08.01.2010

Finanzgericht Münster: Urteil vom 16.01.2007 – 15 K 2797/04 U

Stellt ein Partyservice seinem Kunden gleichzeitig mit der Speisenanlieferung auch Geschirr und Besteck zur Verfügung, handelt es sich dabei nicht um eine steuerbegünstigte Lieferung, sondern um eine dem Regelsteuersatz unterliegende sonstige Leistung.

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

In dem Rechtsstreit

hat der 15. Senat des Finanzgerichts Münster in der Sitzung vom 16. Januar 2007, an der teilgenommen haben:

Vorsitzender Richter am Finanzgericht …

Richter am Finanzgericht …

Richter …

Ehrenamtlicher Richter …

Ehrenamtlicher Richter …

auf Grund mündlicher Verhandlung für Recht erkannt:

Tatbestand:

Streitig ist, welche Umsätze eines Partyservices im Jahr 2000 dem Regel- oder dem ermäßigten USt-Satz unterliegen, und ob – für sämtliche Streitjahre (1998 bis 2000) – im Rahmen von Lieferungen zum Verzehr an Ort und Stelle eine zutreffende Aufteilung der Entgelte für mit dem ermäßigten bzw. für mit dem Regelsteuersatz zu versteuernde Umsätze vorliegt.

Die Klägerin (Klin.) betrieb in den Streitjahren eine Viehschlachtung und den Verkauf der Schlachtprodukte durch eine Fleischerei mit verschiedenen Verkaufsstellen sowie einen Partyservice. Im Rahmen einer bei ihr durchgeführten Außenprüfung (Bericht vom 21.05.2003, Tz. 2.1) stellte der Prüfer u.a. neben Mängeln im Bereich ihrer Kassenführung – u.a. fehlende Aufbewahrung der Z-Bons aller Filialen – fest, dass die Klin. im Rahmen ihres Partyservices Essenslieferungen in verschlossenen Warmhalteschalen selbst dann mit dem ermäßigten Steuersatz versteuert hatte, wenn sie zugleich auf jeweiligen Kundenwunsch hin Geschirr und Besteck, Partytische und auch Personal beigestellt hatte, wobei sie für die Beistellung von Geschirr und Besteck zumindest teilweise ein zusätzliches Entgelt berechnete. Nur soweit die Essenslieferungen mit Beistellung von Geschirr und Besteck bzw. mit Stehtischen oder Personal verbunden waren, vertrat der Prüfer die Auffassung, dass diese Umsätze ab dem Streitjahr 2000 dem Regelsteuersatz unterlagen (Tz. 2.3). Berichtsgemäß erließ das beklagte Finanzamt (FA) am 30.07.2003 geänderte USt-Bescheide 1998 bis 2000.

