05.01.2010 | Betriebliche Altersversorgung

Begründungsloser Verzicht auf Future-Service: Gestaltung für Gesellschafter-Geschäftsführer

von Jürgen Pradl, Zorneding, und Sebastian Uckermann, Köln, Vorstände des Bundesverbandes der Rechtsberater für bAV und Zeitwertkonten e.V.

Gesellschafter-Geschäftsführer (GGf) von Kapitalgesellschaften stehen oft vor der Frage, wie mit der zu ihren Gunsten bestehenden Versorgungsverpflichtung - z.B. im Rahmen einer Firmenveräußerung - verfahren werden soll. Häufig wird in diesem Zusammenhang der Wunsch geäußert, der GGf könne ja einfach auf seine Versorgungszusage verzichten, sodass außer einem außerordentlichen Ertrag auf Gesellschaftsebene keine weiteren Konsequenzen zu befürchten seien. Dieser Beitrag zeigt auf, dass ein solcher Verzicht des GGf auf noch nicht erdiente unmittelbare Versorgungsansprüche nach der sog. „Past Service-Methode“ durch die Finanzverwaltung anerkannt wird und somit eine effektive Gestaltungsmöglichkeit darstellt.  

1. Einführung

1.1 Grundlagen

Nach der Diktion des BFH (9.6.97, GrS 1/94, BStBl II 97, 307) begründet der gesellschaftsrechtlich veranlasste Verzicht eines GGf einer Kapitalgesellschaft auf seine bestehenden unmittelbaren Pensionsanwartschaftsrechte eine verdeckte Einlage nach § 8 Abs. 3 KStG. Eine verdeckte Einlage liegt in diesem Zusammenhang vor, wenn der GGf der Gesellschaft einen Vermögensvorteil zuwendet - hier die Entlastung von der Versorgungsverpflichtung - und diese Zuwendung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist. Hierbei ist einmal mehr ein Fremdvergleich anzustellen. Es ist zu prüfen, ob ein „ordentlicher und gewissenhafter“ Fremdgeschäftsführer der Gesellschaft den durch den Verzicht ausgelösten Vermögensvorteil ebenfalls zugewendet hätte.  

Bei dem diesem Revisionsverfahren (I R 58/93) zugrunde liegenden Sachverhalt hatte sich allerdings ein damals 63-jähriger GGf im Zuge der Veräußerung der GmbH im Kaufvertrag dazu verpflichtet, die Geschäftsführung niederzulegen und auf seine Pensionszusage ohne Gegenleistung zu verzichten. Der Große Senat hatte in dieser Entscheidung ausgeführt, dass der Versorgungsberechtigte mit der Pensionszusage ein Anwartschaftsrecht erlangt hat, das einen Bestandteil seines Vermögens bildet und die Anwartschaft im Zeitablauf als Vergütung für erbrachte Leistungen verdient werden muss. In seinem im Anschluss an die Entscheidung des Großen Senats ergangenen Urteil führte der BFH dann aus, dass es „außerdem von Bedeutung sein kann, ob die Pension unverfallbar ist oder ob sie voraussetzt, dass der Berechtigte bis zum Pensionsfall für den Verpflichteten nichtselbstständig tätig ist.“ Eine darüber hinausgehende Auseinandersetzung mit dieser Rechtsfrage fand seitens des BFH nicht mehr statt, da er das Verfahren wegen Sachverhaltsfragen wieder an das FG Rheinland-Pfalz zurückverweisen musste.  

Als Rechtsfolge des entschädigungslosen Verzichts des GGf auf seine Pensionsrechte ist bei der Gesellschaft zunächst die zugrunde liegende Pensionsrückstellung gewinnerhöhend aufzulösen. Der bedingt durch die Feststellung einer verdeckten Einlage zu hoch ausgewiesene Gewinn der Gesellschaft ist außerbilanziell im Rahmen der Gewinnermittlung zu korrigieren. Somit erhöhen verdeckte Einlagen den Gewinn der Gesellschaft nicht (§ 8 Abs. 3 S. 3 KStG).