23.02.2016 · IWW-Abrufnummer 146361

Finanzgericht München: Urteil vom 08.06.2015 – 7 K 3250/12

Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.

Finanzgericht München

Urt. v. 08.06.2015

Az.: 7 K 3250/12

In der Streitsache
XXX
gegen
XXX
wegen
gesonderter Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2008 hat der 7. Senat des Finanzgerichts München durch
auf Grund der mündlichen Verhandlung vom 8. Juni 2015 für Recht erkannt:
Tenor:

I.

Die Klage wird abgewiesen.
II.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
III.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist, ob es sich bei dem Entgelt für die Überlassung von Ausstellungsflächen in Messehallen um Mietzinsen handelt, die zu einer gewerbesteuerlichen Hinzurechnung führen.

Die Klägerin ist eine GmbH. Gegenstand des Unternehmens ist die Beratung von in- und ausländischen Ausstellern bei Messeteilnahmen im In- und Ausland, die Konzeptionierung und Durchführung von Kongressen und sonstigen Veranstaltungen, die Vermittlung von Dienstleistungen auch im Namen von Kunden, Handel mit Waren aller Art, soweit hierfür öffentlich-rechtliche Genehmigungen nicht erforderlich sind.

Die Klägerin war im Streitjahr u.a. als anerkannte Durchführungsgesellschaft für Auslandsmessebeteiligungen der Bundesrepublik Deutschland bzw. des Freistaats Bayern tätig und organisierte die (amtlichen) Messebeteiligungen im Auftrag dieser Auftraggeber. Die Auslandsmesseprogramme des Bundes und des Freistaats ermöglichen Unternehmen mit Standort in Deutschland bzw. Bayern die Messeteilnahme zu günstigen Bedingungen. Die Gemeinschaftsstände auf den Messen werden im Auftrag des Bundes bzw. des Freistaats Bayern von Durchführungsgesellschaften - wie der Klägerin - organisiert. Die an der Messebeteiligung teilnehmenden Unternehmen können gegen Kostenbeteiligung (Beteiligungsbeitrag) verschiedene Leistungen in Anspruch nehmen, wie die Überlassung von Ausstellungsflächen im Rahmen des Gemeinschaftsstandes zur Präsentation ihrer Produkte bzw. Dienstleistungen, die Betreuung durch die Durchführungsgesellschaft sowie andere messespezifische Leistungen. Im Streitjahr war die Klägerin u.a. mit der Organisation der Gemeinschaftsstände für folgende (amtliche) Messebeteiligungen beauftragt:

- Messe A in ... vom ... 2008 (im Auftrag des Bundes)

- Messe B in ... vom ... 2008 (im Auftrag des Freist. Bayern)

- Messe C in ... vom ... 2008 (im Auftrag des Bundes).

Grundlage für die Vergabe des Auftrags an die Klägerin zur Durchführung der Messebeteiligungen des Bundes waren die "Allgemeinen Bedingungen für Messeaufträge (ABM 1996)" des Bundesministeriums für Wirtschaft vom 25. März 1996, auf die im Einzelnen Bezug genommen wird. Gegenstand des Auftrags waren demnach die Durchführungsleistung sowie Leistungen, zu deren Erfüllung der Auftragnehmer Verträge mit Dritten abschließt (vgl. § 2 Abs. 1 Nr. 1 und 2 der ABM 1996). Die Vergütung des Auftragnehmers umfasste das Entgelt für die Durchführungsleistung sowie die erstattungsfähige Aufwendungen (§ 6 Abs. 1 der ABM 1996). Zu den erstattungsfähigen Aufwendungen gehörte u.a. die Standmiete für die Ausstellungsfläche (vgl. § 8 Abs. 1 Nr. 5 der ABM 1996). Erlöse der Durchführungsgesellschaft, die im Zusammenhang mit der Veranstaltung anfallen - z.B. Beteiligungsbeiträge der teilnehmende Unternehmen - waren mit dem Auftraggeber abzurechnen und wurden mit der Vergütung der Klägerin verrechnet (vgl. § 17 Abs. 5 der ABM 1996). Die ABM 1996 waren auch Bestandteil der Beauftragung der Klägerin durch den Freistaat Bayern zur Durchführung der Beteiligung an der Messe B 2008 (vgl. § 1 Abs. 4 des Vertrages vom 22. Juni 2007). Auf den (Auftrags-) Vertrag vom 22. Juni 2007 wird im Einzelnen Bezug genommen.

