04.09.2008 | Bundesfinanzhof

Steuerneutrale Übertragung von Anteilen an Vor-GmbH auf spätere Betriebs-GmbH möglich

von RiFG Dipl.-Finw. Jens Intemann, Hannover

Die Übertragung von Anteilen an einer neu gegründeten GmbH, die später das Einzelunternehmen des Steuerpflichtigen als Betriebsgesellschaft im Rahmen einer Betriebsaufspaltung fortführen soll, kann nach einer Entscheidung des BFH vom 12.12.07 (X R 17/05, Abruf-Nr. 080749) steuerfrei erfolgen. Voraussetzung ist, dass das wirtschaftliche Eigentum an den übertragenen Geschäftsanteilen vor der Begründung der Betriebsaufspaltung auf die Erwerber übergeht. Denn zu dieser Zeit gehören die Geschäftsanteile noch nicht zum Betriebsvermögen des Einzelunternehmens. Dabei ist unerheblich, dass die Geschäftsanteile schon vor der Eintragung der GmbH in das Handelsregister übertragen wurden. Zwar können die Geschäftsanteile zivilrechtlich erst mit der Handelsregistereintragung auf die Erwerber übergehen. Steuerrechtlich kann das wirtschaftliche Eigentum aber bereits mit Abschluss des Gesellschaftsvertrags übertragen werden.

Sachverhalt

Der Kläger betrieb seit Jahren einen Sanitär- und Heizungstechnikbetrieb als Einzelunternehmen. Am 30.12.93 gründete er eine GmbH, die künftig die Tätigkeit des Einzelunternehmens im Rahmen einer Betriebsaufspaltung fortführen sollte. Die Eintragung ins Handelsregister erfolgte am 14.2.94. Bereits zum 1.1.94 nahm die neu gegründete GmbH ihre Tätigkeit auf. Zu diesem Zweck überließ der Kläger der GmbH durch einen „Pacht- und Betriebsüberlassungsvertrag“ das Betriebsgrundstück und den Fuhrpark seines Einzelunternehmens zu einem monatlichen Pachtzins von 12.000 DM. Alle übrigen Wirtschaftsgüter veräußerte er an die GmbH. 

Bei Errichtung der Vor-GmbH veräußerte er sofort drei Teilgeschäftsanteile von je 7.500 DM zum Nominalwert an drei nahe Angehörige, so dass er an der GmbH selbst nur noch zu 55 v.H. beteiligt war. Die Übertragung der (zukünftigen) Geschäftsanteile sollte zivilrechtlich mit der Eintragung der GmbH ins Handelsregister am 14.2.94 wirksam werden. Das Gewinnbezugsrecht sollte den Erwerbern aber bereits für das gesamte laufende Geschäftsjahr zustehen. Das Finanzamt behandelte die Übertragung der Geschäftsanteile als steuerpflichtige teilentgeltliche Veräußerung und erhöhte den Gewinn aus Gewerbebetrieb um 144.450 DM, weil es die Anteile an der Vor-GmbH dem Betriebsvermögen zuordnete. Hiergegen wehrte sich der Kläger erfolgreich.  

Anmerkungen

Der BFH hat sich im Streitfall zunächst ausführlich mit der steuerlichen Behandlung einer solchen Vorgesellschaft auseinandergesetzt. Der Status einer Vor-GmbH besteht vom Abschluss des notariellen Vertrags über die Errichtung der GmbH an bis zur tatsächlichen Eintragung im Handelsregister. Vor Eintragung im Handelsregister ist eine GmbH noch nicht rechtsfähig, weil die Handelsregistereintragung konstitutiv wirkt. Sie kann nach h.M. aber dennoch selbstständig im Rechts- und Geschäftsverkehr auftreten, weil sie einer juristischen Person schon weitgehend angenähert ist. Diese Grundsätze gelten auch im Steuerrecht, sodass zwischen der Vorgesellschaft und der später im Handelsregister eingetragenen GmbH aus ertragsteuerlicher Sicht Identität besteht. Aus diesem Grund konnte die vom Kläger gegründete GmbH auch schon vor ihrer Eintragung im Handelsregister ab dem 1.1.94 als Betriebsgesellschaft im Rahmen einer Betriebsaufspaltung fungieren.