· Fachbeitrag · Altersversorgung
Direktversicherung ‒ und die steuerlichen und sv-rechtlichen Folgen bei Alt- und Neuverträgen
von Dr. Claudia Veh, KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, München
| Die Direktversicherung wurde ursprünglich ab 2005 in die steuerliche Förderung nach § 3 Nr. 63 EStG einbezogen. Das Betriebsrentenstärkungsgesetz hat die Förderung ab dem Jahr 2018 noch einmal erweitert. Da es aber nach wie vor noch die Förderung nach § 40b EStG für zuvor erteilte Direktversicherungszusagen gibt, tauchen in der Praxis immer wieder Fragen zur steuerlichen und sozialabgabenrechtlichen Behandlung der Leistungen auf. Der folgende LGP-Kompass führt Sie und Ihre Kunden durch den Dschungel der unterschiedlichen Regeln bei Alt- und Neuverträgen. |
Alt- und Neuverträge in der Anwartschaftsphase
In der Anwartschaftsphase wird die Direktversicherung nach § 40b EStG oder § 3 Nr. 63 EStG besteuert, je nachdem, ob die Zusage bis zum 31.12.2004 oder ab dem 01.01.2005 erteilt wurde.
Altverträge
Für Zusagen auf betriebliche Altersversorgungsleistungen, die bis zum 31.12.2004 erteilt wurden, erfolgt die Förderung von Beiträgen in eine Direktversicherung nach § 40b EStG (pauschalbesteuerte Direktversicherung). Der Pauschalsteuersatz beläuft sich auf 20 Prozent zzgl. Solidaritätszuschlag und ggf. Kirchensteuer.
- Finanziert der Arbeitgeber die Beiträge, sind die Beiträge bis zur Pauschalierungsgrenze von
- 1.752 Euro jährlich bzw.
- 2.148 Euro jährlich bei Durchschnittsbildung sozialabgabenfrei.
- Bei einer Entgeltumwandlung sind die Beiträge nur sozialabgabenfrei, wenn Sonderzahlungen (Urlaubs-, Weihnachtsgeld) umgewandelt werden.
Neuverträge
Für Zusagen auf bAV-Leistungen im Durchführungsweg Direktversicherung, die seit dem 01.01.2005 erteilt wurden, erfolgt die Förderung der Beiträge nach § 3 Nr. 63 EStG. Hier sind inzwischen acht Prozent der Beitragsbemessungsgrenze (BBG) in der allgemeinen Rentenversicherung steuer- und vier Prozent sozialabgabenfrei. Das gilt sowohl bei Arbeitgeberfinanzierung als auch bei Entgeltumwandlung (2021: 6.816 Euro jährlich [= 85.200 Euro x 8 %] steuerfrei bzw. 3.408 Euro [= 85.200 Euro x 4 %] sozialabgabenfrei).
Sofern Beiträge nach § 40b EStG pauschal besteuert werden, sind diese vom steuerfreien Dotierungsvolumen in Höhe von acht Prozent der BBG abzuziehen (§ 52 Abs. 4 S. 16 EStG).
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Entgeltumwandlung | Arbeitgeberfinanziert | ||
Zusage bis zum 31.12.2004 erteilt | Steuerfreie Beiträge | 1.752 Euro (2.148 Euro) | 1.752 Euro (2.148 Euro) |
Sozialversicherungsfrei | 1.752 Euro (2.148 Euro) bei Umwandlung von Sonderzahlungen | 1.752 Euro (2.148 Euro) | |
Zusage seit dem 01.01.2005 erteilt | Steuerfreie Beiträge | 8 % der BBG | 8 % der BBG |
Sozialversicherungsfrei | 4 % der BBG | 4 % der BBG | |
Wichtig | Die Förderung nach § 3 Nr. 63 EStG und nach § 40b EStG ist nur einmal pro Arbeitnehmer nutzbar. Sprich: Es ist nicht möglich, den Förderumfang des § 3 Nr. 63 EStG über Entgeltumwandlung auszunutzen und noch zusätzlich eine § 3 Nr. 63 EStG-Versorgung vom Arbeitgeber finanziert zu installieren. Möglich ist natürlich, den Förderumfang des § 3 Nr. 63 EStG teilweise über Entgeltumwandlung und teilweise über Arbeitgeberfinanzierung in Anspruch zu nehmen. Gleiches gilt für die Förderung nach § 40b EStG.
Alt- und Neuverträge in der Leistungsphase
Wird eine in der Anwartschaftsphase nach § 40b EStG geförderte Direktversicherung ausgezahlt, werden bei einer Rentenleistung die Renten mit dem Ertragsteil versteuert (§ 22 Abs. 1 S. 3 a) bb) in Verbindung mit § 22 Nr. 5 S. 2a EStG). Eine Kapitalleistung wird nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der bei Versicherungsabschluss gültigen Fassung besteuert; es kommt nicht auf das Zusagedatum an.