Zur Durchführung der Messebeteiligungen schloss die Klägerin im eigenen Namen sog. "Ausstellerverträge" mit den Veranstaltern der Messe ab. Die Verträge tragen die folgenden Bezeichnungen: "contract to exhibit", "verbindliche Anmeldung" und "exhibitor contract". Es handelt sich um jeweils standardisierte Formulare des Messeveranstalters, mit denen die Anmeldung zur Messe erfolgte. Die Verträge kamen mit Annahme dieser Anmeldungen durch die Messeveranstalter zustande.

Inhaltlich enthielten die Vertragsformulare verschiedene Leistungsangebote der Messeveranstalter. Neben der "Buchung" von Hallenflächen konnten auch wahlweise weitere Leistungen des Messeveranstalters in Anspruch genommen werden, wie zum Beispiel Standbau, Möblierung des Standes, die Standdekoration und zusätzliche Werbeleistungen, sofern diese nicht in dem Entgelt für die Überlassung der Hallenfläche enthalten waren (vgl. hierzu Ziff. 4 und 5 des Ausstellervertrages für die Messe A in ..., die Ausführungen in der "verbindlichen Anmeldung" zur Messe B in ... sowie Ziff. 3, 4 und 5 des Buchungsformulars der Messe C. Das Entgelt für die Überlassung der Ausstellungsflächen wurde in allen Verträgen nach der Anzahl der Quadratmeter bemessen. Es beinhaltete im Fall der Messe B auch die organisatorische Betreuung während der Messe, die allgemeine Hallenreinigung und den Sicherheitsservice. Registration und Katalogeintrag im Austellerkatalog sowie der Stromanschluss wurden dagegen gesondert abgerechnet (vgl. "verbindliche Anmeldung" zur Messe B). Im Fall der Messe A beinhaltete das Entgelt für die von der Klägerin "gebuchten" Messestände neben der Überlassung der Fläche folgende Leistungen: Registrierung von vier Angestellten der Klägerin, PVC-Trennwände, Telefon, Ausschilderung, Grundausstattung Möbel, Elektrizität, Gebühr für den Eintrag in den Ausstellerkatalog und die Internetseite des Messeveranstalters der Klägerin. Aus dem Vertrag, den die Klägerin mit dem Messeveranstalter der Messe C geschlossen hat ("Contract to exhibit") geht nicht hervor, dass über das Entgelt für die Überlassung der Messeflächen hinaus weitere Leistungen unmittelbar mit dem Messeveranstalter vereinbart wurden. Auf die Verträge mit den Messeveranstaltern wird im Einzelnen Bezug genommen.

Des Weiteren schloss die Klägerin im eigenen Namen Verträge mit den teilnehmenden Unternehmen über die "Zulassung" zum Gemeinschaftsstand ab (vgl. z.B. Ziff. 4.09 der Allgemeinen Teilnahmebedingungen des Freistaats Bayern). Hierfür stellte sie den teilnehmenden Unternehmen den Beteiligungsbeitrag in Rechnung. Im Rahmen des Auftragsverhältnisses rechnete die Klägerin ihre Aufwendungen für die Gemeinschaftsstände, soweit diese nicht über die Beteiligungsbeiträge mit den teilnehmenden Unternehmen abgedeckt wurden, mit ihren Auftraggebern (Bund oder Freistaat) ab.

