Umsatzsteuer
So erreichen Sie eine Korrektur der Umsatzsteuer!
Dass bei der Erstellung von Rechnungen oder Gutschriften immer wieder Fehler passieren und Umsatzsteuer in falscher Höhe oder zu Unrecht ausgewiesen wird, ist kein Wunder. Das gilt insbesondere im Kfz-Handel, der mit immer komplizierteren umsatzsteuerlichen Regelungen zu kämpfen hat. Lesen Sie daher nachfolgend, wann eine Rechnungsberichtigung und damit eine Korrektur der Umsatzsteuer zulässig ist und welche Anforderungen dabei erfüllt sein müssen.
Problemstellung
Wer Umsatzsteuer offen ausweist, muss sie auch abführen – selbst wenn er bei korrekter Abrechnung gar keine oder weniger Umsatzsteuer geschuldet hätte (§ 14 Absätze 2 und 3 Umsatzsteuergesetz [UStG]). Beispiele für eine solche Steuerschuld sind
- eine zu hohe Berechnung des Steuerbetrags auf Grund eines Rechenfehlers oder der Anwendung eines zu hohen Steuersatzes;
- die Abrechnung mit Umsatzsteuer, obwohl für eine Ausfuhrlieferung alle Nachweise erbracht wurden;
- die Abrechnung mit Umsatzsteuer, obwohl eine nicht umsatzsteuerbare Geschäftsveräußerung vorliegt;
- die Erteilung einer Rechnung mit Steuerausweis an den falschen Leistungsempfänger;
- der Ausweis der „Differenzsteuer“ nach § 25a UStG;
- die Abrechnung mit Umsatzsteuer, obwohl ein nicht steuerbarer Schadenersatz vorliegt;
- die Erteilung von Scheinrechnungen und Gefälligkeitsrechnungen.
Die Crux dabei: Der Rechnungsempfänger darf diese Steuern nicht als Vorsteuer geltend machen.
In all diesen Fällen stellt sich daher die Frage, ob durch die Korrektur der Rechnung die Folgen der zu Unrecht ausgewiesenen Umsatzsteuer beseitigt werden können, wenn der Fehler erkannt oder vom Rechnungsempfänger moniert wird.
Bisher ließ der Gesetzgeber nur für den „überhöhten Steuerausweis“ eine Rechnungsberichtigung zu. Die Berichtigung von unzulässig ausgewiesener Umsatzsteuer war nur ausnahmsweise im Billigkeitsweg möglich. Deshalb musste zwischen dem überhöhten (§ 14 Absatz 2 UStG) und dem unzulässigen Steuerausweis (§ 14 Absatz 3 UStG) unterschieden werden.
EuGH entschärft das Problem
Auf Grund der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) und des Bundesfinanzhofs (BFH) gilt die Berichtigungsmöglichkeit nunmehr in beiden Fällen (EuGH, Urteil vom 19.9.2000, Az: C-454/98; BFH, Urteil vom 22.2.2001, Az: V R 5/99, Abruf-Nr. 010596; Urteil vom 22.3.2001, Az: V R 11/98, Abruf-Nr. 010793).
Im Mittelpunkt steht nach der neueren Rechtsprechung die Neutralität der Umsatzsteuer, also das Gleichgewicht zwischen Umsatzsteuer und Vorsteuer in der Unternehmerkette. Das heißt: Ist dem Fiskus hinsichtlich des Umsatzsteueraufkommens im Ergebnis kein Schaden entstanden, ist eine Berichtigung auch bei falsch (überhöht oder unzulässig) ausgewiesener Umsatzsteuer möglich.
Vorsätzlich falsch ausgestellte Rechnung
Wie eine falsch ausgestellte Rechnung berichtigt wird, bei der die Umsatzsteuer vorsätzlich falsch ausgewiesen wurde, zeigt das folgende Beispiel, in dem unzulässig Umsatzsteuer ausgewiesen wurde:
Der Kfz-Händler hat gegenüber dem Kunden eine Abrechnung über eine Leistung mit offenem Steuerausweis erteilt, die er tatsächlich nicht ausgeführt hat. Er schuldet deshalb die ausgewiesene Steuer in Höhe von 512 Euro (§ 14 Absatz 3 UStG).
Weil er den unrichtigen Steuerausweis vorsätzlich vorgenommen hat, kann er die Steuer nur berichtigen, wenn dadurch das Umsatzsteueraufkommen nicht gefährdet ist. Dies ist der Fall, wenn der Kunde
- die Vorsteuer nicht geltend gemacht oder an das Finanzamt zurückgezahlt hat und
- der dieser Rückzahlung zu Grunde liegende Steuerbescheid formell bestandskräftig ist (zum Beispiel durch Ablauf der Rechtsbehelfsfrist oder Rücknahme eines Einspruchs).
Kann der Rechnungsempfänger die zu Unrecht geltend gemachte Vorsteuer nicht zurückzahlen, ist keine Berichtigung möglich.
Wichtig: Die Beweislast, dass der Rechnungsempfänger die Vorsteuer aus der strittigen Abrechnung nicht geltend gemacht hat, liegt beim Aussteller der Rechnung. Das Finanzamt muss ihn dabei im Rahmen seiner Amtsermittlungspflicht unterstützen.
