· Fachbeitrag · Gesetzgebung
Steuerbefreiung von Photovoltaikanlagen nach § 3 Nr. 72 EStG und Gestaltungsmöglichkeiten
von Prof. Dr. Alois Th. Nacke, Richter am BFH, Hannover
| Seit dem Jahressteuergesetz 2022 (BGBl I 22, 2294) ist mit § 3 Nr. 72 EStG eine neue Steuerbefreiungsvorschrift in der Welt. Danach sind bestimmte Photovoltaikanlagen von der Ertragsbesteuerung ausgenommen. Die Neuregelung gilt nicht nur für natürliche Personen, sondern auch für Mitunternehmerschaften ‒ und über § 8 Abs. 1 S. 1 KStG auch für Körperschaften. Die neue Vorschrift macht es möglich, durch entsprechende Gestaltungen in den Genuss der Steuerbefreiung zu gelangen. Die Praxis zeigt allerdings auch, dass sich unerwünschte Rechtsfolgen ergeben können, wenn wir einen Fall des § 3 Nr. 72 EStG haben. Insbesondere im Zusammenhang mit § 7g EStG und § 3c EStG ergeben sich Fragen, die noch nicht endgültig geklärt sind. |
1. Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 72 EStG und Gestaltungsmöglichkeiten
Zweck der Neuregelung ist in erster Linie, die Betreiber von Photovoltaikanlagen im Privatbereich von steuerlichen Pflichten zu entlasten und den Betrieb solcher Anlagen zu erleichtern. Dies wird daran deutlich, dass die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 72 EStG im Zusammenhang mit der Nullbesteuerung für die Lieferung und Installation einer Photovoltaikanlage gem. § 12 Abs. 3 UStG n. F. steht. In der Vergangenheit war es für den Betreiber einer kleinen Photovoltaikanlage zur Optimierung der steuerlichen Behandlung noch erforderlich, auf die Kleinunternehmerregelung zu verzichten, um die Vorsteuer aus der Investition zu erlangen. Mit der Neuregelung ist ein solcher Verzicht überflüssig und zudem die einkommensteuerliche Erfassung der Gewinne aus dem Betrieb der Photovoltaikanlage abgeschafft worden.
1.1 Gesetzliche Regelungen
Die Neuregelung gilt rückwirkend bereits ab dem VZ 2022 (Art. 43 Abs. 1 JStG 2022). Sie ist daher für Einnahmen und Entnahmen anzuwenden, die nach dem 31.12.21 erzielt oder getätigt werden (§ 52 Abs. 4 EStG). Da die Rückwirkung steuerlich grundsätzlich von Vorteil ist (abgesehen von Fragen, die einen bereits geltend gemachten IAB betreffen, siehe unter 2.7), bestehen insoweit keine verfassungsrechtlichen Probleme. Von der Besteuerung befreit werden soll die Besteuerung von Einnahmen und Entnahmen aus mit Gewinnerzielungsabsicht betriebenen kleinerer Photovoltaikanlagen. § 3 Nr. 72 EStG unterscheidet zwischen der Steuerbefreiung von Photovoltaikanlagen bei Einfamilienhäusern bzw. nicht zu Wohnzwecken dienenden Gebäuden (z. B. Gewerbeimmobilien mit einer Einheit, Garagengrundstücke, § 3 Nr. 72 S. 1 Buchst. a EStG) und bei sonstigen Gebäuden (§ 3 Nr. 72 S. 1 Buchst. b EStG).
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