14.12.2017 · Fachbeitrag · Betriebliche Altersversorgung

Staatlicher Zuschuss zur bAV bei Kleinverdienern ‒ ein Mittel zur Mitarbeiterbindung

von Dipl.-Finw. Tobias Arndt, Wermelskirchen

| Ab 2018 wird mit dem Betriebsrentenstärkungsgesetz ein bAV-Förderbetrag für Arbeitnehmer mit geringerem Verdienst eingeführt. Arbeitgeber sollten die Voraussetzungen kennen, wenn sie von dem „Sofort-Zuschuss“ des Fiskus von 30 Prozent profitieren wollen. |

Kleinverdienergrenze

Der Arbeitgeber kann den bAV-Förderbetrag für Arbeitnehmer in Anspruch nehmen, deren Entgelt ‒ abhängig vom Lohnzahlungszeitraum ‒ folgende Brutto-Beträge nicht übersteigt (§ 100 EStG):

Pro Tag	Pro Woche	Pro Monat	Pro Jahr
73,34 Euro	513,34 Euro	2.200 Euro	24.600 Euro

Die Arbeitslohngrenze von 2.200 Euro brutto monatlich gilt unabhängig von einer ggf. reduzierten Arbeitszeit, z. B. bei Teilzeitbeschäftigten. Ausschließlich der laufende Arbeitslohn zählt. Er ist nicht hochzurechnen.

PRAXISHINWEIS | Bei der Prüfung der Einkommensgrenze ist aus Vereinfachungsgründen nur auf die Verhältnisse zum Zeitpunkt der Zahlung des Arbeitgeberbeitrags abzustellen. Der Arbeitgeber hat also die Möglichkeit, die Einzahlungen ‒ insbesondere bei schwankenden Arbeitslöhnen ‒ entsprechend zu gestalten.

Bei der Prüfung der Kleinverdienergrenze bleiben außen vor

sonstige Bezüge (z. B. Weihnachtsgeld),

steuerfreie Lohnbestandteile (z. B. Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit sowie nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfreie Beiträge zur bAV),

unter die 44-Euro-Freigrenze fallende Sachbezüge (§ 8 Abs. 2 S. 11 EStG) oder

nach §§ 37a, 37b, 40, 40b a. F. EStG pauschal besteuerter Arbeitslohn.

Wird bei Teilzeitbeschäftigten und geringfügig Beschäftigten die Lohnsteuer pauschal erhoben, wird zur Prüfung der Einkommensvoraussetzungen auf den pauschal besteuerten Arbeitslohn bzw. das pauschal besteuerte Arbeitsentgelt für den entsprechenden Lohnzahlungszeitraum abgestellt. Sonstige und steuerfreie Bezüge bleiben jedoch auch bei diesen Personen außen vor.

Grundvoraussetzungen des neuen § 100 EStG

Im Wesentlichen entsprechen die Grundvoraussetzungen des neuen § 100 EStG den Voraussetzungen für die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG:

Es muss sich um eine kapitalgedeckte bAV in Form eines externen Durchführungswegs (Direktversicherung, Pensionskasse, Pensionsfonds) handeln.

Die Verträge müssen Leistungen in Form einer Rente oder eines Auszahlungsplans nach dem Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz vorsehen. Eine umlagefinanzierte bAV ist nicht begünstigt.

Dem bAV-Förderbetrag nicht entgegen steht allein die Möglichkeit, eine Einmalkapitalauszahlung (100 Prozent des zu Beginn der Auszahlungsphase zur Verfügung stehenden Kapitals) wählen zu können.

Wichtig | In folgendem Punkt weicht die Inanspruchnahme des Förderbetrags von den Regel des § 3 Nr. 63 EStG ab: Die Vertriebskosten bei Abschluss des Vertrags über die bAV dürfen nicht zulasten der ersten Beiträge einbehalten werden (Zillmerung). Vielmehr dürfen die Vertriebskosten nur als fester Anteil der laufenden Beiträge einbehalten werden.