- Für Kapitalleistungen aus Verträgen, die vor dem 01.01.2005 abgeschlossen wurden, gilt § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der am 31.12.2004 geltenden Fassung weiter. Unter Einhaltung gewisser Voraussetzungen (mindestens zwölf Jahre Laufzeit, Todesfallschutz mindestens 60 Prozent der Summen der für den Vertrag zu zahlenden Beiträge, laufende Beitragszahlung über mindestens fünf Jahre) ist die Auszahlung steuerfrei.
- Für Kapitalleistungen aus Verträgen, die nach dem Jahr 2004 abgeschlossen wurden, ist der halbe Unterschiedsbetrag zwischen der Leistung und der maßgebenden Beitragssumme als Ertrag zu erfassen, wenn der Bezugsberechtigte das 60. Lebensjahr vollendet hat und der Vertrag mindestens zwölf Jahre bestand (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG neuer Fassung).
Eine seit dem 01.01.2005 zugesagte ‒ über eine Direktversicherung finanzierte ‒ bAV wird in der Leistungsphase nach § 22 Nr. 5 EStG besteuert. Der Altersentlastungsbetrag des § 24a EStG kann hierbei genutzt werden. Aktuell sind darüber 15,2 Prozent der Einkünfte steuerfrei, maximal 722 Euro.
Bei Alt- und Neuverträgen unterliegen die Leistungen als Versorgungsbezüge der Kranken- und Pflegeversicherungspflicht. Kapitalleistungen werden auf eine zehn Jahre laufende Rente umgerechnet und für (maximal) 120 Monate verbeitragt (§ 229 SGB V).
Werbungskosten in Höhe von 102 Euro können bei Alt- und Neuverträgen abgesetzt werden (§ 9a S. 1 Nr. 3 EStG), jedoch nur einmal insgesamt.
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Besteuerung | Sozialversicherung | |
Zusage auf Abschluss einer Direktversicherung bis zum 31.12.2004 erteilt |
| § 229 SGB V: Kranken- und Pflegeversicherungspflicht |
Zusage auf Abschluss einer Direktversicherung seit dem 01.01.2005 erteilt |
| § 229 SGB V: Kranken- und Pflegeversicherungspflicht |
Vorzeitige Auflösung einer Direktversicherung
In der Praxis kommt es immer wieder vor, dass eine Direktversicherung vor ihrem Ablauf aufgelöst wird; z. B. wenn ein Arbeitnehmer vorzeitig aus dem Unternehmen ausscheidet und die Anwartschaft innerhalb der nach § 3 Abs. 2 BetrAVG liegenden Grenze liegt. Aber auch im laufenden Arbeitsverhältnis können Arbeitgeber und Arbeitnehmer übereinkommen, die Anwartschaft auf bAV abzufinden. Wie wird das steuer- und sozialabgabenrechtlich behandelt?
Steuerliche Behandlung
Die Auskehrung des Rückkaufswerts einer nach § 40b EStG geförderten Direktversicherung hat keine lohnsteuerlichen Konsequenzen. Denn der Rückkaufswert wurde aus pauschalversteuertem Einkommen finanziert (BMF, Schreiben vom 06.12.2017, Az. IV C 5 ‒ S 2333/17/10002, Rz. 166, Abruf-Nr. 198275). Bei der Einkommensteuer richtet sich die Besteuerung der Erträge nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der bei Vertragsschluss gültigen Fassung.
Die Abfindung einer nach § 3 Nr. 63 EStG in der Anwartschaft geförderten Direktversicherung ist nach § 22 Nr. 5 EStG zu versteuern. Ob die Fünftel-Regelung nach § 34 EStG anwendbar ist, ist derzeit offen (BFH, Urteil vom 06.05.2020, Az. X R 24/19, Abruf-Nr. 219404).
Sozialabgabenrechtliche Behandlung
Die Spitzenverbände der Sozialversicherung klassifizieren Abfindungen, die nach dem 30.06.2016 gezahlt werden, als Versorgungsbezug (§ 229 SGB V), sie behandeln diese nicht mehr als Arbeitsentgelt. Entscheidend für die Zuordnung ist allein der ursprünglich vereinbarte Versorgungszweck (Besprechungsergebnisse der Spitzenverbände vom 20.04.2016, Abruf-Nr. 187163).
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Besteuerung | Sozialversicherung | |
Zusage bis zum 31.12.2004 erteilt | § 229 SGB V: Kranken- und Pflegeversicherungspflicht | |
Zusage seit dem 01.01.2005 erteilt |
| § 229 SGB V: Kranken- und Pflegeversicherungspflicht |
