08.01.2010

Finanzgericht Berlin: Urteil vom 21.06.2005 – 2 K 2146/02

Kleine und mittlere Selbstbedienungsläden mit schlichter und funktionaler Baugestaltung, die dem Einzelhandel dienen sind in die Gebäudeklasse der Warenhäuser einzugliedern.

Tatbestand

Die Beteiligten streiten Rahmen der Einheitsbewertung eines bebauten Grundstücks um die Frage, ob der von der Klägerin errichtete Lebensmittelmarkt als hallenähnliches Gebäude in die Gebäudeklasse 9.21 (Markthallen, Messehallen und dgl.) oder als Warenhaus in die Gebäudeklasse 4 der Anlage 15 zu Abschnitt 38 der Richtlinien für die Bewertung des Grundvermögens -BewRGr- einzuordnen ist.

Die Klägerin ist Eigentümerin des in xxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx, belegenen Grundstücks, auf dem sie im Jahr 1998 die auf dem Grundstück befindliche Werkhalle erweiterte und sie zu einem SB-Markt aus- und umbaute. Der Lebensmittelmarkt wurde nach den Feststellungen des Bausachverständigen im Bericht vom 18. August 1999 in massiver Bauweise eingeschossig (ohne Keller) errichtet und weist eine Pultdachkonstruktion auf. Der Lebensmittelmarkt setzt sich aus dem Altbauteil mit ca. 465 m Grundfläche und dem Neubauteil mit ca. 472 m Grundfläche zusammen. Die Verkaufsfläche beträgt 689,33 m. Hiervon baulich abgetrennt sind jeweils ein Raum für Lager- und Haustechnik sowie für Personal und WC.

Mit ihrer am 22. April 1999 beim Beklagten eingereichten Feststellungserklärung begehrte die Klägerin eine Einordnung des Lebensmittelmarktes in die Gebäudeklasse 9.21 der Anlage 15 zu Abschnitt 38 BewRGr. Dem folgte der Beklagte nicht, sondern stellte mit Bescheid vom 17. September 1999 den Einheitswert des Grundvermögens auf den 1. Januar 1999 (Wertfortschreibung) im Sachwertverfahren gemäß § 76 Abs. 3 Nr. 2 Bewertungsgesetz -BewG- i.V.m. Abschnitt 16 Abs. 7 BewRGr mit 378 700,00 DM fest, wobei er das Gebäude in die Gruppe „Warenhäuser” einordnete und dementsprechend die Raummeterpreise aus der Gebäudeklasse 4 der Anlage 15 zu Abschnitt 38 BewRGr ableitete.

Bei der Ermittlung des Einheitswerts legte der Beklagte einen Bodenwert von 88 440,00 DM und einen Gesamtwert der Außenanlagen in Höhe von 23 550,00 DM zugrunde. Den Gebäudewert ermittelte er mit insgesamt 333 586,00 DM, wobei er von folgenden Werten ausging:

Gebäudeteil Lageplan Nr. 11 1 642 m x 99,00 DM	162 558,00 DM
Sonstiger Zuschlag nach Abschn. 39 BewRGr (f. „Oberlichter”)	4 032,00 DM
		166 590, 00 DM
Gebäudeteil Lageplan Nr. 12 1 739 m x 99,00 DM	172 161,00 DM
Abschlag für fehlende Außenwände 3 %	./. 5 165,00 DM
		166 996, 00 D M

Auf den errechneten Gesamtbetrag von 445 576,00 DM wandte er eine Wertzahl von 85 an.

Bei der Ermittlung des Gebäudewerts legte der Beklagte einen Raummeterpreis in Höhe von 99,00 DM pro m zugrunde, den er ausgehend von der Gebäudeklasse 4.2 (Warenhäuser - mittlere Ausstattung mit einem Raummeterpreis von 80,00 DM bis 105,00 DM) mittels einer Gewichtung der im Gebäude vorhandenen Ausstattungsmerkmale (von einfacher bis sehr guter Ausstattung) ermittelte (siehe hierzu den Bericht des Bausachverständigen vom 18. August 1999, xxxxxxxxxxxxx.

Mit dem hiergegen gerichteten Einspruch machte die Klägerin geltend, die Gebäudeklasse richte sich nach der Bauweise und Ausstattung des zu bewertenden Gebäudes. Es handle sich bei dem Grundstück um einen Discountmarkt. Bei diesen Grundstücken, die hallenartigen Charakter hätten und mit einer leichten Holzbinderdecke versehen seien, sei die Gebäudeklasse 9.21 Markthalle anzusetzen. Bisher seien auch sämtliche Märkte unter dieser Gebäudeklasse bewertet worden.

Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 28. März 2002 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er unter anderem aus, dass zwischen den Bewertungskommentaren Gürsching/Stenger und Rössler/Troll Übereinstimmung darin bestehe, dass auch Selbstbedienungsläden - z.B. Supermärkte, Verbrauchermärkte - wie Warenhäuser zu behandeln seien, wenn sie über den (Flächen-)Umfang üblicher Ladengrundstücke hinausgingen. Auf die Art des Betriebs und die Art der angebotenen Waren komme es nicht an. Somit sei zunächst klargestellt, dass in diesem Falle das Sachwertverfahren anzuwenden sei. Aus der Gleichstellung der größeren Selbstbedienungsläden mit den Warenhausgrundstücken folge, dass grundsätzlich die Raummeterpreise der Gebäudeklasse 4 - Warenhäuser - anzusetzen seien, es sei denn, die Gebäude entsprächen von ihrer Bauweise und Bauausstattung her den in der Gebäudeklasse 9.21 eingestuften Markthallen, Messehallen und dergleichen.

Zur Abgrenzung zwischen Warenhausgrundstücken und den in der Gebäudeklasse 9.21 eingestuften Markthallen könne die Umschreibung in den Gleichlautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der „Beitrittsländer” betreffend die Bewertung von Warenhausgrundstücken, Einkaufszentren sowie Grundstücken mit Großmärkten, SB-Märkten und Verbrauchermärkten und mit Messehallen im Beitrittsgebiet ab 1. Januar 1991 vom 25. Juni 1993 (Bundessteuerblatt -BStBl- I 1993, 528) hilfsweise herangezogen werden.

Große SB-Läden und Verbrauchermärkte mit integrierten Büro-, Sozial- und Lagerbereichen und einer üblichen Nutzfläche von mehr als 500 m seien in Anlehnung an die Gebäudeklasse 4 (Warenhäuser - Anlage 15 zu Abschnitt 38 BewRGr) zu bewerten. Der maßgebliche Raummeterpreis richte sich gemäß der Vorbemerkung der Anlage 15 zu Abschnitt 38 BewRGr nach der jeweilig im Gebäude vorhandenen Ausstattung (Anlage 13 zu Abschnitt 38 BewRGr). Als Markt- und Messehallen der Gebäudeklasse 9.21 hingegen seien großflächige, meist stützenfreie, hallenartige Gebäude mit einer Spannweite der Tragkonstruktion über 20 m und einer Traufhöhe über 8 m anzusehen, die aufgrund ihrer Bauweise großvolumige, saalartige Hallenbauten darstellten. Seien darin zusätzliche Raumaufteilungen vorhanden, so seien diese Gebäude einer anderen Gebäudeklasse (z.B. Gebäudeklasse 4) zuzuordnen.

Die Auffassung des Finanzamts -FA- werde auch durch das Urteil des Finanzgerichts -FG Düsseldorf vom 12. Januar 1999 (EFG 1999, 264) gestützt, in dem unter anderem ausgeführt werde, dass Markthallen Gebäude seien, die im Allgemeinen eine Anzahl von Verkaufsständen enthielten, die vom Käufer nicht betreten werden könnten. Ferner habe das FG Düsseldorf entschieden, dass Selbstbedienungsläden wie Warenhäuser bewertet werden könnten.

Wegen der weiteren Einzelheiten hierzu wird auf die Gründe der Einspruchsentscheidung vom 28. März 2002 Bezug genommen (Bl. 6-9 Streitakte -StrA-), ...

Im Rahmen des Klageverfahrens macht die Klägerin weiterhin geltend, dass eine Bewertung des Gebäudes aufgrund einer Einordnung in die Gebäudeklasse 9.21 (Markthallen und dgl.) erfolgen müsse.

Die Erweiterung, etwa die Hälfte des Gebäudes, sei in das bestehende alte Gebäude und dessen Bauweise integriert worden; die Klägerin habe auch im Umbau die vorhandene Stahlkonstruktion sowie die Flachdachkonstruktion unter Verwendung von wärmegedämmten Trapezblechen übernommen. Die Außenwände seien bereits grenzbebaut und teilweise mit Nachbargebäuden verbunden gewesen. Im Rahmen des Umbaus habe die Klägerin lediglich die Eingangsseite des Gebäudes neu gestaltet und dabei verklinkert. Der Verkaufsraum sei im Übrigen fensterlos. Neben dem Verkaufsraum sei noch ein Lager sowie der notwendige Sozialraum vorhanden. Nach den architektonischen Vorgaben habe der Werkhallencharakter des Gebäudes beibehalten werden sollen.

