Verwaltungsaktqualität der Mitteilung über die Außenprüfung ohne Änderung der Besteuerungsgrundlagen

| Steuerbescheide sind nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen. Nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 AO sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, wenn Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Das Verschulden ist nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 AO unbeachtlich, wenn die Tatsachen oder Beweismittel in einem unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang mit Tatsachen oder Beweismitteln i. S. d. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO stehen. Dies schränkt § 173 Abs. 2 S. 1 AO dahingehend ein, als dass abweichend von § 173 Abs. 1 AO Steuerbescheide, soweit sie aufgrund einer Außenprüfung ergangen sind, nur aufgehoben oder geändert werden können, wenn eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung vorliegt. Dies gilt nach § 173 Abs. 2 S. 2 AO auch in den Fällen, in denen eine Mitteilung nach § 202 Abs. 1 S. 3 AO ergeht. Mit einer solchen schriftlichen Mitteilung wird der Steuerpflichtige nach Abschluss einer Betriebsprüfung darüber informiert, dass es zu keiner Änderung der Besteuerungsgrundlagen kommt. Seit langem ist umstritten, ob diese Mitteilung eine VA-Qualität hat mit der Folge, dass eine Anfechtung durch betroffene Steuerpflichtige mit dem Einspruch möglich wäre. |

Das FG Niedersachsen (17.5.22, 13 K 254/20; Rev. BFH IV R 17/22, Einspruchsmuster) hatte sich aktuell mit dieser Frage zu befassen. Das FG ist der ‒ mittlerweile mehr als 30 Jahre alten ‒ Rechtsprechung des BFH (29.4.87, I R 118/93) gefolgt und hat die VA-Qualität der Mitteilung nach § 202 Abs. 1 S. 3 AO verneint. In der steuerrechtlichen Literatur ist dagegen die gegenteilige Auffassung vorherrschend (vgl. Schallmoser, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 202 AO Rn. 50; Intemann, in Koenig, AO, 4. Aufl., § 202 Rn. 17; Seer, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, § 202 AO Rn. 16; Hendricks, in: Gosch, AO/FGO, § 202 AO Rn. 26; Frotscher, in: Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 202 AO Rn. 12). Dementsprechend kam die Änderungssperre nach § 173 Abs. 2 S. 2 AO zur Anwendung, sodass eine im Streitfall begehrte Änderung der Feststellungsbescheide und eine Berücksichtigung der Sonderbetriebsausgaben nicht möglich war.