Gegen die Bescheide legte die Klin. Einspruch ein. Sie wandte sich zum einen insoweit gegen die Besteuerung der Partyserviceumsätze mit dem Regelsteuersatz, soweit sie neben der Essenslieferung den Kunden Besteck und Geschirr beigestellt hatte. Als Begründung führte sie an, die reine Beistellung von Geschirr und Besteck sei eine unselbständige Nebenleistung zu der dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden Essenslieferung. Ferner begehrte sie zum anderen eine geänderte Aufteilung der Entgelte für die dem ermäßigten und dem Regelsteuersatz unterliegenden Umsätze mit der Begründung, im Rahmen einer 1990 durchgeführten USt-Sonderprüfung habe der Prüfer ihren für Lieferungen zum Verzehr an Ort und Stelle angewendeten Aufteilungsschlüssel als zutreffenden Maßstab zur vereinfachten Aufzeichnung der den unterschiedlichen Steuersätzen unterliegenden Umsätze anerkannt. Ihr sei es nicht zuzumuten gewesen, die Aufteilung der Umsätze in solche, die dem Regelsteuersatz unterlägen, und solche, die dem ermäßigten Steuersatz unterlägen, lückenlos zu belegen, selbst wenn das verwendete Kassensystem eine solche lückenlose Aufteilung ermöglicht haben sollte. Entsprechend habe sie die Umsätze ihrer Filiale M zu 1/3 dem vollen und zu 2/3 dem ermäßigten Steuersatz unterworfen, was nachfolgende Betriebsprüfungen nicht beanstandet hätten. Ab 2003 habe sie ein neues Kassensystem eingerichtet, das eine bessere Beurteilung der Umsätze hinsichtlich der Frage des anzuwendenden Steuersatzes ermögliche und im Vergleich zum vorher verwendeten Kassensystem Falscheinbuchungen minimiere. Aufgrund dieses neuen Systems hätten sich die bisherigen schätzweisen Entgeltaufteilungen als fehlerhaft erwiesen und müssten deshalb berichtigt werden. Die Umsätze ihrer Filiale im … in C habe sie zu Gunsten eines höheren, dem Regelsteuersatz unterliegenden Umsatzanteils angepasst, während sie in der Filiale M diese Anpassung zu Gunsten eines höheren, dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden Umsatzanteils bisher nicht vorgenommen habe, obwohl dies zu ihrer steuerlichen Entlastung führe. Diese nach den Erkenntnissen aufgrund des ab 2003 angewandten Kassensystems gebotene Anpassung sei im Rahmen des Einspruchsverfahrens nachzuholen.

Der Einspruch blieb erfolglos (Einspruchsentscheidung – EE – vom 30.04.2004).

Am 26.05.2004 ging beim Senat eine von den Prozessvertretern (P). unter dem 24.05.2004 gefertigte Klageschrift ein, in deren Rubrum Herr O als Kläger und das FA als Beklagte bezeichnet werden. Sodann heißt es: „Namens und in Vollmacht des Klägers – Vollmacht anbei – erheben wir Klage und werden beantragten, 1. die Bescheide über die Umsatzsteuer 1998 bis 2003 vom 30.07.2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.05.2004 aufzuheben und entsprechend unseres Einspruchantrags vom 15.08.2003 Umsatzsteuer in nachfolgender Höhe festzusetzen: …” Zur Begründung verwiesen die P. auf die der Klageschrift in Anlage beigefügten Einspruchsbegründungen vom 15. und 21.08. sowie 23.09.2003, die sie namens der Klin. gegen die ihr unter dem 30.07.2003 erteilten USt-Bescheide abgegeben hatten. Die Klin. begehrt mit der Klage in den Streitpunkten den Erlass geänderter Bescheide entsprechend ihrem vorgerichtlichen Vortrag.

Die Klin. beantragt,

unter Änderung der USt-Änderungsbescheide vom 30.07.2003 in der Fassung der EE vom 30.04.2004 die USt 1998 um 2.375,93 EUR, die USt 1999 um 2.429,43 EUR und die USt 2000 um 3.322,26 EUR herabzusetzen, hilfsweise die Revision zuzulassen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Eine anderweitige Entgeltaufteilung für die in der Filiale M erzielten Umsätze komme nicht in Betracht. Die Anpassung der Aufteilung der in der Filiale in C erzielten Entgelte zu Lasten der Klin. gebiete weder die Anwendung des gleichen Maßstabs für die Entgelte in der Filiale in M noch eine Änderung des Aufteilungsverhältnisses für die Umsätze in der Filiale in M zu Gunsten der Klin.. Die Einigung hinsichtlich der Umsatzaufteilung in der Filiale C sei erfolgt, da die Beteiligten davon ausgegangen seien, dass dieses Ergebnis den tatsächlichen Verhältnissen am nächsten komme. Die bisherige Umsatzaufteilung in der Filiale M sei zutreffend. Bereits vorherige Betriebsprüfungen hätten formelle Mängel in der Kassenführung der Filiale M gerügt. Die Vereinbarung eines pauschalen Aufteilungssatzes mit Dauerwirkung sei nicht erfolgt. Im Rahmen des Berichts vom 18.07.1990 sei die Klin. erneut auf die Mängel bei der zutreffenden Erfassung der Umsätze in der Filiale M hingewiesen worden. Laut Vermerk sei eine Änderung der damals von ihr angewandten Aufteilungsmethode zugesagt, diese Zusage aber nicht eingehalten worden. Die Feststellungen laut Bericht vom 27.04.2001 sei Gegenstand eines Strafverfahrens. Trotz dieser Vorgeschichte sei in der Schlussbesprechung die vom FA in den angefochtenen Bescheiden umgesetzte Einigung getroffen worden, wobei das FA trotz der formellen Buchführungsmängel im Bereich der Kassenführung auf eine rechtlich zulässige Umsatzzuschätzung verzichtet habe. Damit seien alle denkbaren, zu Gunsten der Klin. hinsichtlich der Entgeltaufteilung sprechenden Gesichtspunkte hinreichend berücksichtigt worden.