Die Berichtigung von vorsätzlich überhöht ausgewiesener Umsatzsteuer (§ 14 Absatz 2 UStG) ist ebenfalls davon abhängig, dass dem Fiskus kein Schaden entstanden ist. Dazu folgendes Beispiel:
Der Kfz-Händler hat eine steuerfreie Ausfuhrlieferung erbracht. Allerdings hat er dafür bewusst Umsatzsteuer offen ausgewiesen. Nachdem der Ausfuhrnachweis vorliegt, schuldet er die Umsatzsteuer als überhöht ausgewiesen (§ 14 Absatz 2 UStG). Da es sich um einen bewusst zu hohen Steuerausweis handelt, ist eine Berichtigung davon abhängig, dass der Kunde die geltend gemachte Vorsteuer ans Finanzamt zurückgezahlt hat (BFH, Urteile vom 22.3.2001, Az: V R 11/ 98, Abruf-Nr. 010793 und 11.4.2002, Az: V R 26/01, Abruf-Nr. 020647).
Unser Tipp: Vermeiden Sie in Export-Fällen Abrechnungen mit offenem Steuerausweis. Verlangen Sie stattdessen von Ihrem Kunden eine „Kaution“ oder berechnen Sie „5.800 Euro inklusive gesetzlicher Mehrwertsteuer“.
„Gutgläubig“ falsch ausgestellte Rechnung
Hat der Aussteller der falschen Abrechnung die Umsatzsteuer in gutem Glauben ausgewiesen, ist eine Rechnungsberichtigung unabhängig davon möglich, ob der Rechnungsempfänger die Umsatzsteuer als Vorsteuer abgezogen hat bzw. sie ans Finanzamt zurückzahlen kann. Gutgläubigkeit dürfte vorliegen, wenn der Rechnungsaussteller die Steuer nicht vorsätzlich und auch nicht grob fahrlässig ausgewiesen hat, sondern vielmehr ein entschuldbarer Rechtsirrtum über die Richtigkeit der Abrechnung vorlag.
Da der Kfz-Händler die Steuer nicht vorsätzlich falsch ausgewiesen hat, sondern von einem steuerpflichtigen Umsatz ausgegangen ist, kann er die Steuer berichtigen. Die Berichtigung kann vom Finanzamt nicht davon abhängig gemacht werden, dass der Kunde die unzulässig abgezogene Vorsteuer ans Finanzamt zurückgezahlt hat.
Geänderte Steuerfestsetzung oder Erlass der Steuer?
Bis zur Berichtigung der Rechnung wird die zu Unrecht ausgewiesene Umsatzsteuer geschuldet. Erst im Zeitpunkt der Rechnungsberichtigung kann die zu hoch ausgewiesene Umsatzsteuer vom Finanzamt zurückgefordert werden. Wird die unrichtige Rechnung im selben Kalenderjahr ausgestellt, in dem sie auch berichtigt wird, kann die Minderung der Umsatzsteuer bereits im Bescheid für dieses Kalenderjahr berücksichtigt werden.
Antrag auf Erlass
Wird die unrichtige Rechnung nach Ablauf des Jahres, in dem sie ausgestellt wurde, berichtigt, oder ist die Umsatzsteuer bereits bestandskräftig festgesetzt, kann die Umsatzsteuerminderung im Billigkeitsverfahren vorgenommen werden (§ 228 Abgabenordnung). Dazu müssen Sie einen Antrag auf Erlass der Umsatzsteuer stellen.
Unser Tipp: Einen Antrag auf Erlass der Umsatzsteuer können Sie auch dann noch stellen, wenn etwa nach der letzten Betriebsprüfung eine Steuerschuld nach § 14 Absatz 3 UStG festgesetzt wurde, Sie dagegen Einspruch eingelegt haben und dieser als unbegründet abgewiesen wurde. Die Voraussetzungen für eine Rechnungsberichtigung müssen allerdings gegeben sein. Nur wenn Zahlungsverjährung nach § 228 AO eingetreten ist, kann unseres Erachtens kein Erlass der Umsatzsteuer mehr verlangt werden.
Zahlungsverjährung tritt für den Umsatzsteuerbescheid 1997 mit Ablauf des Kalenderjahrs 2003 ein (die Verjährungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs der Steuerfestsetzung 1998 und dauert fünf Jahre, sie endet damit mit Ablauf des Kalenderjahrs 2003).
Somit kann der Kfz-Händler noch bis 31. Dezember 2003 einen Antrag auf Erlass der Umsatzsteuer in Höhe von 10.000 DM stellen. Da im seinerzeitigen Einspruchsverfahren bereits geklärt wurde, dass der Rechnungsempfänger keinen Vorsteuerabzug vorgenommen hatte, muss das Finanzamt dem Erlassantrag stattgeben (BFH, Urteil vom 17.5.2001, Az: V R 77/99, DStRE 2001, 999; Abruf-Nr. 010947).
Unser Service: Einen Überblick über die verschiedenen Möglichkeiten der Rechnungsberichtigung stellen wir in Online-Service unter „Arbeitshilfen“ zur Verfügung.
Quelle: Auto - Steuern - Recht - Ausgabe 02/2003, Seite 12