Die Einordnung in die Gebäudeklasse 9.21 ergebe sich aus dem Erlass der obersten Finanzbehörden der Beitrittsländer vom 25. Juni 1993, der die Zuordnung von SB-Märkten zur Gebäudeklasse 9.21 klar regle. Im Gegensatz zur Auffassung des Beklagten definiere der Erlass unter Abschnitt 2 Teilziffer -Tz.- 2.3 „Großmärkte, SB-Märkte und Verbrauchermärkte sowie Messehallen” unter anderem SB-Märkte als „eingeschossig, höchstens zweigeschossig mit integriertem Lager-, Büro- und Sozialteil”. Die übliche Nutzfläche liege über 500 m. Die Spannweite der Tragkonstruktion betrage regelmäßig zwischen 15 bis 20 m und die Traufhöhe bis zu 8 m. All diese Vorgaben erfülle der auf dem streitgegenständlichen Grundstück befindliche SB-Markt. Es sei deshalb nicht nachvollziehbar, wie das FA zu einer anderen Auffassung gelange, obwohl es sich in der Einspruchsentscheidung auch mit diesem Erlass beschäftige.

Selbst wenn man Warenhäuser und SB-Märkte voneinander würde abgrenzen wollen, würden bei Großmärkten und Großläden „in aller Regel” die Quadratmeterpreise der Gebäudeklasse 9.21 anzuwenden sein (vgl. Gürsching/Stenger, BewG § 85 Rz. 60).

Auch die vom FA bemühte Entscheidung des FG Düsseldorf lasse keine anderweitige rechtliche Beurteilung zu. Das FG Düsseldorf führe gerade an, dass Lebensmittelmärkte grundsätzlich der Gebäudeklasse 9.21 zuzuordnen seien. Nur wenn weitere Umstände hinzuträten, könne ausnahmsweise eine andere Zuordnung geboten sein. Die weiteren Umstände, die das FG aufführe, - u.a. aufwändige Baustruktur des Gebäudes, zweigeschossiges Gebäude, bei dem die Geschosse durch eine Treppe verbunden seien, vorwiegende Nutzung des Dachgeschosses - träfen gerade auf die streitgegenständliche Halle nicht zu.

Die Klägerin beantragt,

den Einheitswert des Grundstücks xxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx abweichend von dem Einheitswertbescheid auf den 01.01.1999 und der Einspruchsentscheidung vom 28. März 2002 unter Berücksichtigung der Gebäudeklasse 9.212 nach Anlage 15 zu Abschnitt 38 BewRGr auf 130 788,46 € (= 255 800,00 DM) festzusetzen,

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen

und nimmt zur Begründung zunächst auf die Gründe der Einspruchsentscheidung vom 28. März 2002 Bezug.

Er weist ergänzend darauf hin, dass die Frage, ob die SB-Märkte bezüglich der Kubikmeterpreise der Gruppe der Warenhäuser gleichzustellen seien, für das Beitrittsgebiet anders geregelt sei als für die „alten Bundesländer”. In den „Gleichlautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder Berlin, Brandenburg ... betreffend die Bewertung von Warenhausgrundstücken, Einkaufszentren sowie Grundstücken mit SB-Märkten... und mit Messehallen im Beitrittsgebiet ab 1. Januar 1991” vom 25. Juni 1993 sei im Abschnitt 2 Tz. 2.2 eindeutig bestimmt worden, dass die SB-Märkte nicht zur Gruppe der Warenhäuser gehörten. Nach Abschnitt 4 Tz. 4.2.2 sei ein anderer Kubikmeterpreis als für Warenhäuser anzusetzen.

