01.12.2007 | Gestaltungshinweise

Optimale „Entsorgung“ einer Betriebsaufspaltung

von StB Prof. Dr. jur. Annemarie Butz-Seidl, Hochschule für angewandte Wissenschaften FH Aschaffenburg

In der steuerlichen Beratungspraxis ist das Gestaltungsmodell der Betriebsaufspaltung seit vielen Jahren weit verbreitet. Doch die Änderungen durch die Unternehmensteuerreform 2008 haben dafür gesorgt, dass eine Betriebsaufspaltung zumindest aus steuerlicher Sicht zunehmend an Attraktivität verliert (vgl. Butz-Seidl, GStB 07, 240 f.). Bei der „Entsorgung“ einer Betriebsaufspaltung ist allerdings höchste Sorgfalt geboten, um die steuerlichen Belastungen möglichst gering zu halten. Worauf man im Einzelnen achten muss, wird im folgenden Beitrag dargestellt. 

1. Das Ende einer Betriebsaufspaltung

Die Betriebsaufspaltung endet, wenn die sachliche oder personelle Verflechtung von Besitz- und Betriebsunternehmen entfällt. Dies kann beabsichtigt sein, wenn z.B. das Besitzunternehmen veräußert wird oder wenn die Betriebsgesellschaft ihre gewerbliche Tätigkeit einstellt. Oft tritt die Beendigung der Betriebsaufspaltung aber ungewollt ein, weil durch Erbfall oder im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge die Beherrschungsidentität verloren geht, weil z.B. nur Anteile an der Betriebs-GmbH übertragen werden. Die personelle Verflechtung endet auch, wenn über das Vermögen der Betriebs-GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet wird (vgl. Wendt, FR 97, 486). 

Liegen die Voraussetzungen für eine Betriebsaufspaltung nicht mehr vor, ob gewollt oder ungewollt, hat das Besitzunternehmen keinen Gewerbebetrieb mehr; es bezieht in der Regel fortan Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sowie aus Kapitalvermögen. Das Ende der Betriebsaufspaltung ist nach der Rechtsprechung des BFH (Beschluss 22.9.99, BFH/NV 00, 559) regelmäßig als Betriebsaufgabe (§ 16 Abs. 3 EStG) zu werten mit der Folge, dass die im Betriebsvermögen des Besitzunternehmens enthaltenen stillen Reserven gewinnerhöhend aufzulösen sind. Dies gilt auch für die stillen Reserven, die in den zum Betriebsvermögen gehörenden Anteilen an der Betriebs-GmbH und im sonstigen Sonderbetriebsvermögen enthalten sind (vgl. BFH 24.10.00, BStBl II 01, 321 m.w.N.).  

Interessant ist in diesem Zusammenhang eine Entscheidung des BFH aus dem Jahr 2002 (5.2.02, BFH/NV 02, 781), in der eine Betriebsaufgabe abgelehnt wurde. Im Streitfall hatte eine aus Eheleuten bestehende GbR ein zum Sonder-BV der Eheleute gehörendes Grundstück im Rahmen einer unechten Betriebsaufspaltung an die Betriebs-GmbH vermietet. Die Eheleute hatten das Grundstück dann bei fortbestehendem Mietvertrag ihren Kindern geschenkt und sich den Nießbrauch vorbehalten. Der BFH sah die Betriebsaufspaltung dadurch nicht als beendet an. Denn die Eltern waren weiterhin zur Nutzungsüberlassung an die GbR berechtigt und der Mietvertrag zwischen der GbR und der Betriebs-GmbH wurde somit durch die Schenkung nicht unterbrochen. Hier bleibt die Betriebsaufspaltung erhalten, da die Betriebs-GmbH wegen der fortbestehenden Mietverträge die Immobilie weiterhin als wesentliche Betriebsgrundlage nutzt. Der durch die Schenkung im Sonder-BV der Eheleute entstandene Entnahmegewinn ist nicht nach §§ 16, 34 EStG begünstigt.