggf. in welcher Tiefe der Steuerpflichtige
die Erklärung auch überprüft hat. Das
Finanzamt kann dann ohne weiteres von der Wirksamkeit der Erklärung
ausgehen. Anders verhält es sich ausnahmsweise nur dann,
wenn dem Finanzamt Umstände positiv bekannt sind, aus denen
sich ergibt, dass die Unterschrift ihre Zielsetzungen nicht erfül­len
konnte (vgl. zum Ganzen den Beschluss des Bundesgerichtshofs – BGH – vom
23. Juni 2005 V
ZB 45/04, NJW 2005, 2709 in einer vergleichbaren Sachverhaltskonstellation
im zivilgerichtlichen Berufungsverfahren). Bestehen im Zeitpunkt
des Eingangs ei­ner fristgebundenen Erklärung
vor Fristablauf - etwa wegen ihrer Ausgestaltung (wie hier: Deckblatt
als Telekopie und Erklärung im Übrigen im Original)
- insofern lediglich Zweifel, stellt sich dann aber im weiteren
Verlauf - sei es auch nach Fristablauf - endgültig heraus,
dass die Unterschrift ihre Funktionen erfüllt hat, so wird
die Frist durch die Erklärung ge­wahrt. Denn insoweit
handelt es sich lediglich um eine Beweisfrage, nicht um die Frist­wahrung
selbst (vgl. Urteil des FG München vom 1. Dezember 1994 10 K 1427/94,
zitiert nach juris).
So verhält es sich hier, denn es steht fest, dass die
Unterschrift der Kl sämtliche o.g. Funktionen erfüllte.
Sie ermöglichte zum einen – im Zusammenhang mit
der Erklärung – die Identifizierung des Erklärenden
und damit die Zuordnung der Erklärung. Zum anderen konnte
sie ihre Warn- und Schutzfunktion entfalten und der Kl auch vor
Augen führen, dass sie die Verantwortung für den
Erklärungsinhalt übernahm. Zwar hat der Kl nicht
die vollständige Erklärung körperlich
vorgelegen, als sie das Deckblatt unterzeichnete. Das ist aber auch
nicht zwingend erforderlich. Ausreichend für die Erfüllung
der Warn- und Schutzfunktion der Unterschrift ist vielmehr, dass
festgestellt werden kann, dass der Steuerpflichtige Kenntnis vom
Inhalt der Erklärung genommen hat. Das kann dadurch geschehen,
dass der Steuerpflichtige die ihm körperlich vorliegende
Erklärung liest. Im Hinblick auf die angesprochene Warn-
und Schutzfunktion macht es aber keinen Unter­schied, ob
der Steuerpflichtige u.U. auf andere Weise von dem Inhalt der Erklärung
Kenntnis erhält. Entscheidend ist allein, dass der Steuerpflichtige die
Erklärung unter­schreibt, nachdem er von ihrem
Inhalt Kenntnis genommen hat, nur dann kann er die inhaltliche Richtigkeit
der Angaben überprüfen und auch die Verantwortung
für die Anga­ben übernehmen.
Das hat die Kl hier getan. Sie hat vorgetragen, dass sie sich
vor der Unterschrift bei ihrer Steuerberaterin ausführlich
und detailliert über den Inhalt der Erklärung
vergewissert ha­be. Erst in Kenntnis und im Bewusstsein
des genauen Erklärungsinhalts habe sie sodann ihre Unterschrift
geleistet. Der Bekl ist diesem Vortrag der Kl nicht entgegengetreten.
Der Senat hat keine Veranlassung, an der Richtigkeit des Vortrages
zu zweifeln. Er hält ihn für glaubhaft, zumal
die Steuerberaterin der Kl ihn im Termin vom 19. September 2013
bestätigt und außerdem dargelegt hat, dass die
Kl die der Erklärung beigefügten Belege äußerst
gewissenhaft selbst zusammengestellt habe und dass im Laufe des
Gesprächs die einzelnen Ansätze in der Erklärung
umfassend erörtert worden seien. Es sind auch keine Umstände
dafür dargetan oder sonst ersichtlich, dass die Kl über
den Erklärungsin­halt nicht zutreffend informiert
worden wäre.
Angesichts dessen ist die vorliegende Sachverhaltskonstellation
auch nicht mit der Leis­tung einer Blankounterschrift vergleichbar.
Letztere zeichnet sich nämlich dadurch aus, dass der Steuerpflichtige
den Inhalt der regelmäßig erst noch abschließend
zu erstellen­den Steuererklärung im Zeitpunkt
der Unterschriftsleistung gar nicht kennt (vgl. dazu z.B. die BFH-Urteile
vom 8. Juli 1983 VI
R 80/81, BFHE 139, 158, BStBl II 1984,
13 und vom 20. Januar 1984 VI R 15/82, zitiert nach juris).
Es kann daher dahinstehen, ob die Erklä­rung unwirksam
wäre, wenn eine solche Blankounterschrift vorläge
(ausgehend von sei­ner Konzeption der eigenhändigen
Unterschrift als reinem Autorisationsakt die Unwirk­samkeit
ausdrücklich verneinend etwa Seer in Tipke/Kruse,
AO und FGO, § 150 AO Rz. 26).
3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Entscheidung über
die vorläufige Vollstreckbarkeit ergeht gem. § 151
Abs. 1, Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10 (analog),
711, 709 Satz 2 ZPO. Die Revision wird gem. § 115 Abs.
2 Nr. 2 FGO zugelassen.

Vorschriften

EStG § 46 Abs. 2 Nr. 8, EStG § 25 Abs. 3 Satz 4, AO § 150 Abs. 1, AO § 150 Abs. 3