Hinzu kommt, dass nur Beiträge für Arbeitnehmer mit einem ersten Arbeitsverhältnis beim Arbeitgeber gefördert werden. Begünstigt sind somit Arbeitnehmer mit den Steuerklassen I bis V oder pauschal besteuertem Arbeitslohn in einem ersten Dienstverhältnis (Nachweis über eine Bestätigung des Arbeitnehmers). Entsprechend nicht begünstigt sind Arbeitnehmer mit Steuerklasse VI.

PRAXISHINWEIS | Als erstes Arbeitsverhältnis kann auch ein weiterbestehendes Arbeitsverhältnis ohne Anspruch auf Arbeitslohn zählen (z. B. während der Elternzeit, der Pflegezeit oder des Bezugs von Krankengeld).

Der Bezug zum ersten Dienstverhältnis stellt sicher, dass der bAV-Förderbetrag für einen Arbeitnehmer mit mehreren Dienstverhältnissen nebeneinander nicht mehrmals in Anspruch genommen wird. Dies schließt aber nicht aus, dass der Förderbetrag bei einem Arbeitgeberwechsel im Laufe des Jahres ggf. mehrfach in Anspruch genommen werden kann. Auf eine Begrenzung „einmal jährlich“ wurde aus Vereinfachungsgründen und im Hinblick auf die vergleichbare Regelung im Rahmen der Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG verzichtet.

Antragsverfahren

Liegen die Voraussetzungen für den staatlichen Zuschuss vor, kann der Arbeitgeber den bAV-Förderbetrag bei der nächsten Lohnsteuer-Anmeldung mit seiner Lohnsteuerzahllast verrechnen. Den Förderbetrag trägt er in Zeile 23 der Lohnsteuer-Anmeldung ein, die Zahl der geförderten Arbeitnehmer in Zeile 16. Übersteigt der Förderbetrag den Betrag, der insgesamt an Lohnsteuer abzuführen ist, erstattet das Betriebsstättenfinanzamt die Differenz.

Wichtig | Es gibt Fälle, in denen der Versicherer Beiträge zur bAV an den Arbeitgeber zurückzahlt, etwa nach einer Kündigung der Versicherung bei Beendigung der Arbeitsverhältnisse von Arbeitnehmern mit verfallbaren Anwartschaften. In dem Fall muss der Arbeitgeber den auf den Rückzahlungsbetrag entfallenden Förderbetrag ebenfalls zurückgewähren. Ergibt sich dadurch im Lohnzahlungszeitraum insgesamt ein „negativer bAV-Förderbetrag“, so ist dies durch ein vorangestelltes Minuszeichen in Zeile 23 der LSt-Anmeldung zu kennzeichnen.

Zusätzlicher rein arbeitgeberfinanzierter Beitrag

Voraussetzung für die Inanspruchnahme des bAV-Förderbetrags ist, dass der zum Lohnsteuerabzug verpflichtete Arbeitgeber einen Beitrag von mindestens 240 Euro jährlich zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zur kapitalgedeckten bAV leistet. Dies hat zur Folge, dass (anders als bei § 3 Nr. 63 EStG) Gehaltsumwandlungen nicht begünstigt sind. Die zusätzlichen Beiträge des Arbeitgebers können tarifvertraglich, durch eine Betriebsvereinbarung oder einzelvertraglich festgelegt werden. Der geförderte Höchstbetrag liegt bei 480 Euro.

Ferner muss der Arbeitgeber zum Lohnsteuerabzug verpflichtet sein. Das sind inländische Arbeitgeber (§ 38 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG), ausländische Verleiher (§ 38 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG) und in den Fällen der Arbeitnehmerentsendung das in Deutschland ansässige Unternehmen, das den Arbeitslohn für die geleistete Arbeit wirtschaftlich trägt (§ 38 Abs. 1 S. 2 EStG).

Ob der Arbeitnehmer unbeschränkt oder beschränkt einkommensteuerpflichtig ist, spielt keine Rolle. Der bAV-Förderbetrag kann auch für Arbeitnehmer in Anspruch genommen werden, bei denen der Lohnsteuerabzug im Inland aufgrund eines DBA begrenzt ist (z. B. bei Grenzgängern aus der Schweiz auf 4,5 Prozent des Bruttobetrags der Vergütungen, sofern es sich um Kleinverdiener handelt).