Nach Einreichung der Erklärung zur gesonderten Feststellung des Gewerbeverlustes für das Streitjahr erließ der Beklagte (das Finanzamt) den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2008 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Im Zeitraum 28. Februar bis 12. Oktober 2011 führte das Finanzamt eine Außenprüfung bei der Klägerin durch. Auf den Prüfungsbericht vom 9. Dezember 2012 wird Bezug genommen. Die Prüferin stellte fest, dass die von der Klägerin für die Zurverfügungstellung der Messeflächen an die Messeveranstalter zu zahlenden Entgelte als Betriebsausgaben gewinnmindernd berücksichtigt wurden. Die Zahlungen des Bundes bzw. des Freistaats Bayern aufgrund des Auftragsverhältnisses sowie der am Gemeinschaftsstand teilnehmenden Firmen (Beteiligungsbeiträge) wurden als Betriebseinnahmen erfasst.

Die Prüferin vertrat die Auffassung, dass im Streitjahr Aufwendungen der Klägerin in Höhe von insgesamt 574.308 Euro für die entgeltliche Überlassung der Ausstellungsflächen auf den Auslandsmessen den Tatbestand des § 8 Nr. 1 Buchst. e Gewerbesteuergesetz (GewStG) erfüllen und nach Maßgabe dieser Vorschrift dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzuzurechnen sind. Im Einzelnen wird auf Tz. 4.2 des Prüfungsberichts und Anlage 11 Bezug genommen. Das Finanzamt folgte den Feststellungen der Prüferin und erließ u.a. einen nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderten Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2008.

Der Einspruch der Klägerin gegen den Verlustfeststellungsbescheid hatte nur insoweit Erfolg, als das Finanzamt die vorgenommene Hinzurechnung um Aufwendungen kürzte, die dem Grunde nach nicht als Mietzinsen zu qualifizieren seien (Kosten für Registration und Katalogeintrag Messe B). Auf die Einspruchsentscheidung vom 5. Juni 2013 wird Bezug genommen.

Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass die Rechtsverhältnisse, aufgrund dessen die Hallenflächen gegen Entgelt an die Klägerin überlassen wurden, als Mietverträge anzusehen seien. Die mit den Messeveranstaltern abgeschlossenen Verträge enthielten keine wesentlichen Elemente, die dem Mietvertrag fremd seien. Sonstige messetypische Leistungen seien gesondert abgerechnet worden. Es könne dahinstehen, ob sich die getroffenen vertraglichen Regelungen über mehrere Leistungskomponenten erstreckten, so dass diese Vereinbarungen über ein Leistungsbündel als sog. gemischte Verträge zu qualifizieren seien. Denn im Streitfall stelle die Miete der Hallenflächen eine vertragliche Hauptleistung dar.

Die Laufzeit des Mietvertrages bzw. der Umstand der Kurzfristigkeit der Anmietung, wie im Messebereich üblich, sei für die Hinzurechnung nicht entscheidend. Der Einwand der Klägerin, dass die gemieteten Hallenflächen nicht zum Anlagevermögen der Klägerin gerechnet werden könnten, wenn sie im Eigentum der Klägerin stünden, greife nicht durch. Unternehmensgegenstand der Klägerin sei neben der Beratung von in- und ausländischen Ausstellern auch die Konzeptionierung und Durchführung von Kongressen und sonstigen Veranstaltungen. Es sei aus Sicht der Finanzbehörde unstreitig, dass der Besitz einer Messehalle und deren Weitervermietung angesichts des festgelegten Unternehmensgegenstandes Anlagevermögen bei der Klägerin begründe. Die rein theoretische Möglichkeit einer Weitervermietung eigenen Vermögens reiche für die Annahme von Anlagevermögen aus.

