30.04.2008 | Umwandlungssteuerrecht

Die steuerliche Behandlung der Spaltung

von StB Dipl.-Finw. Lars Mayer, Jarosch & Partner, Düsseldorf

In mehreren Musterfällen zum neuen Umwandlungssteuerrecht sind jüngst bereits ausführlich Abwärts- und Aufwärtsverschmelzungen und der Anteilstausch nach § 21 UmwStG dargestellt worden (GStB 07, 365, GStB 08, 4 und GStB 08, 120). Diese Beitragsreihe wird nun mit Fallstudien zur Spaltung fortgesetzt. Da die Spaltung aber je nach Art der Spaltung (Auf- bzw. Abspaltung oder Ausgliederung) und Rechtsform der beteiligten Rechtsträger unterschiedlichen Vorschriften unterliegt, wird in diesem Beitrag zunächst die Systematik des UmwStG erläutert und dann aufgezeigt, welche Rechtsfolgen sich daraus für die jeweiligen Spaltungsvorgänge ergeben. 

1. Die Spaltung im UmwG

In § 123 UmwG werden die verschiedenen Fälle der Spaltung zivilrechtlich definiert. Bei der Aufspaltung (§ 123 Abs. 1 UmwG) und der Abspaltung (§ 123 Abs. 2 UmwG) wird Vermögen jeweils auf einen oder mehrere Rechtsträger übertragen. Der Unterschied besteht darin, dass der übertragende Rechtsträger im Falle der Aufspaltung untergeht, während er bei der Abspaltung fortbesteht. Als Gegenleistung werden dem Gesellschafter des übertragenden Rechtsträgers jeweils Anteile an dem aufnehmenden Rechtsträger gewährt. Bei der Ausgliederung nach § 123 Abs. 3 UmwG gehen die als Gegenleistung zu gewährenden Beteiligungen stattdessen in das Vermögen des übertragenden Rechtsträgers über. Es entsteht also ein Mutter-Tochter-Verhältnis.  

Bei jeder der Spaltungsvarianten sind sowohl die Übertragung des Vermögens auf einen oder mehrere bereits bestehende Rechtsträger (Spaltung zur Aufnahme, jeweils Nr. 1 in § 123 Abs. 1-3 UmwG) als auch auf im Rahmen der Spaltung neu entstehende Rechtsträger (Spaltung zur Neugründung, jeweils Nr. 2 in § 123 Abs. 1-3 UmwG) möglich. Die Übertragung qualifizierten Vermögens ist jedoch nicht erforderlich. Auch anderes Vermögen als Betriebe, Teilbetriebe oder Gesellschaftsanteile kann zivilrechtlich nach § 123 UmwG übertragen werden. 

2. Die Spaltung im UmwStG

2.1 Ziele des UmwStG

Die Übertragung von Wirtschaftsgütern von einem Rechtsträger auf einen anderen im Rahmen eines Tauschs stellt nach § 6 Abs. 6 S. 1 EStG einen Realisationstatbestand dar. Gleiches gilt bei der unentgeltlichen Vermögensübertragung zwischen einer Kapitalgesellschaft und deren Gesellschafter oder einer diesem nahe stehenden Person (verdeckte Gewinnausschüttung/verdeckte Einlage). Bei Umwandlungsvorgängen wären mithin ohne die Sondervorschriften des UmwStG stille Reserven aufzudecken und zu versteuern. Ziel des UmwStG ist es, diese steuerlichen Hemmnisse bei betriebswirtschaftlich erwünschten und handelsrechtlich möglichen Umstrukturierungen zu beseitigen. Die Begünstigung der Umwandlungsmaßnahme durch das UmwStG soll nach der Gesetzesbegründung des SEStEG aber nicht dazu führen, dass das deutsche Steueraufkommen endgültig gefährdet wird (BT-Drs. 16/2710).