Höhe des Förderbetrags

Der Förderbetrag beträgt im Kalenderjahr 30 Prozent des zusätzlichen Arbeitgeberbeitrags, mindestens also 72 Euro und höchstens 144 Euro. Im Ergebnis trägt der Arbeitgeber somit 70 Prozent des zusätzlichen Arbeitgeberbeitrags in die kapitalgedeckte bAV (Direktversicherung, Pensionskasse, Pensionsfonds) selbst. Eine umlagefinanzierte bAV sowie die bAV über eine Unterstützungskasse oder durch eine Pensionszusage sind nicht begünstigt.

Keine Rolle spielt die Zahlungsweise (monatlich, quartalsweise, jährlich oder unregelmäßig) für die Inanspruchnahme des bAV-Förderbetrags. Im Zeitpunkt der Beitragszahlung müssen die Voraussetzungen des § 100 EStG vorliegen. Ändern sich zu einem späteren Zeitpunkt die Verhältnisse, ist der geltend gemachte bAV-Förderbetrag nicht rückgängig zu machen.

Beispiele

Der Arbeitgeber zahlt vierteljährlich jeweils am 15.01., 15.04., 15.07. und 15.10. einen zusätzlichen Arbeitgeberbeitrag von 150 Euro. Am 15.01., 15.04. und 15.07. beträgt der bAV-Förderbetrag je 45 Euro (30 % von 150 Euro). Am 15.10. beträgt der Förderbetrag nur noch 9 Euro (Höchstbetrag 144 Euro ./. 3 x 45 Euro).

Ein Arbeitnehmer erhält im Januar laufenden Arbeitslohn von 2.200 Euro. Der Arbeitgeber zahlt einen zusätzlichen Arbeitgeberbeitrag und nimmt mit der Lohnsteueranmeldung für Januar 2018 den bAV-Förderbetrag in Anspruch. Ab Mai steigt der laufende Arbeitslohn um drei Prozent auf 2.266 Euro. Der Arbeitgeber zahlt weiterhin monatlich den zusätzlichen Arbeitgeberbeitrag. Ab Mai kann er den bAV-Förderbetrag nicht mehr in Anspruch nehmen. Das hat jedoch keinen Einfluss auf den bereits in den Monaten Januar bis April in Anspruch genommenen bAV-Förderbetrag (keine rückwirkende Korrektur).

Der Arbeitgeber zahlt bei einem unbefristet beschäftigten Arbeitnehmer monatlich einen zusätzlichen Beitrag von 20 Euro. Der Arbeitgeber nimmt mit der LSt-Anmeldung den bAV-Förderbetrag in Anspruch. Zum 01.05. verlässt der Arbeitnehmer unerwartet das Unternehmen. Der Arbeitgeber kann den maßgeblichen Jahresmindestbetrag von 240 Euro nicht mehr zahlen. Das unerwartete Ausscheiden des Arbeitnehmers hat keinen Einfluss auf den bereits in den Monaten Januar bis April in Anspruch genommenen bAV-Förderbetrag (keine rückwirkende Korrektur).

Der Arbeitgeber ist allerdings verpflichtet, den bAV-Förderbetrag an die Finanzverwaltung zurückzuzahlen, wenn ein Arbeitnehmer mit verfallbaren Versorgungsansprüchen aus dem Unternehmen ausscheidet und die Versorgungseinrichtung das angesparte Kapital an den Arbeitgeber zurückzahlt.

Besonderheiten bei bestehenden Verträgen

Zahlte der Arbeitgeber am 01.01.2018 bereits zusätzliche arbeitgeberfinanzierte Beiträge in eine kapitalgedeckte betriebliche Altersversorgung (Direktversicherung, Pensionskasse, Pensionsfonds) ein, ist anhand des Referenzjahres 2016 zu bestimmen, in welcher Höhe dem Arbeitgeber der bAV-Förderbetrag zusteht. Der Arbeitgeber muss im Vergleich zum Jahr 2016 weitere zusätzliche arbeitgeberfinanzierte Beiträge leisten, um den Förderbetrag zu erhalten. Der jeweilige Förderbetrag ist jedoch auf den Betrag beschränkt, den der Arbeitgeber über den Beitrag des Jahres 2016 hinaus leistet.