Für das Bewertungsrecht nach den Vorschriften des BewG 1965, das nach wie vor auf die „alten” Bundesländer (inkl. ehem. Berlin-West) anzuwenden sei, existiere keine so eindeutige Abgrenzung. Grundsätzlich seien die SB-Märkte - so auch die übereinstimmende Auffassung der Bewertungskommentatoren Gürsching/Stenger und Rössler/Troll - wie Warenhäuser zu behandeln, es sei denn, die Gebäude wiesen einen hallenartigen Charakter auf. In den gleichlautenden Erlassen der Senatsverwaltung für Finanzen vom 29. März 1976 und des Finanzministeriums Nordrhein-Westfalen vom 19. Februar 1976 finde man lediglich eine allgemeine Umschreibung. Für eine Abgrenzung der SB-Märkte, die wie Warenhäuser nach der Gebäudeklasse 4 zu bewerten seien, von den SB-Märkten, die wie Markthallen nach der Gebäudeklasse 9.21 zu behandeln seien, könne die Umschreibung der gleichlautenden Erlasse für das Beitrittsgebiet gleichwohl herangezogen werden. Danach seien SB-Märkte, die den Markthallen gleichzustellen seien, solche Gebäude mit Spannweiten der Tragkonstruktion über 20 m und einer Traufhöhe von über 8 m (sog. Negativabgrenzung).

Abgesehen von dieser Frage könne jedoch noch ein anderes Abgrenzungsmerkmal für die Entscheidung herangezogen werden. Bereits im Urteil des FG Berlin vom 24. Januar 1973 (EFG 1973, 475) komme zum Ausdruck, dass eine Markthalle - anders als bei SB-Märkten - dadurch gekennzeichnet werde, dass sie eine Anzahl von Verkaufsständen enthalte, die nicht von dem Käufer betreten werden könnten, und von einer Vielzahl von unterschiedlichen Einzelhandelskaufleuten betrieben würden. Die SB-Märkte dienten jedoch weit überwiegend dem Betrieb eines Einzelhandelsunternehmens. Dies treffe auf den Streitfall zu.

Wegen der weiteren Einzelheiten zum Vorbringen der Beteiligten wird auf die im Verfahren gewechselten Schriftsätze Bezug genommen.

Dem Gericht hat bei seiner Entscheidung ein Band Einheitswert- und Grundsteuerakten zur Steuernummer xxxxxxxxxxxx vorgelegen. Die Bauakten des xxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx für das sind beigezogen worden.

Gründe

Die zulässige Klage ist unbegründet. Der angefochtene Einheitswertbescheid auf den 01.01.1999 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, da der Beklagte den auf dem xxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx errichteten Lebensmittelmarkt zutreffend als „Warenhaus” in die Gebäudeklasse 4 der Anlage 15 zu Abschnitt 38 BewRGr eingeordnet hat.

Der Einheitswert für das Grundstück der Klägerin ist gemäß § 76 Abs. 3 Nr. 2 BewG im Wege des Sachwertverfahrens zu ermitteln. Bei der Bewertung des Grundstücks im Sachwertverfahren ist gemäß § 83 Satz 1 BewG vom Bodenwert (§ 84 BewG), vom Gebäudewert (§§ 85 bis 88 BewG) und vom Wert der Außenanlagen (§ 89 BewG) auszugehen. Dieser Ausgangswert ist durch Anwendung einer Wertzahl an den gemeinen Wert anzugleichen (§ 83 Satz 2, § 90 Abs. 1 BewG).

Für die Ermittlung des Gebäudewerts ist zunächst ein Wert auf der Grundlage von durchschnittlichen Herstellungskosten nach den Baupreisverhältnissen des Jahres 1958 zu errechnen (§ 85 Satz 1 BewG). Dieser Wert ist nach den Baupreisverhältnissen im Hauptfeststellungszeitpunkt (1. Januar 1964) umzurechnen (§ 85 Satz 2 BewG). Der so errechnete Gebäudenormalherstellungswert ist Grundlage zur Findung des Gebäudesachwerts unter Berücksichtigung der §§ 86, 87 BewG, der nach Maßgabe des § 88 BewG in besonderen Fällen ermäßigt oder erhöht werden kann (§ 85 Sätze 3 und 4 BewG).

In den Anlagen 14 und 15 zu Abschn. 38 BewRGr sind für unterschiedliche Gebäudeklassen Raummeterpreise festgelegt, die auf den Baupreisverhältnissen des Jahres 1958 beruhen und durch Anwendung des für den Hauptfeststellungszeitpunkt 1. Januar 1964 maßgebenden Bauindexes auf die Baupreisverhältnisse in diesem Zeitpunkt umgerechnet sind. Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH- sind diese den einzelnen Gebäudeklassen zugeordneten Durchschnittswerte zum Zwecke einer möglichst gleichmäßigen Bewertung grundsätzlich anzuwenden, weil ihr Ansatz dem Zweck des Sachwertverfahrens dient, das in seinen Grundzügen auf die Bewertung von bebauten Grundstücken mit einem typisierenden gemeinen Wert (§ 9 BewG) ausgerichtet ist (vgl. BFH-Urteile vom 26. Juni 1981 III R 3/79, BFHE 133, 437, BStBl II 1981, 643, und vom 30. Januar 1991 II R 51/88, Sammlung nicht amtlich veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV-1992, 371).

