22.12.2023 · Fachbeitrag · Kapitalgesellschaften

Strategien zur gezielten Mobilisierung des „eingesperrten“ steuerlichen Einlagekontos

von Prof. Dr. Hans Ott, StB vBP, Köln

| In GStB 23, 456 ff. wurde die steuerliche Behandlung von Eigenkapitalveränderungen bei einer GmbH grundlegend dargestellt. In diesem Zusammenhang zeigte sich das Sonderproblem, dass z. B. zutreffend als Zugang zum steuerlichen Einlagekonto erfasste Einzahlungen der Gesellschafter in die Kapitalrücklage im Einlagekonto „eingesperrt“ sind und erst wieder steuerfrei nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG ausgekehrt werden können, wenn zuvor ein vorhandener ausschüttbarer Gewinn vollständig verwendet worden ist. Nachfolgend werden Gestaltungsmöglichkeiten dargestellt, wie das „eingesperrte“ steuerliche Einlagekonto gezielt für Ausschüttungen mobilisiert werden kann. |

1. Grundlagen und Ausgangsbeispiel

Nach § 27 Abs. 1 KStG ist eine unbeschränkt steuerpflichtige GmbH verpflichtet, die nicht in das Nennkapital geleisteten (offenen oder verdeckten) Einlagen der Gesellschafter am Schluss jedes Wirtschaftsjahres im steuerlichen Einlagekonto zu erfassen. Das durch Zu- und Abgänge veränderte steuerliche Einlagekonto wird nach § 27 Abs. 2 KStG jährlich gesondert festgestellt. Eine (verdeckte) Einlage wirkt sich nicht auf das zu versteuernde Einkommen aus, sodass eine spätere Einlagenrückgewähr beim Gesellschafter nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 3 EStG grundsätzlich nicht zu steuerpflichtigen Einnahmen aus Kapitalvermögen führt. Zu diesem Zweck werden die Einlagen gesondert festgehalten, damit später festgestellt werden kann, ob eine Gewinnausschüttung oder eine Einlagenrückgewähr vorliegt.

Sind die geleisteten Einlagen der Gesellschafter zutreffend im Einlagekonto erfasst worden, können diese nur unter Beachtung der Verwendungsrechnung des § 27 Abs. 1 S. 3 KStG wieder ohne Einbehalt von Kapitalertragsteuer an die Gesellschafter ausgekehrt werden. Denn Leistungen (= Gewinnausschüttungen) der GmbH mindern das steuerliche Einlagekonto unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung nur, soweit sie den auf den Schluss des vorangegangenen Jahres ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigen. Da somit ein „Direktzugriff“ auf das Einlagekonto grundsätzlich nicht möglich ist, wird dessen Bestand durch einen ausschüttbaren Gewinn so lange „eingesperrt“, bis der ausschüttbare Gewinn vollständig verbraucht ist. Bei einer GmbH, die regelmäßig Gewinn erzielt, kann somit eine Mobilisierung des steuerlichen Einlagekontos u. U. erst bei der Liquidation erfolgen.