Entscheidungsgründe:

Die Klage kann keinen Erfolg haben.

Der Senat sieht zwar unter Berücksichtigung seiner Verpflichtung zur möglichst umfassenden Rechtsschutzgewährung (vgl. dazu BFH in BStBl II 1993, 306, und in BFH/NV 1991, 795) die Klage vom 26.05.2004 im Wege der Auslegung und Wertung der Klageschrift nebst ihren Anlagen nicht als namens des Herrn O persönlich, sondern als namens der Klin. erhoben an. Auch wenn in der Klageschrift Herr O als Kläger bezeichnet wurde, ergibt sich doch aus den weiteren Ausführungen und den der Klageschrift beigefügten Anlagen, dass die Fleischerei O GmbH & Co. KG Klin. sein soll.

Die USt-Bescheide vom 30.07.2003 in der Fassung der EE vom 30.04.2004 sind aber rechtmäßig und verletzen die Klin. nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO), so dass die Klage deswegen unbegründet ist.

(1) Zu Recht hat das FA angenommen, dass die Klin. 2000 im Rahmen ihres Partyservices keine steuerbegünstigten Lieferungen, sondern dem Regelsteuersatz unterliegende sonstige Leistungen erbracht hat, soweit sie dem Kunden gleichzeitig mit der Speisenanlieferung auch Geschirr und Besteck zur Verfügung gestellt hat – nur insoweit sind hier Umsätze im Streit- und zwar unabhängig davon, ob der Kunde diese Gegenstände in gereinigtem oder in nicht gereinigtem Zustand an die Klin. zurückgegeben hat.

Nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) in der im Jahr 2000 geltenden Fassung ermäßigt sich die Steuer auf 7 vom Hundert für die Lieferung der in der Anlage bezeichneten Gegenstände. Lieferungen eines Unternehmers sind nach § 3 Abs. 1 UStG u.a. Leistungen, durch die er den Abnehmer befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen. Sonstige Leistungen sind nach § 3 Abs. 9 Satz 1 UStG Leistungen, die keine Lieferungen sind, wobei nach § 3 Abs. 9 Satz 4 UStG die Abgabe von Speisen und Getränke zum Verzehr an Ort und Stelle eine sonstige Leistung ist. Speisen und Getränke werden nach § 3 Abs. 9 Satz 5 UStG zum Verzehr an Ort und Stelle abgegeben, wenn sie nach den Umständen der Abgabe dazu bestimmt sind, an einem Ort verzehrt zu werden, der mit dem Abgabeort in einem räumlichen Zusammenhang steht, und besondere Vorrichtungen für den Verzehr an Ort und Stelle bereit gehalten werden.