Dies setzt nach Auffassung des BFH notwendigerweise auch die Maßgeblichkeit der Gebäudeklasseneinteilung jedenfalls für den Regelfall voraus. Soweit die BewRGr für die Abgrenzung der verschiedenen Gebäudeklassen voneinander Vorgaben machen, sind diese der Beurteilung zugrunde zu legen. Für die Frage, ob das Gebäude der Klägerin ein Warenhaus im Sinne der Gebäudeklasse 4 der Anlage 15 zu Abschn. 38 BewRGr darstellt, ist deshalb die Definition in Abschn. 16 Abs. 7 Satz 7 BewRGr maßgebend, wonach Warenhausgrundstücke Geschäftsgrundstücke sind, die im Ganzen oder weit überwiegend dem Betrieb eines Einzelhandelsunternehmens dienen und die üblichen Ladengrundstücke an Umfang übertreffen. Dagegen dienen Markt- und Messehallen in der Regel nicht dem Einzel-, sondern dem gewerblichen Großhandel als Ausstellungs- und Handelsplatz. Markt- und Messehallen haben typischerweise anderen Funktionserfordernissen als Kaufhäuser zu genügen, insbesondere erfordert ihre Ausführung - anders als bei dem Einzelhandel dienenden Kaufhäusern - keine aufwändige, sondern mehr eine schlichte, funktionale Baugestaltung. Bei Markt- und Messehallen ist es gewöhnlich nicht erforderlich, durch aufwändige, repräsentative Baukonstruktionen und -ausführungen ein angenehmes Verkaufsklima zu schaffen und hierdurch die Kauflust von Endverbrauchern anzuregen (BFH-Urteil vom 12. Juni 2002 II R 15/99, BFH/NV 2002, 1282).

Von diesen Grundsätzen ausgehend ist das Gebäude der Klägerin gemäß § 85 BewG i.V.m. Anlage 15 zu Abschn. 38 BewRGr zutreffend in die Gebäudeklasse 4 „Warenhäuser” eingeordnet worden. Es handelt sich insoweit um ein Geschäftsgrundstück, das im Ganzen dem Betrieb eines Einzelhandelsunternehmens dient und die üblichen Ladengrundstücke an Umfang übertrifft (Abschn. 16 Abs. 7 Satz 7 BewRGr).

Diese Auffassung wird auch durch die Kommentarliteratur gestützt. So vertritt Halaczinsky (in Rössler/Troll, BewG § 76, Anm. 40) die Auffassung, dass Selbstbedienungsläden (insbesondere Großraumläden für Supermärkte, Verbrauchermärkte etc.), die über den Umfang eines normalen Ladengeschäfts hinausgingen, den Warenhäusern gleich zu stellen seien. Er wirft im Zusammenhang mit der Einordnung der Großmärkte und der C & C-Großflächen - die sich in erster Linie nach der Bauweise und der baulichen Ausstattung der Gebäude richte - zwar die Frage auf, ob Lebensmittelmärkte, die von bestimmten Handelsketten (Lebensmitteldiscounter) im Wesentlichen baugleich - sozusagen serienmäßig - hergestellt würden, stets nach Gebäudeklasse 9.21 der Anlage zu Abschn. 38 bewertet werden könnten (in Rössler/Troll, BewG § 85 Anm. 52), kommt unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 12. Juni 2002 allerdings zu dem Ergebnis, dass kleinere und mittlere Lebensmittelmärkte - und um einen solchen handelt es sich bei dem Lebensmittelmarkt der Klägerin - in der Regel der Gebäudeklasse 4 „Warenhäuser” zuzurechnen seien (in Rössler/Troll, BewG § 85 Anm. 52 a). Gürsching/Stenger (BewG § 85 Anm. 60) verweist demgegenüber zwar darauf, dass es sich bei den Großmärkten sowie den C & C-Großläden meist um hallenähnliche Gebäude handle, bei denen in aller Regel die Raummeterpreise der Gebäudeklasse 9.21 anzuwenden seien - ohne sich allerdings mit der Frage der Einordnung bei kleinen und mittleren Lebensmittelmärkten genauer zu befassen. Begründet wird diese Auffassung unter anderem mit dem Hinweis auf den Erlass des Finanzministeriums Nordrhein-Westfalen vom 19. Februar 1976 (Betriebsberater -BB- 1976, 304), der mit dem auch von den Beteiligten herangezogenen Erlass des Senators für Finanzen vom 29. März 1976 gleichlautend ist und den Begriff der „Großmärkte und Großläden” gerade nicht näher erläutert.