Das Niedersächsische Finanzgericht habe mit Urteil vom 26. Mai 2011 (Az.: 10 K 290/10) im Falle eines Konzertveranstalters, der für die jeweiligen Aufführungen regelmäßig kurzfristig Immobilien angemietet habe, die Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen auch bei häufig wechselnden Anmietungen für rechtmäßig erachtet. Die Veranstaltungsimmobilien seien als Anlagevermögen beurteilt worden. Diese Entscheidung sei auch im Streitfall anwendbar.

Die Klägerin vertritt die Auffassung, dass Verträge, die Aussteller oder Durchführungsgesellschaften mit Messeveranstaltern abschließen, keine Mietverträge, sondern Verträge besonderer Art darstellen. Hauptgegenstand der Verträge sei nicht die Anmietung der Hallenfläche, sondern die "Zulassung zur Teilnahme" an einer Messe und die Ausnutzung der besonderen Vermarktungsmöglichkeiten während der Veranstaltung. Insoweit liege auch kein gemischter Vertrag vor, in dem die Vermietung eine von den übrigen Leistungen trennbare Hauptleistung darstelle.

Darüber hinaus verkenne das Finanzamt, dass die zu beurteilenden Verträge keine Wirtschaftsgüter betreffen, die - was Voraussetzung für die gewerbesteuerliche Hinzurechnung sei - bei Eigentum der Klägerin Anlagevermögen wären. Vertragsgegenstand sei die Teilnahmemöglichkeit an der Messe. Dieser Vertragsgegenstand sei, sofern es sich dabei überhaupt um ein Wirtschaftsgut i. S. des § 4 EStG handele, auf keinen Fall einer längeren, dauerhaften Nutzung zugänglich, da er lediglich für die Dauer einer einzelnen Messe bestehe. Für den Begriff des Anlagevermögens sei aber per Definition eine dauerhafte Nutzungsmöglichkeit notwendig. Das Finanzamt überschreite mit der von ihm vertretenen Auslegung, dass eine sich im Eigentum der Klägerin befindliche Messehalle Anlagevermögen wäre, die Grenzen der zulässigen Auslegung. Eine eigene Halle in ... würde wohl kaum die Teilnahmemöglichkeit an einer Messe in C ersetzen können. Es komme eben gerade nicht auf die Fläche als solche, sondern auf die einzelne Messeveranstaltung an.

Auch der Zweck der gesetzlichen Regelung, durch die fremdfinanzierte Unternehmen mit eigenkapitalfinanzierten Unternehmen gleichgestellt werden sollen, stünde einer Hinzurechnung im Streitfall entgegen. Die mietweise Überlassung von Sachkapital werde als Eigenkapitalsubstitut angesehen, weil der Unternehmer - statt das Wirtschaftsgut selbst zu erwerben - die Kapitalausstattung eines anderen Unternehmens nutze. Dementsprechend sei der Finanzierungsanteil aus den gezahlten Mieten für solche Wirtschaftsgüter dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen. Im Streitfall nutzte die Klägerin die Flächen nicht als Ersatz für Flächen, die sie auch in ihrem Eigentum haben könnte. Sie nehme an einer Veranstaltung teil. Ein Ersatz durch eigene Wirtschaftsgüter sei hier nicht vorstellbar.

Die Klägerin beantragt,

den geänderten Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2008 vom 13. März 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. Juni 2013 aufzuheben.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und auf die vorgelegten Unterlagen und Akten, sowie auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 8. Juni 2015 verwiesen.
Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

1. Nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG 2002 (i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 - BGBl I 2007, 1912 und des Jahressteuergesetzes 2008 vom 20. Dezember 2007 - BGBl I 2007, 3150) werden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (§ 7) - unter weiteren hier nicht streitigen Voraussetzungen - ein Viertel der Summe aus einem dreizehn Zwanzigstel der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, wieder hinzugerechnet. Die Vorschrift gilt - anders als bei der Regelung des § 8 Nr. 7 GewStG a.F. - gleichermaßen für Nutzungsüberlassungen durch Unternehmen im In- und Ausland (vgl. Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz. 4). Hinzugerechnet werden nach § 8 Nr. 1 GewStG nur Beträge, die bei der Ermittlung des Gewinns abgezogen worden sind (vgl. Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz. 25a).