Nach der Rechtsprechung des BFH (in BFH/NV 2006, 2219, und 2221) liegt bei einer mit den Bestimmungen in Art. 5 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 der 6. EG-Richtlinie 77/388/EWG konformen Auslegung der Vorschriften des § 12 Abs. 2 Nr. 1 und des § 3 Abs. 1 in Verbindung mit § 3 Abs. 9 UStG eine mit dem Regelsteuersatz zu besteuernde sonstige Leistung und keine dem ermäßigten Steuersatz unterliegende Lieferung von Speisen vor, wenn im Rahmen einer Gesamtbetrachtung das Dienstleistungselement im Sinne einer Bewirtungssituation überwiegt. Bei der Beurteilung, ob bei der Abgabe fertig zubereiteter Speisen das Dienstleistungselement und nicht das Lieferelement qualitativ überwiegt, sind nur solche Dienstleistungen zu berücksichtigen, die sich von denen unterscheiden, die notwendig mit der Vermarktung der Speisen verbunden sind. Ausgehend von diesen Grundsätzen hat der BFH entscheiden, dass bei der Angabe von warmen Mittagessen an Schüler das Dienstleistungselement überwiegt, wenn der Unternehmer nach dem Essen die Tische und das Geschirr abräumt und reinigt, bzw. dass eine sonstige (Dienst)-Leistung vorliegt, wenn ein Mahlzeitendienst das Mittagessen auf eigenem Geschirr an Einzelabnehmer in deren Wohnung ausgibt und das Geschirr endreinigt. Auch die Umsätze eines Partyservices unterliegen jedenfalls dann der Regelbesteuerung, wenn der Unternehmer zusätzlich zur Lieferung von Speisen und Getränken auch Geschirr, Besteck und Tische, Sitzgelegenheiten, Zelte und Dekorationsmaterial zur Verfügung stellt (vgl. BFH in BFH/NV 2006, 1527).

Die streitigen Umsätze der Klin. stellen demnach nach der Auffassung des Senats zum Regelsteuersatz steuerpflichtige Dienstleistungen und keine Lieferungen dar, da sie durch Vorgänge gekennzeichnet sind, von denen nur ein Teil in der Lieferung von Nahrungsmitteln besteht. Mit der Gestellung von Geschirr und Besteck im Zusammenhang mit der Speisenlieferung hat die Klin. unabhängig davon, ob sie oder ihr Kunde Geschirr und Besteck nach Gebrauch reinigten, zusätzliche Dienste erbracht, die qualitativ über die minimalen Tätigkeiten hinausgehen, die aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers üblicherweise mit der Vermarktung von Speisen verbunden sind. Der Umstand der nicht regelmäßigen Beistellung von Geschirr und Besteck zur Lieferung der Speisen und die mindestens teilweise um einen Geschirr- und Besteckaufschlag erhöhte Entgeltberechnung belegen aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers, dass die Klin. allein mit der Gestellung von Besteck und Geschirr bereits Dienstleistungen im Darreichungsbereich erbrachte, die über die nicht gesondert kostenpflichtigen Tätigkeiten wie das Anbieten sowie Anliefern der Speisen und das Ausstellen einer Rechnung für den bloßen Verkauf verzehrfertiger Speisen im Rahmen eines „Außer-Haus-Geschäfts” hinausgehen und zwar unabhängig davon, ob der Kunde Geschirr und Besteck in von ihm gereinigten oder im ungereinigten Zustand an die Klin. zurückgab. Ein Partyservice, der sich nicht allein auf die Anlieferung verzehrfertiger Speisen beschränkt, stellt seinem Auftraggeber entsprechend der Rechtsprechung des EuGH (vgl. Nachweise in BFH/NV 2006, 2219 und 2221) eine organisatorische Gesamtheit zur Verfügung, die sich beginnend mit dem unternehmerseitigen Einkauf von Geschirr und Besteck in von seiner Kundschaft nachgefragter Quantität und Qualität über die Vorhaltung zur Befriedigung einer entsprechenden Nachfrage fortsetzt und mit deren Entsorgung (einschließlich Einlagerung zur erneuten Benutzung) endet. Mit der Bereitstellung von Geschirr und Besteck trägt die Klin. dem Umstand Rechnung, dass viele Kunden nicht über die Mengen an Besteck und Geschirr verfügen, die sie im Rahmen der von ihnen veranstalteten Essen benötigen, und dass diese Kunden das Risiko für Ankauf und Unterhaltung einschließlich Ersatzbeschaffung der benötigen Geschirr- und Besteckmengen nicht tragen, sondern es auf den Partyservice überwälzen wollen. Schließlich ist auch zu berücksichtigen, dass die Regelung in § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG als eine den Unternehmer begünstigende Ausnahmenorm eng auszulegen ist, so dass tatbestandliche Abweichungen – wie im Streitfall in Form der Beistellung von Geschirr und Besteck zur Speisenlieferung – von dem nach Sinn und Zweck des § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG zur Besteuerung mit dem Regelsteuersatz führen.