Beispiele

Der Arbeitgeber zahlte im Jahr 2016 einen zusätzlichen Arbeitgeberbeitrag von jährlich 210 Euro. Er erhöht den Arbeitgeberbeitrag ab 2017 auf 300 Euro.

Der bAV-Förderbetrag beträgt 30 Prozent von 300 Euro (= 90 Euro). Es erfolgt keine Begrenzung nach § 100 Abs. 2 S. 2 EStG, weil der Arbeitgeberbeitrag ab 2017 um 90 Euro erhöht wird.

Der Arbeitgeber zahlte im Jahr 2016 einen zusätzlichen Arbeitgeberbeitrag von jährlich 400 Euro.

- Er erhöht den Arbeitgeberbeitrag ab 2018 um 144 Euro auf 544 Euro. Der bAV-Förderbetrag beträgt 30 Prozent von 544 Euro (= 163,20 Euro). Wegen der Begrenzung kann der Arbeitgeber nur 144 Euro als bAV-Förderbetrag geltend machen. Somit finanziert er die Aufstockung voll aus dem Zuschuss.

- Der Arbeitgeber erhöht den Beitrag ab 2018 um 200 Euro auf 600 Euro. Der Arbeitgeber erhält den staatlichen Zuschuss von 144 Euro. Daneben muss er einen Betrag von 56 Euro selbst aufbringen.

PRAXISHINWEIS | Arbeitgeber, die bereits 2016 zusätzliche arbeitgeberfinanzierte Beiträge in eine kapitalgedeckte bAV eingezahlt haben, haben 2018 in bestimmten Fallkonstellationen die Möglichkeit, die bAV aufzustocken und die Aufstockungsbeträge in gleicher Höhe als staatlichen Zuschuss über die Lohnsteuer-Anmeldung erstattet zu bekommen. Arbeitgeber sollten wie folgt vorgehen:

Sie sollten sich zunächst einen Überblick über die von ihnen finanzierten bAV-Beiträge in den versicherungsförmigen Durchführungswegen samt der Gehälter der Arbeitnehmer verschaffen.

Sie sollten dann die Beiträge für Geringverdiener im Jahr 2018 mit denen aus dem Jahr 2016 vergleichen, um zu eruieren, inwieweit sie von der Förderung profitieren bzw. eine weitere Erhöhung sinnvoll ist. Sie sollten jedoch darauf achten, dass bei Erhöhung der Einzahlung in bestehende Verträge die verbliebenen Abschluss- und Vertriebskosten und die ggf. neu anfallenden Abschluss- und Vertriebskosten jeweils als fester Anteil der ausstehenden laufenden Beiträge einbehalten werden.

Können sie von der Förderung profitieren, sollten sie über einen Wechsel von monatlicher zu jährlicher Beitragszahlung nachdenken, da dies den Prüf- und Arbeitsaufwand im Zusammenhang mit dem bAV-Förderbetrag verringert.

Steuerfreiheit des zusätzlichen Arbeitgeberbeitrags

Der zusätzliche Arbeitgeberbeitrag zur kapitalgedeckten bAV für Kleinverdiener ist bis zum Höchstbetrag von jährlich 480 Euro steuerfrei. Zahlt der Arbeitgeber mehr, kann der darüber hinausgehende Anteil nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei sein, sofern das entsprechende Volumen des § 3 Nr. 63 EStG noch nicht durch andere Beiträge ausgeschöpft wurde (§ 100 Abs. 6 S. 1 EStG).

Die späteren Versorgungsleistungen aufgrund von Beiträgen, für die der Förderbetrag in Anspruch genommen wurde, gehören zu den voll steuerpflichtigen sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 5 S. 1 EStG.