a) Gegenstand der Hinzurechnung sind Miet- und Pachtzinsen i.S. des bürgerlichen Rechts. (§§ 535 ff Bürgerliches Recht - BGB). Der Nutzungsvertrag muss seinem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach ein Miet- oder Pachtverhältnis i.S. des bürgerlichen Rechts sein (vgl. BFH-Urteil vom 31. Juli 1985 VIII R 261/81, BStBl II 1986, 304). Die Einordnung unter diese Vertragstypen ist dann ausgeschlossen, wenn der Vertrag wesentliche mietfremde oder pachtfremde Elemente enthält, die ihn einem anderen Vertragstyp zuordnen oder zu einer Einordnung als Vertrag eigener Art führen (vgl. BFH-Urteil vom 15. Juni 1983 I R 113/79, BStBl II 1984, 17; BFH-Urteil vom 28. Juni 1978 I R 131/76, BStBl II 1979, 47).

b) Ist ausländisches Recht auf den Vertrag anwendbar - was im Streitfall für einen Teil der Verträge mit den Messeveranstaltern in Betracht kommt - so ist für den Tatbestand des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG entscheidend, ob der Vertrag bei Anwendung deutschen Rechts als Miet- oder Pachtvertrag anzusehen wäre (BFH-Urteil vom 27. November 1975 IV R 192/71, BStBl II 1976, 220; Sarrazin in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz. 22).

c) Auch die Mieten für weitervermietete Immobilien sind dem Gewinn aus Gewerbebetrieb gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzuzurechnen. Eine "Durchleitung" der Immobilien steht der Hinzurechnung nicht entgegen (BFH-Urteil vom 4. Juni 2014 I R 70/12, BFH/NV 2014, 1850).

2. Hiervon ausgehend stellen die Entgelte für die Überlassung der Messeflächen - entgegen der Auffassung der Klägerin - Mietzinsen i. S. des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG dar. Bei den Verträgen, die die Klägerin mit den Messeveranstaltern abgeschlossen hat, handelt es sich ihrem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach um Mietverträge. Ein Mietverhältnis i. S. des § 535 BGB ist gegeben, wenn sich der Vermieter durch Vertrag verpflichtet, dem Mieter den Gebrauch der Sache während der Mietzeit zu gewähren und der Mieter sich verpflichtet, dem Vermieter den hierfür vereinbarten Mietzins zu entrichten. Die zwischen der Klägerin und den Messeveranstaltern geschlossenen Verträge erfüllen diese Voraussetzungen.

a) Die Bezeichnung der Verträge als "contract to exhibit", "verbindliche Anmeldung" und "exhibitor contract" steht der Einordnung als Mietverträge nicht entgegen. So werden in den Verträgen an verschiedenen Stellen auch Begriffsmerkmale der Miete (§ 535 BGB) verwendet. In den allgemeinen Geschäftsbedingungen (AGB) der "verbindlichen Anmeldung" zur Messe in ... (Messe B) wird ausgeführt, dass die Anmeldung mittels übersandtem Anmeldevordruck unter Anerkennung dieser Teilnahmebedingungen vorzunehmen ist und der (Miet-) Vertrag mit dem Zugang des unterschriebenen Anmeldevordrucks an die ... geschlossen ist (vgl. unter I. Anmeldung und Zulassung, Absatz 1 Satz 1 und 2). Des Weiteren wird in den AGB auf die mietrechtlichen Vorschriften der §§ 537 und 538 BGB Bezug genommen (vgl. unter VIII. Sonstiges Absatz 1). In dem "Ausstellervertrag" für die Messe A wird der Begriff der Standmiete ("booth rental") verwendet (vgl. Ziff. 4 des Vertrages).