(2) Auch die von der Klin. unter Hinweis auf ihre nach § 22 UStG ab 2003 gefertigten Aufzeichnungen verlangte anderweitige Aufteilung der in der Filiale M vereinnahmten Entgelte für die Streitjahre 1998 bis 2000 ist nicht geboten. Die vom FA durchgeführte Aufteilung erweist sich nicht als fehlerhaft; die Klin. hat keine konkreten Mängel an der vom FA berücksichtigten Aufteilung benannt, die sich an den Entgeltaufzeichnungen der Klin. in den Streitjahren für die Filiale M orientiert. Wie sie selber einräumt, hat die Klin. für die Streitjahre 1998 bis 2000 keine den tatsächlichen Umsätzen entsprechende Entgeltaufteilung, sondern eine schätzweise Aufteilung vorgenommen, die sie laut Einspruchsbegründung aufgrund der ab 2003 gewonnenen Erkenntnisse nachträglich für unzutreffend erachtet. Die vorhandene Unvergleichbarkeit der Verhältnisse in den Jahren 1998 bis 2000 einerseits und dem Jahr 2003 andererseits erlaubt aber keine Rückschlüsse auf die Zustände in den Streitjahren, weil die ab 2003 unter Verwendung eines neuen Kassensystems erstellten Aufzeichnungen und Umsatzzuordnungen zum ermäßigten bzw. zum Regelsteuersatz auf anderen Grundlagen als die in den Streitjahren von der Klin. geführten Aufzeichnungen beruhen. Ob in der Vergangenheit Betriebsprüfungen dem seinerzeit verwendeten Aufteilungsmaßstab zugestimmt haben, kann dahinstehen. Angesichts des Abschnittsbesteuerungsprinzips könnte für die Streitjahre unter dem Gesichtspunkt von Treu und Glauben aus einer vorangegangenen Zustimmung zu einem bestimmten, seinerzeit von der Klin. angewandten Aufteilungsmaßstab nur dann eine Bindungswirkung zu Gunsten der Klin. abgeleitet werden, wenn die Zustimmungserklärung inhaltlich als verbindliche Zusage zu qualifizieren und durch einen zeichnungsberechtigten Bediensteten des FA erteilt worden wäre. Zumindest die Abgabe einer solchen Erklärung durch einen zeichnungsberechtigten Bediensteten kann nicht festgestellt werden. Eventuell als verbindliche Zusage auslegbare Erklärungen der jeweiligen Prüfer reichen nicht aus; entsprechende Erklärungen durch den jeweils zuständigen Sachgebietsleiters hat die Klin. weder substantiiert vorgetragen noch unter Beweis gestellt. Schließlich hat das FA zu Recht darauf hingewiesen, dass im Streitpunkt möglicherweise verbleibende Restrisiken zu Gunsten der Klin. bereits dadurch hinreichend kompensiert worden sind, dass es trotz der erheblichen Buchführungsmängel – insbesondere fehlende Z-Bons – von Umsatzzuschätzungen zum Regelsteuersatz abgesehen hat.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision war nicht zulassen, da keine Zulassungsgründe im Sinne des § 115 Abs. 2 FGO vorliegen.