05.12.2002 · IWW-Abrufnummer 021753
Bundesfinanzhof: Urteil vom 09.10.2002 – V R 67/01
1. Eine Leistung ist als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie für den Leistungsempfänger keinen eigenen Zweck hat, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistenden unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen.
2. Die Verschaffung von Versicherungsschutz durch einen Gebrauchtwagenverkäufer ist keine unselbständige Nebenleistung zur Fahrzeuglieferung; sie ist eine eigenständige, nach § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG steuerfreie Leistung.
Gründe:
I.
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betreibt ein Autohaus mit Kfz-Handel und -Werkstatt. In den Streitjahren 1991 bis 1995 bot die Klägerin beim Verkauf von Gebrauchtwagen den Käufern eine Garantie für bestimmte Bauteile an, wobei die CG-Car-Garantie-AG (CG) Versicherungsschutz gewährte. Die in der streitigen Zeit vereinbarten "Garantiebedingungen" hatten u.a. folgenden Wortlaut:
"§ 1 Inhalt der Garantie
1. Der Verkäufer/Garantiegeber gibt dem Käufer eine Garantie, die die Funktionsfähigkeit der ... Baugruppen ... umfaßt. Diese Garantie ist durch die CG-Car-Garantie Versicherungs-Aktiengesellschaft (nachstehend CG) versichert. ...
2. Aus der Garantie wird Entschädigung geleistet, wenn eines der garantierten Teile ... seine Funktionsfähigkeit verliert und dadurch eine Reparatur erforderlich wird.
§ 4 Pflichten des Käufers/Garantienehmers
1. Pflichten vor dem Schadenfall
...
2. Pflichten nach dem Schadenfall
Der Käufer/Garantienehmer hat
a) der CG an deren Gesellschaftssitz einen garantiepflichtigen Schaden unverzüglich nach Schadenseintritt, jedoch vor der Reparatur, ... anzuzeigen;
b) der CG etwaige seit Garantiebeginn erfolgte Wartungs- und Pflegearbeiten ... nachzuweisen;
c) einem Beauftragten des Händlers und/oder der CG jederzeit die Untersuchung der beschädigten Teile zu gestatten und ... Auskünfte zu erteilen;
d) den Schaden nach Möglichkeit zu mindern und dabei Weisungen der CG zu befolgen; ...;
e) die Reparatur beim Händler oder bei einer vom Hersteller anerkannten Werkstätte durchführen zu lassen.
3. Folgen einer Pflichtverletzung:
Wird eine der vorstehenden Pflichten verletzt, ist der Verkäufer/Garantiegeber von der Entschädigungspflicht befreit.
§ 5 Kostenerstattung
1. Dem Käufer/Garantienehmer werden garantiebedingte Lohnkosten ... voll erstattet. Garantiebedingte Materialkosten werden ... wie folgt bezahlt: ...
§ 6 Schadensregulierung, Eintrittspflicht
1. Die CG übernimmt für den Verkäufer/Garantiegeber im Garantiefall die Schadensregulierung. Der CG ist eine Reparaturrechnung, aus der die ausgeführten Arbeiten, ... ersichtlich sein müssen, einzureichen.
2. Ansprüche aus der geleisteten Garantie sind vom Käufer/Garantienehmer ausschließlich und unmittelbar gegenüber der CG geltend zu machen."
Für die Verschaffung des Versicherungsschutzes hatte die Klägerin in den Streitjahren (1991 bis 1995) Zahlungen in Höhe von 126 272 DM vereinbart. Im Anschluss an eine Außenprüfung sah der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) hierin ein Entgelt für steuerpflichtige Umsätze und änderte die Umsatzsteuerveranlagungen der Klägerin entsprechend (Umsatzsteuerbescheide für 1991 bis 1993 und 1995 vom 6. Dezember 1996 und Umsatzsteuerbescheid für 1994 vom 13. Dezember 1996). Im Einzelnen geht es um folgende Beträge:
|Aufpreis|Umsatzsteuer
1991|27 817 DM|3 416 DM
1992|28 846 DM|3 542 DM
1993|24 523 DM|3 198 DM
1994|24 683 DM|3 219 DM
1995|20 403 DM|2 661 DM
Die Einsprüche und die Klage, mit denen die Klägerin geltend machte, es liege eine steuerfreie Verschaffung von Versicherungsschutz vor, hatten keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) sah in der Verschaffung des Versicherungsschutzes eine unselbständige Nebenleistung zu der steuerpflichtigen Lieferung des Gebrauchtwagens (vgl. Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2001, 1323).
Mit der Revision rügt die Klägerin Verletzung materiellen und formellen Rechts; sie meint nach wie vor, die Verschaffung des Versicherungsschutzes sei keine unselbständige Nebenleistung zur steuerpflichtigen Veräußerung der Gebrauchtwagen. Außerdem rügt sie mangelnde Sachaufklärung: Da bei der Differenzbesteuerung nach § 25a des Umsatzsteuergesetzes 1991/1993 (UStG) das Garantie-Entgelt jedenfalls dann nicht zur Bemessungsgrundlage gehöre, wenn bei den einzelnen Geschäften keine positive Differenz erzielt worden sei, hätte das FG von der Klägerin hierzu nähere Angaben fordern müssen.
Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung aufzuheben und die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 1991 bis 1995 dahin zu ändern, dass die Bemessungsgrundlage um die Garantie-Entgelte herabgesetzt wird.
Das FA ist der Revision entgegengetreten.
II.
Die Revision ist begründet. Der Senat kann in der Sache selbst entscheiden.