b) Zur Bestimmung des Vertragstypus sind die von den Veranstaltern verwendeten Formularverträge ausgehend von den Verständnismöglichkeiten eines Durchschnittskunden objektiv und einheitlich auszulegen (vgl. Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 72. Auflage 2013, § 133 Rz. 26a). Demnach handelt es sich bei den streitgegenständlichen Verträgen ihrem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach um Mietverträge. Die Messeveranstalter waren aufgrund der getroffenen Vereinbarungen verpflichtet, die Messeflächen für die Dauer der Messe in dem vertraglich vereinbarten Zustand zum Gebrauch zu überlassen. Die Klägerin war verpflichtet, das - nach der Anzahl der Quadratmeter bemessene - Entgelt für die überlassenen Ausstellungsflächen zu entrichten. Die Überlassung der Flächen ist Hauptleistungspflicht des Messeveranstalters. Sie prägt das Vertragsverhältnis und ist entscheidend für die Einordnung als Mietverhältnis. Im Vordergrund der Verträge stand nicht die Zulassung zur Teilnahme an der Messe als solche, sondern die Überlassung von Stand- bzw. Ausstellungsflächen zur Präsentation von Produkten und/oder Dienstleistungen der Aussteller im Rahmen der Messeveranstaltung. Ergänzt wird die Hauptleistungspflicht des Messeveranstalters durch Nebenleistungen, wie technische Leistungen (z.B. Stromanschluss), die Bewachung und Reinigung des Messegeländes, die Gewährung des Zugangs (Registrierung) zu der Messeveranstaltung - zum vertragsgemäßen Gebrauch der Flächen - sowie der Aufnahme in den Katalog der Messeaussteller bzw. Listung als Teilnehmer im Internet. Diese (Neben-) Leistungen führen nicht dazu, dass die Verträge insgesamt als Verträge anderer oder eigener Art anzusehen sind. Es handelt sich nicht um wesentliche mietfremden Elemente. Allein die Tatsache, dass die Vermietung im Rahmen einer Gesamtveranstaltung (Messe) erfolgt, die als solche von dem jeweiligen Veranstalter organisiert wird, führt nach Auffassung des Senats nicht dazu, dass die Ausstellerverträge als Verträge eigener Art zu qualifizieren sind (vgl. Hofmeister in Blümich, Kommentar zu EStG, KStG, GewStG, § 8 GewStG Rz. 241; vgl. aber BFH-Urteil vom 25. September 1953 V 177/52 U, BStBl III 1953, 335)

c) Auch soweit die Messeveranstalter darüber hinaus Zusatzleistungen gegen zusätzliches Entgelt angeboten haben, deren Inanspruchnahme von dem Vertragspartner frei wählbar war, stellt dies die Charakterisierung der Verträge als Mietverträge nicht in Frage. Zwar kommt hinsichtlich der Erbringung besonderer Werbeleistungen (vgl. z.B. Ziff. 6 "Special Advertising Offer" im Standardvertragsangebot für die Messe A in ...) sowie der Standplanung bzw. Standbau eine Qualifizierung als Regelung eigener Art mit Elementen des Dienst- bzw. Werkvertragsrechts in Betracht. Allerdings hat die Klägerin von diesen wahlweise angebotenen Zusatzangeboten der Messeveranstalter - soweit aus den vorgelegten Unterlagen ersichtlich - keinen Gebrauch gemacht, sondern sich auf Anmietung der Flächen bzw. Standardmessestände beschränkt. Im Übrigen sind diese Leistungen auch rechtlich voneinander bzw. von den mietvertraglichen Komponenten trennbar. Die verschiedenen Leistungskomponenten können insoweit verschiedenen Vertragstypen zugeordnet werden (Typenkombinationsvertrag). Die rechtliche Trennbarkeit wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass die verschiedenen Leistungselemente voneinander abhängig sind und sich der Vertragszweck nur durch die Verbindung dieser Hauptleistungen erreichen lässt (BFH-Urteil vom 15. Juni 1983 I R 113/79, BStBl II 1984, 17).

