01.06.2006 | Kommanditgesellschaft

Die Verlustausgleichsbeschränkung nach § 15a EStG – weitere Praxishinweise

von Dipl.-Finw. Jürgen Grantz, Merzenich

In der „Gestaltenden Steuerberatung“ sind wir jüngst ausführlich auf die Verlustausgleichsbeschränkung des § 15a EStG und Sonderprobleme wie den erweiterten Verlustausgleich bei überschießender Außenhaftung eingegangen (vgl. GStB 05, 369 ff., 409 ff. u. 443 ff.). Im folgenden Beitrag soll nun am Beispiel eines Kommanditisten einer gewerblichen KG beleuchtet werden, worauf bei der praktischen Umsetzung von § 15a EStG sonst noch zu achten ist. Dabei wird deutlich, dass vor allem die gesellschaftsvertraglichen Regelungen eine entscheidende Rolle spielen. 

1. Zur Ausgangslage

Die Finanzämter gehen mittlerweile verstärkt dazu über, das nach § 15a Abs. 4 EStG zwingend vorgeschriebene Feststellungsverfahren maschinell durchzuführen. In NRW wird dies bereits flächendeckend umgesetzt. Hierbei werden die Kapitalkonten der beschränkt haftenden Mitunternehmer rechnergestützt festgehalten. Ein Anwendungsfall der Verlustausgleichsbeschränkung dürfte somit künftig kaum noch unerkannt bleiben. 

Nach dem Grundgedanken des § 15a EStG dürfen Verluste von beschränkt haftenden Mitunternehmern nicht ausgeglichen werden, wenn sie keine gegenwärtige wirtschaftliche Belastung darstellen, weil sie weder zum Verlust von Kapital führen, noch im Hinblick auf eine Haftung von Bedeutung sind. Von dieser Verlustausgleichsbeschränkung sind klassischerweise Kommanditisten betroffen. So darf der Anteil eines Kommanditisten am Verlust der KG nicht mit anderen Einkünften (auch nicht aus Gewerbebetrieb) ausgeglichen werden, soweit dadurch ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten entsteht oder sich erhöht. Ein hiernach nicht sofort ausgleichbarer Verlust mindert jedoch als „verrechenbarer“ Verlust die Gewinne, die dem Kommanditisten in späteren Wirtschaftsjahren aus seiner Beteiligung zuzurechnen sind. 

2. Verlustzurechnungsverbot geht vor

Die eigentliche Zurechnung von Einkünften wird durch die Regelung des § 15a EStG nicht berührt. Bei einem Verlust der KG ist daher zunächst zu prüfen, ob einem Kommanditisten Verlustanteile aus der Gesellschaftsbilanz überhaupt zugerechnet werden können. Die Finanzämter werden sich dazu verstärkt die Entscheidung des GrS des BFH vom 10.11.80 (GrS 1/79, BStBl II 81, 164) in Erinnerung rufen. Danach ist zwar einem Kommanditisten einer gewerblich tätigen oder gewerblich geprägten KG der auf ihn entfallende Verlustanteil einkommensteuerlich grundsätzlich auch insoweit zuzurechnen, als dieser in der Steuerbilanz zu einem negativen Kapitalkonto führt oder dieses erhöht. Dies gilt auch unabhängig davon, dass der Kommanditist in Höhe des negativen Kapitalkontos weder den Gläubigern der Gesellschaft haftet noch rechtlich verpflichtet ist, zusätzlich Einlagen an die KG oder Ausgleichszahlungen an die übrigen Gesellschafter zu leisten. Eine Grenze gibt es aber doch: Es muss zumindest zu erwarten sein, dass künftige Gewinnanteile anfallen, die der Kommanditist zwar entsprechend seinem Mitunternehmerrisiko der KG zur Deckung früherer Verluste belassen muss, die ihm aber gleichwohl einkommensteuerrechtlich als Gewinnanteile zuzurechnen sind.