Eine Definition der „Warenhäuser” im Unterschied zu „Großmärkten, SB-Märkten und Verbrauchermärkten sowie Markthallen” enthalten die von beiden Beteiligten herangezogenen „Gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder, Berlin, Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Sachsen, Sachsen-Anhalt und Thüringen betreffend die Bewertung von Warenhausgrundstücken, Einkaufszentren sowie Grundstücken mit Großmärkten, SB-Märkten und Verbrauchermärkten und mit Messehallen im Beitrittsgebiet ab 1. Januar 1991” vom 25. Juni 1993. Warenhäuser sind gemäß Abschnitt 2 Tz. 2.1 „Gebäude, die im ganzen oder weit überwiegend dem Betrieb eines Einzelhandelsunternehmens dienen und die sich gegenüber üblichen Ladengrundstücken durch die Größe ihrer Nutzfläche unterscheiden. Die Nutzfläche von Warenhäusern liegt regelmäßig über 500 m. Warenhäuser sind mehrgeschossige Massivbauten. Sie befinden sich häufig an zentralen Standorten und haben teilweise Lebensmittelabteilungen oder Restaurants. Als Warenhäuser sind auch die hinsichtlich der Art der angebotenen Waren beschränkten Kaufhäuser und Spezialkaufhäuser mit größeren Nutzflächen anzusehen.” Demgegenüber werden in Tz. 2.3 die Großmärkte, SB-Märkte und Verbrauchermärkte als „eingeschossig, höchstens zweigeschossig, mit integriertem Lager-, Büro- und Sozialteil” beschrieben. Die übliche Nutzfläche liege über 500 m. Die Spannweite der Tragkonstruktion betrage regelmäßig zwischen 15 und 20 m und die Traufhöhe bis zu 8 m. Die Waren würden in den Märkten meist im Selbstbedienungsprinzip angeboten. Die Gebäude könnten auch als Kfz-Ausstellungshallen, Möbelausstellungshallen, Textil- und Baumärkte, Gartencenter usw. genutzt werden. Zu den Messehallen im Sinne dieses Erlasses gehörten großflächige, meist stützenfreie Ausstellungshallen einschließlich ihrer Funktions- und Nebenräume.

Von diesen Begriffsbestimmungen ausgehend mag einiges dafür sprechen, dass der Lebensmittelmarkt der Klägerin nicht als „Warenhaus” im Sinne dieses Erlasses einzuordnen, sondern vielmehr als SB-Markt zu qualifizieren wäre - mit der Folge, dass im Geltungsbereich des Erlasses ein entsprechend niedrigerer Raummeterpreis zum Ansatz käme. Der streitige Lebensmittelmarkt ist eingeschossig, nicht unterkellert, mehr als 500 m groß, weist eine Geschosshöhe von 2,22 m/3,05 m/4,05 m auf und verfügt über ein Pultdach. Die Waren werden außerdem im Selbstbedienungsprinzip angeboten. Gleichwohl ist davon auszugehen, dass die in den Gleichlautenden Erlassen vom 25. Juni 1993 enthaltenen Begriffsbestimmungen nicht unmittelbar auf Grundstücke übertragbar sind, die nicht im Beitrittsgebiet liegen, da sie für die Bewertung von anderen Maßstäben und Raummeterpreisen ausgehen als dies bei der Bewertung gemäß § 73 Abs. 3 Nr. 2 BewG i.V.m. Abschn. 16 Abs. 7 BewRGr der Fall ist. So sieht Anlage 15 zu Abschn. 38 BewRGr als Gebäudeklassen zwar Warenhäuser und im Rahmen der „anderen Geschäftsgrundstücke und bebauten Grundstücke” die Markthallen, Messehallen und dgl. vor, SB-Märkte und Verbrauchermärkte kommen als eigene Kategorie jedoch gerade nicht vor, obwohl diese von der Bauweise und Ausstattung her zum Teil durchaus zwischen den Gebäudeklassen 4 und 9.21 liegen könnten.