3. Die weitere Tatbestandsvoraussetzung des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG, wonach die Hinzurechnung nur Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens umfasst, die im Eigentum eines anderen stehen, ist im Streitfall ebenfalls erfüllt.

a) Der Begriff des Anlagevermögens ist nach allgemeinen ertragsteuerlichen Grundsätzen zu bestimmen. Anlagevermögen sind danach die Gegenstände, die dazu bestimmt sind, auf Dauer dem Betrieb zu dienen (§ 247 Abs. 2 HGB). Das sind die zum Gebrauch im Betrieb und nicht zum Verbrauch oder Verkauf bestimmten Wirtschaftsgüter (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 30. März 1994 I R 123/93, BStBl II 1994, 810). Für die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG ist darauf abzustellen, ob die Wirtschaftsgüter Anlagevermögen des Mieters oder Pächters wären, wenn er ihr Eigentümer wäre. Die Frage der Eigenschaft als Anlagevermögen ist somit auf Grundlage der fingierten Eigentümerstellung des Mieters zu beantworten (vgl. BFH-Urteil vom 4. Juni 2014 I R 70/12, BFH/NV 2014, 1850).

b) Die Messehallen bzw. Ausstellungsflächen, die unbewegliche Wirtschaftsgüter darstellen, standen unstreitig im Eigentum Dritter. Wäre die Klägerin Eigentümerin der Immobilien (Messehallen), so gehörten diese auch zu ihrem Anlagevermögen. Denn die angemieteten Messeflächen waren nicht zum Verbrauch oder zur Weiterveräußerung bestimmt. Vielmehr benötigte die Klägerin die betreffenden Wirtschaftsgüter ständig zum Gebrauch für die Durchführung ihrer Tätigkeit als Durchführungsgesellschaft. Die Anmietung der Flächen war Gegenstand der Auftrags-Vertragsverhältnisse der Klägerin mit dem Bund/Freistaat zur Durchführung der Messebeteiligungen. Dabei steht der Zuordnung zum Anlagevermögen nicht entgegen, dass die Klägerin die betreffenden Wirtschaftsgüter nur wenige Tage im Jahr für die Dauer der jeweiligen Messe tatsächlich benutzt hätte, wenn sie in ihrem Eigentum gestanden hätten. Entscheidend für die Zuordnung ist nicht die Dauer der tatsächlichen Benutzung, sondern die Tatsache, dass die Klägerin die Wirtschaftsgüter ständig für den Gebrauch in ihrem Betrieb hätte vorhalten müssen (vgl. Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 26. Mai 2011 10 K 290/10, EFG 2011, 2101 zur (kurzfristigen) Anmietung von Immobilien (Theater, Konzertsäle, Stadien, Arenen) durch einen Konzertveranstalter sowie BFH-Urteil vom 30. März 1994 I R 123/93, BStBl II 1994, 810 zur Vorgängerregelung). Hier unterscheidet sich der Streitfall auch von kurzfristigen Hotel-Mietverträgen, die regelmäßig nicht zu einer Hinzurechnung führen, da sie dem Geschäftszweck nur mittelbar dienen. Ein angemietetes Hotelzimmer ersetzt bei ihrem gewerblichen Nutzer kein eigenes Anlagevermögen, das dauernd dem Betrieb zu dienen bestimmt ist (vgl. Sarrazin in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 1 Buchst. e Rz. 17).

c) Dass die Kurzfristigkeit der Anmietung kein maßgebendes Kriterium für den Verzicht auf eine Hinzurechnung darstellt, geht auch aus der Gesetzesbegründung der im Streitjahr maßgeblichen Fassung des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hervor. Nach dem ausdrücklichen Willen des Gesetzgebers sollen Geld- und Sachkapitalüberlassungen unabhängig von der Dauer der Überlassung erfasst werden (vgl. Bundestagsdrucksache 16/4841, Seite 79).