Sozialversicherungsfreiheit des Arbeitgeberbeitrags

Sozialversicherungsrechtlich ist der zusätzliche Arbeitgeberbeitrag lediglich im Rahmen der derzeit (u. a. für § 3 Nr. 63 EStG) bereits bestehenden Regelung in Höhe von bis zu vier Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung beitragsfrei (§ 1 Abs. 1 S. 1 Nr. 9 Sozialversicherungs-Entgeltverordnung).

Ist die Vier-Prozent-Grenze bereits ausgeschöpft, erhöht sich das Volumen (anders als im Steuerrecht) nicht um den zusätzlichen Arbeitgeberbeitrag von maximal 480 Euro. In der Praxis wird ein Kleinverdiener die Vier-Prozent-Grenze jedoch selten überschreiten.

PRAXISHINWEIS | Aufgrund der Steuer- und Sozialversicherungsfreiheit sowie des staatlichen Zuschusses bietet es sich bei Kleinverdienern an, bei künftigen Lohnverhandlungen über den Abschluss einer bAV bzw. deren Aufstockung nachzudenken. Denn bei gleicher wirtschaftlicher Belastung des Arbeitgebers kommt beim Arbeitnehmer deutlich mehr „Netto“ an als bei einer klassischen steuer- und sozialversicherungspflichtigen Barlohnerhöhung.

Aufzeichnungs-/Mitteilungspflichten

Nicht vergessen werden dürfen die Aufzeichnungs- und Mitteilungspflichten des Arbeitgebers.

Aufzeichnungspflichten

Der Arbeitgeber muss die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des bAV-Förderbetrags im Lohnkonto des jeweiligen Arbeitnehmers aufzeichnen (§ 4 Abs. 2 Nr. 7 LStDV). Die Aufzeichnungspflichten dienen dazu, der Finanzverwaltung Überprüfungen im Rahmen einer Lohnsteuer-Nachschau oder einer Lohnsteuer-Außenprüfung zu ermöglichen.

Stellt die Finanzverwaltung bei einer Lohnsteuer-Außenprüfung fest, dass bei einem Arbeitgeber die Voraussetzungen für den bAV-Förderbetrag nicht vorgelegen haben, können die entsprechenden Lohnsteuer-Anmeldungen geändert werden. Denn diese stehen als Steueranmeldungen einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Eine Änderung ist dem Grunde nach möglich (§§ 169 , 164 AO).

Mitteilungspflichten an Versorgungseinrichtungen

Der Arbeitgeber muss darüber hinaus der Versorgungseinrichtung (Pensionsfonds, Pensionskasse, Direktversicherung) die steuerfrei belassenen Beiträge mitteilen (§ 4 Abs. 5 LStDV). Das muss spätestens zwei Monate nach Ablauf des Kalenderjahres oder nach Beendigung des Dienstverhältnisses geschehen. Die Mitteilung des Arbeitgebers soll die Versorgungseinrichtung in die Lage versetzen, eine ordnungsgemäße Rentenbezugsmitteilung nach § 22a EStG zur nachgelagerten Besteuerung der Versorgungsleistungen als sonstige Einkünfte zu übermitteln.

Eine entsprechende Mitteilung kann in folgenden Fällen unterbleiben:

Die Versorgungseinrichtung kennt die steuerliche Behandlung der für den einzelnen Arbeitnehmer im Kalenderjahr geleisteten Beiträge bereits.

Oder sie kann sie aus den bei ihr vorhandenen Daten feststellen.

FAZIT | Der staatliche Zuschuss zur bAV bei Kleinverdienern ist ein Mittel für Arbeitgeber, neue Arbeitnehmer zu gewinnen und bereits im Unternehmen tätige Arbeitnehmer zu binden.

Weiterführende Hinweise

Die Neuerungen aufgrund des BMF-Schreibens vom 06.12.2017 zum Betriebsrentenstärkungsgesetz sind bereits in den Beitrag eingearbeitet (BMF, Schreiben vom 06.12.2017, Az. IV C 5 ‒ S 2333/17/10002, Abruf-Nr. 198275).