Eine Abweichung von der in Anlage 15 zur Abschn. 38 BewRGr enthaltenen Gebäudeklasseneinteilung ist nach der BFH-Rechtsprechung allerdings nur in bestimmten Ausnahmefällen möglich. Maßgebend ist danach zunächst die Definition in Abschn. 16 Abs. 7 BewRGr, die - wie ausgeführt - vorliegend erfüllt ist. Soweit die Klägerin demgegenüber eine Einordnung in die Gebäudeklasse 9.21 begehrt, kommt diese nach dem Dafürhalten des Gerichts nicht in Betracht. Wird davon ausgegangen, dass Markt- und Messehallen, wie sie der Gebäudeklasseneinteilung zugrunde liegen, in der Regel nicht dem Einzelhandel, sondern dem gewerblichen Großhandel als Ausstellungs- und Handelsplatz dienen, so deutet allein dies auf eine Bauweise und Ausstattung hin, die nicht darauf ausgerichtet ist, durch aufwändige, repräsentative Baukonstruktionen ein angenehmes Verkaufsklima zu schaffen. Markt- und Messehallen dienen in erster Linie dem Zweck, anderen Händlern in hallenartigen Gebäuden Standfläche zur Verfügung zu stellen und müssen daher nicht durch ihre bauliche Gestaltung beeindrucken. So hat bereits das FG Berlin mit Urteil vom 24. Januar 1973 (II 115/71, EFG 1973, 475) darauf hingewiesen, dass eine Markthalle im allgemeinen eine Anzahl von Verkaufsständen enthalte, die vom Käufer nicht betreten werden könnten. Nach dieser Begriffsbestimmung wären die Voraussetzungen für eine Einordnung in die Gebäudeklasse 9.21 vorliegend bereits deshalb nicht gegeben, weil der Lebensmittelmarkt der Klägerin keine einzelnen Verkaufsstände enthält.

Auch die bauliche Ausstattung des Lebensmittelmarktes spricht jedoch nicht für eine Einordnung in die Gebäudeklasse 9.21. Der Lebensmittelmarkt der Klägerin weist zwar ausweislich der Einheitswert- und Grundsteuerakte wie auch der Bauakten keine „aufwändige, repräsentative Baukonstruktion”, sondern eher eine schlichte und funktionale Baugestaltung auf, doch wurde bei dem An- und Umbau an die vormals vorhandene Werkshalle auch durchaus ästhetischen Gesichtspunkten Rechnung getragen. Das Gebäude ist unter weitgehender Verwendung der vorhandenen Stahlrahmenkonstruktion in massiver Bauweise errichtet worden und umfasst eine Grundfläche von insgesamt 937 m, wovon ein Anteil von rd. 700 m auf die Verkaufsfläche entfällt. Die Eingangsseite des Gebäudes wurde neu gestaltet und dabei teilweise verklinkert, das Gebäude verfügt außerdem über eine abgehängte Decke, wobei im Altbauteil die vorhandenen Rauchabzugsklappen als „Oberlichter” beibehalten wurden (die im Übrigen bei der Bewertung zu einem Zuschlag geführt haben). Soweit die Klägerin in der mündlichen Verhandlung erstmals darauf hingewiesen hat, dass es sich bei der abgehängten Decke nicht um einen Gebäudebestandteil, sondern eine Betriebsvorrichtung handle, sieht das Gericht hierfür keine hinreichenden Anhaltspunkte. Die „abgehängte Decke” ist im Bericht des Bausachverständigen vom 18. August 1999 auch ausdrücklich als Merkmal der baulichen Ausstattung erfasst worden. Hiervon ausgehend wurden von der Klägerin durchaus Maßnahmen ergriffen, um durch die Bauausführung eine angenehmere Verkaufsatmosphäre zu schaffen, wie auch die von der Klägerin überreichten Fotografien erkennen lassen. Einen typisch „hallenartigen” Charakter vermag das Gericht dem Gebäude vor diesem Hintergrund nicht beizumessen, sodass die Eingruppierung in die Gebäudeklasse 4 insgesamt gerechtfertigt ist.

Zwar kann im Ausnahmefall eine von den BewRGr abweichende Gebäudeklasseneinteilung vorgenommen werden, da die Einteilung in die unterschiedlichen Gebäudeklassen prinzipiell nicht abschließend ist, doch sind Abweichungen von der Gebäudeklasseneinteilung der BewRGr im Interesse einer möglichst gleichmäßigen Besteuerung, der Rechtssicherheit und der Praktikabilität des Bewertungsverfahrens auf diejenigen Fälle beschränkt, in denen die nach der Gebäudeklasseneinteilung maßgebenden Durchschnittswerte für den gemeinen Wert des Gebäudes bedeutsame Eigenschaften, z.B. hinsichtlich Bauart, Bauweise, Konstruktion sowie Objektgröße, nicht ausreichend berücksichtigen und die Abweichung zwischen dem auf der Grundlage der Durchschnittswerte (nach den BewRGr) und dem nach den tatsächlichen durchschnittlichen Herstellungskosten vergleichbarer Bauwerke ermittelten Gebäudenormalherstellungswert außerhalb jeder bei Durchschnittswerten üblichen und noch vertretbaren Toleranz liegt. Erforderlich wäre daher die Feststellung einer solch gravierenden Wertdiskrepanz, die eine Zuordnung in eine andere Gebäudeklasse rechtfertigen würde (vgl. BFH-Urteil vom 12. Juni 2002 II R 15/99, BFH/NV 2002, 1282).

Die durch die BewRGr vorgegebenen Schätzungsschritte machen es dabei erforderlich, zunächst von der Mittelwertigkeit der jeweiligen Ausstattungsart auszugehen, der ein durchschnittlicher Raummeterpreis zuzuordnen ist. Im Regelfall kann davon ausgegangenen werden, dass dieser durchschnittliche Raummeterpreis (Mittelwert) auch zu einem zutreffenden Gebäudenormalherstellungswert führt, der kraft Gesetzes (§ 85 Satz 1 BewG) auf der Grundlage von Durchschnittswerten zu finden ist. Vom Ansatz der Mittelwerte kann nur dann abgesehen werden, wenn der Durchschnittswert für den gemeinen Wert des Gebäudes bedeutsame Eigenschaften nicht ausreichend berücksichtigt und die Abweichung zwischen dem auf der Grundlage der Durchschnittswerte und dem nach den tatsächlichen durchschnittlichen Herstellungskosten vergleichbarer Bauwerke ermittelten Gebäudenormalherstellungswert außerhalb jeder bei Durchschnittswerten üblichen und noch vertretbaren Toleranz liegt.

Im Streitfall sind Anhaltspunkte für eine solch gravierende Wertdiskrepanz, die eine Zuordnung in eine andere Gebäudeklasse rechtfertigen würde, weder von der Klägerin vorgetragen worden noch sonst aus den Umständen ersichtlich.

Soweit das FG Düsseldorf mit Urteil vom 12. Januar 1999 (11 K 6950 BG, EFG 1999, 264) bei der Ermittlung des Raummeterpreises für ein Gebäude, in dem ein Lebensmittelladen betrieben wird, das nicht in die Gebäudeklasse 9.21 einzuordnen ist, aber auch nicht einen typischen Warenhauscharakter aufweist, bei der Anwendung der in Anlage 15 zu Abschn. 38 BewRGr aufgelisteten Raummeterpreise auf die vorhandenen Ausstattungsmerkmale abweichend vom Regelfall nicht von der Mittelwertigkeit der jeweiligen Ausstattungsmerkmale ausgegangen war, sondern den niedrigsten Wert der jeweiligen Ausstattungsart zugrunde gelegt hatte, ist der BFH dem mit Urteil vom 12. Juni 2002 (II R 15/99, BFH/NV 2002, 1282) ausdrücklich nicht gefolgt.

Hiervon ausgehend ist auch die Berechnung des Raummeterpreises durch den Beklagten nicht zu beanstanden.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-.

Den Streitwert hat das Gericht gemäß §§ 13 und 25 Gerichtskostengesetz -GKG- a.F. ausgehend von den Sachanträgen der Beteiligten nach den grundsteuerlichen Auswirkungen zum Streitzeitpunkt für einen Zeitraum von 6 Jahren ermittelt (BFH-Urteil vom 16. Oktober 1996 II R 17/96, BStBl II 1997, 228).

Die Revision ist zugelassen worden, weil das Gericht der Frage, ob kleine und mittlere Lebensmittelmärkte mit schlichter und funktionaler Baugestaltung, die dem Einzelhandel dienen, noch als „Warenhäuser” zu qualifizieren sind, grundsätzliche Bedeutung beimisst, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.

VorschriftenBewG § 76 Abs. 3 Nr. 2, BewRGr Abschn. 16 Abs. 7, BewRGr Abschn. 38