Das FG hat zwar zu Recht angenommen, dass die Klägerin ihren Kunden Versicherungsschutz verschafft hat, aber zu Unrecht insoweit eine unselbständige Nebenleistung zur Veräußerung der Gebrauchtwagen bejaht.
1. Nach § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG sind die Leistungen, die darin bestehen, dass anderen Personen Versicherungsschutz verschafft wird, steuerfrei.
Die Verschaffung eines Versicherungsschutzes liegt vor, wenn der Unternehmer mit einem Versicherungsunternehmen einen Versicherungsvertrag zugunsten eines Dritten abschließt (so auch Abschn. 74 Abs. 1 Satz 1 der Umsatzsteuer-Richtlinien --UStR--).
Im Streitfall hatte die Klägerin zugunsten der Kunden, die dies wünschten, mit der CG einen Versicherungsvertrag abgeschlossen. Die Klägerin war Versicherungsnehmerin, die aus dem Versicherungsvertrag resultierenden Ansprüche auf Schadensregulierung konnten die Kunden unmittelbar gegenüber der CG geltend machen. Gegenstand der Versicherung waren in der Person der Gebrauchtwagenkäufer eingetretene Schäden. Insofern liegt der Fall anders, als wenn sich ein Verkäufer selbst gegen das Risiko, für die verkauften Gegenstände Gewähr leisten zu müssen, durch einen Versicherungsvertrag absichert. Die Versicherung erfasste die Schäden, die die Kunden bei Dritten und bei der Klägerin reparieren ließen, so dass insgesamt eine Verschaffung von Versicherungsschutz i.S. des § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG vorlag (in diesem Sinne auch Kraeusel in Reiß/Kraeusel/Langer, Umsatzsteuergesetz, § 4 Nr. 10 Rz. 36.1). Darauf, ob die Kunden, zugunsten derer der Versicherungsvertrag abgeschlossen worden war, in einer Versicherungspolice namentlich benannt waren, kommt es nicht an; entscheidend ist, dass sie ihre "Ansprüche aus der geleisteten Garantie" gemäß § 6 Nr. 2 der Garantiebedingungen "ausschließlich und unmittelbar gegenüber der CG geltend zu machen" hatten. Die Versicherung ersetzte insoweit die Einstandspflicht des Gebrauchtwagenhändlers vollständig, so dass die Verwendung des Begriffs "Garantie" irreführend ist (vgl. Oberlandesgericht --OLG-- Frankfurt, Urteil vom 21. Dezember 1995 6 U 148/95, NJW-Rechtsprechungs-Report Zivilrecht --NJW-RR-- 1996, 1386).
2. Das FG hat jedoch zu Unrecht eine unselbständige Nebenleistung zur Veräußerung der Gebrauchtwagen angenommen.
Im Anschluss an die Rechtsprechung des Gerichtshofes der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) definiert der Bundesfinanzhof (BFH) den Begriff der Nebenleistung nunmehr wie folgt:
Eine Leistung ist als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie für den Leistungsempfänger keinen eigenen Zweck hat, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistenden unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen; entscheidend ist die Sicht des Durchschnittsverbrauchers (EuGH-Urteil vom 25. Februar 1999 Rs. C-349/96, CPP, Slg. 1999, I-973; BFH-Urteil vom 31. Mai 2001 V R 97/98, BFHE 194, 555, BStBl II 2001, 658).
Die Verschaffung des Versicherungsschutzes hat neben der Fahrzeuglieferung einen eigenen Zweck; sie hat ähnlich wie eine Kaskoversicherung den Zweck, das erworbene Fahrzeug gegen Schäden zu versichern. Sie stellt nicht (lediglich) das Mittel dar, um die Hauptleistung des Leistenden --die Fahrzeuglieferung-- unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen.
Dem entspricht auch die Sicht des Durchschnittsverbrauchers; für ihn macht es einen Unterschied, ob er lediglich einen Gebrauchtwagen kauft und dabei allenfalls Gewährleistungsansprüche gegenüber dem Gebrauchtwagenverkäufer erhält, oder ob er zusätzlich zum Kaufpreis noch eine Zahlung für den Erwerb von Versicherungsansprüchen gegenüber einem Versicherer leistet.
Durch die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 10 UStG soll eine doppelte Belastung des Versicherten mit Versicherungssteuer und Umsatzsteuer vermieden werden (EuGH-Urteil in Slg. 1999, I-973 Rdnr. 23; Kraeusel in Reiß/Kraeusel/Langer, a.a.O., § 4 Nr. 10 Rz. 10; Handzik in Offerhaus/Söhn/Lange, Umsatzsteuergesetz, § 4 Nr. 10 Rn. 2 und 3). Da die von der Klägerin für die Verschaffung des Versicherungsschutzes erhaltenen Entgelte die Versicherungsprämie und damit auch die darin enthaltene Versicherungssteuer umfassen, macht die Klägerin zutreffend geltend, dass ihre Kunden mit der Versicherungssteuer belastet sind. Es würde deshalb dem Sinn des § 4 Nr. 10 UStG widersprechen, wenn die Verschaffung des Versicherungsschutzes zusätzlich umsatzsteuerpflichtig wäre. Dies gilt umso mehr, als die Reparaturleistungen im Versicherungsfall, die von der CG bezahlt werden, ihrerseits umsatzsteuerpflichtig sind; die Zahlungen der CG sind Entgelt von dritter Seite i.S. des § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG (vgl. BFH-Urteil vom 19. Oktober 2001 V R 75/98, BFH/NV 2002, 547).
3. Die angefochtenen Steuerbescheide waren demnach antragsgemäß zu ändern.