d) Eine teleologische Reduktion der Hinzurechnungsvorschrift ist nicht geboten. Zweck der Hinzurechnungsvorschrift ist es, den für die Besteuerung maßgebenden Gewerbeertrag unabhängig von der Art und Weise der für die Kapitalausstattung des Betriebs zu entrichtenden Entgelte zu bestimmen (Bundestagsdrucksache 16/4841, Seite 78). Gesetzlicher Orientierungspunkt ist damit ein "typisiertes" Unternehmen, das eigenkapitalfinanziert ist. Da auch bei der An- und Weitervermietung von Grundstücken, die im Eigentum eines Dritten stehen, Fremdkapital - anstelle von Eigenkapital - im Betrieb des Zwischenvermieters zum Zweck der Erwirtschaftung von Ertrag eingesetzt wird, entspricht es dem Zweck der Hinzurechnungsvorschrift, "durchgeleitete" Immobilien zu erfassen (vgl. BFH-Urteil vom 4. Juni 2014 I R 70/12, BFH/NV 2014, 1850). Insbesondere ist auch die höchstrichterliche Rechtsprechung zu sog. Durchlaufkrediten auf die streitgegenständliche Konstellation nicht übertragbar. Danach war von der Hinzurechnung sogenannter Dauerschuldzinsen gemäß § 8 Nr. 1 GewStG 2002 a.F. abzusehen, wenn dem Steuerpflichtigen aus der Kreditaufnahme und der Weitergabe des Kredits kein über die Verwaltungskosten hinausgehender Nutzen erwuchs und der Steuerpflichtige den Kredit nicht im eigenen, sondern im fremden Interesse aufgenommen hatte (BFH-Urteil vom 15. Mai 2008 IV R 77/05, BStBl II 2008, 767 m.w.N., vgl. auch BFH-Urteil vom 4. Juni 2014 I R 70/12, BFH/NV 2014, 1850). Im Streitfall hat die Klägerin die Messeflächen im eigenen Namen angemietet, die dann gegen ein Beteiligungsentgelt den Teilnehmern an dem Gemeinschaftsstand kostengünstiger überlassen wurden. Zwar mietete die Klägerin die Messeflächen somit letztlich auf Rechnung der Auftraggeber (Bund/Freistaat) an, da die Mietaufwendungen von diesen im Rahmen des bestehenden Auftragsverhältnisses erstattet wurden. Jedoch war die Anmietung der Flächen für die Klägerin nützlich, auch wenn sie aus der "Weitervermietung" an die Teilnehmer an dem Gemeinschaftsstand keinen unmittelbaren Gewinn erzielte. Ein eigenbetriebliches Interesse der Klägerin bestand jedoch darin, dass die An- und Weitervermietung der Flächen Gegenstand des Auftrags zur Durchführung der Messebeteiligungen war (vgl. § 2 Abs. 1 Nr. 2 der ABM 96) und damit unmittelbar mit der Erzielung der Vergütung für die Durchführung der Messebeteiligung verbunden war (vgl. § 6 Abs. 1 der ABM 96).

4. Die Ermittlung und Höhe des nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzugerechneten Betrages als solchen ist zwischen den Beteiligten nicht streitig.

5. Die Regelung des § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG ist verfassungsgemäß. Auf das BFH-Urteil vom 4. Juni 2014 (Az. I R 70/12, BFH/NV 2014, 1850) wird inhaltlich Bezug genommen. Eine Aussetzung des Verfahrens bis zur Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts über die Vorlage des Finanzgerichts Hamburg (Beschluss vom 29. Februar 2012 1 K 138/10, EFG 2012, 452) oder die anhängige Verfassungsbeschwerde gegen das BFH-Urteil vom 4. Juni 2014 (1 BvR 2836/14) gemäß § 74 FGO ist nicht geboten.

6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 FGO.

7. Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO)