01.05.2005 | Zusammenfassung der aktuellen Rechtsprechung
Abschreibung von Computeranlagen
| Mit Urteil vom 19.2.04 (VI R 135/01, Abruf-Nr. 041129) hat der BFH zur Abschreibung von Computeranlagen Stellung genommen. Die erhoffte Klarheit hat dieses Urteil jedoch nicht gebracht. Der folgende Beitrag soll einen Überblick darüber geben, wie die einzelnen Komponenten einer Computeranlage abgeschrieben werden und aufzeigen, wo immer noch Unstimmigkeiten bestehen. |
Erstanschaffung einer Computeranlage
Eine Computeranlage besteht aus den einzelnen Computerbestandteilen (Rechner, Tastatur, Festplatte, interne Laufwerke, Arbeitsspeicher, Grafikkarten, Netzwerkkarten), den Peripheriegeräten (Scanner, Drucker, Bildschirm, externe Laufwerke) sowie der Software (Systemsoftware und Anwendungssoftware). Diese Aufteilung hat grundsätzliche Bedeutung für die Abschreibung:
- Die Computerbestandteile sind zusammenzufassen und über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben. Die amtlichen AfA-Tabellen gehen von einer 3-jährigen Nutzungsdauer aus, eine kürzere Nutzungsdauer muss gegenüber dem Finanzamt glaubhaft gemacht werden.
- Die Peripheriegeräte sind, so der BFH (19.2.04, IV R 135/01), grundsätzlich zusammen mit den Computerbestandteilen abzuschreiben. Nur wenn die Anschaffungskosten für Computerbestandteile und Peripheriegeräte zusammen unter netto EUR 410 liegen, ist eine Abschreibung in voller Höhe nach § 6 Abs. 2 EStG möglich. Dies ist damit zu begründen, dass Peripheriegeräte zwar selbstständig bewertungsfähig, aber meist nicht selbstständig nutzungsfähig und damit keine geringwertigen Wirtschaftsgüter sind. Die einzelnen Komponenten einer Computeranlage sind ihren technischen Eigenschaften nach auf ein Zusammenwirken angelegt und verlieren mit der Trennung von den übrigen Geräten ihre eigene Nutzungsfähigkeit. Eine Ausnahme hiervon bilden Kombinationsgeräte (z. B. Drucker, Fax, Kopierer in einem). Bei diesen liegt eine selbstständige Nutzungsfähigkeit vor, sodass sie losgelöst von der übrigen Anlage als geringwertige Wirtschaftsgüter behandelt werden können. Das Gleiche gilt für externe Datenspeicher, die unabhängig vom Rechner der Speicherung, dem Transport und der Sicherung von Daten dienen.
Hinzuerwerb weiterer Komponenten
Werden Computerbestandteile (DVD-Laufwerk, weitere Festplatte, Arbeitsspeicher) nachträglich angeschafft, so sind die Aufwendungen als nachträgliche Anschaffungskosten der Anlage hinzuzuaktivieren. Sofern sich die Restnutzungsdauer des Computers dadurch nicht erhöht, erfolgt eine Abschreibung über die verbleibende Restnutzungsdauer. Ist der Computer bereits voll abgeschrieben und erfolgt durch die nachträgliche Anschaffung keine Verlängerung der Restnutzungsdauer, stellen die zusätzlichen Komponenten im Jahr der Anschaffung sofort abziehbaren Aufwand dar.
Entsprechend handelt es sich bei den Aufwendungen für nachträglich angeschaffte Peripheriegeräte, die nicht selbstständig nutzungsfähig sind, um nachträgliche Anschaffungskosten, die auf die Restnutzungsdauer des Computers zu verteilen sind. Auch hier dürften m.E. die Anschaffungskosten sofort abziehbar sein, wenn die Nutzungsdauer des Computers abgelaufen ist und sich durch den Hinzuerwerb des Peripheriegeräts die Restnutzungsdauer des Computers nicht verlängert. Der 8. Senat des BFH vertritt (15.6.04, VIII R 42/03) eine andere Ansicht. Basierend auf dem BFH-Urteil vom 19.2.04 (VI R 135/01) schreibt er einen Drucker, der zusätzlich zu einem gebrauchten Notebook angeschafft wurde, über eine längere Nutzungsdauer als das Notebook ab. Bei systematischer Umsetzung des BFH-Urteils hätte m.E. für den Drucker die gleiche Nutzungsdauer wie für das Notebook unterstellt werden müssen.
Ersatz vorhandener Komponenten durch neue
Werden bereits vorhandene Computerbestandteile durch neue ersetzt (z.B. neues Mainbord, neuer Prozessor, neuer Bildschirm) ist zu prüfen, ob es sich um Erhaltungsaufwand oder nachträgliche Anschaffungskosten handelt. Wird der Computer durch das Ersetzen bereits vorhandener Bestandteile aufgerüstet, d.h. in seiner Funktionsweise erweitert oder in seiner Leistungsfähigkeit gesteigert, liegen nachträgliche Anschaffungskosten vor. Diese können zu einer Verlängerung der verbleibenden Nutzungsdauer führen, wenn durch die PC-Aufrüstung von einer tatsächlichen Verlängerung der Nutzungsdauer ausgegangen werden kann. Die nachträglichen Anschaffungskosten zzgl. des Restbuchwerts sind dann über die verbleibende Nutzungsdauer bzw. die neue Restnutzungsdauer abzuschreiben.
Werden Peripheriegeräte ersetzt, muss m.E. entsprechend wie bei den Computerbestandteilen geprüft werden. Handelt es sich um einen Ersatz von defekten oder veralteten Geräten (z.B. Ersatz eines Röhren-Bildschirms durch einen Flachbildschirm), so liegt Erhaltungsaufwand vor. Erhöht sich durch den Ersatz bestehender Peripheriegeräte die Nutzungsmöglichkeit der Computeranlage erheblich, so liegen nachträgliche Anschaffungskosten vor. Unter Umständen ist die Nutzungsdauer der Anlage neu zu schätzen, was jedoch beim Austausch von Peripheriegeräten nur selten der Fall sein dürfte.
Software
Bei der Software wird unterschieden zwischen Systemsoftware und Anwendungssoftware. Die Firmware (Mikroprogramme, BIOS) ist als unselbstständiger Teil der Hardware Computerbestandteil. Unter Systemsoftware versteht man die Gesamtheit der im Betriebssystem zusammengefassten Programme, die die Ressourcen des Computers verwalten, Programmabläufe steuern und Befehle für die Benutzer ausführen, aber unmittelbar keiner konkret praktischen Anwendung dienen. Im Gegensatz dazu umfasst die Anwendungssoftware alle Programme, die die Datenverarbeitungsaufgaben des Anwenders lösen. Hierbei wird unterschieden zwischen Individual- und Standardsoftware. Sowohl bei der Anwendungs- als auch bei der Systemsoftware handelt es sich um immaterielle Vermögensgegenstände. Sie sind selbstständige Wirtschaftsgüter, da sie, so der BFH, mit der Datenverarbeitungsanlage keine Einheit darstellen. Ob sie auch selbstständig nutzungsfähig sind, hat der BFH bisher noch nicht entschieden (BFH vom 19.2.04, VI R 135/01,BFH vom 28.7.94, III R 47/92, BStBl 94, 873).
Lediglich für Ausnahmefälle, wie z.B. beim Erwerb von Hardware und zugehöriger Software im Rahmen eines Bundling, bei dem die Hardware zusammen mit der Software ohne gesonderte Berechnung und ohne eine Aufteilbarkeit des Entgelts zur Verfügung gestellt wird, bildet die Hardware mit der Systemsoftware eine Einheit. Es erfolgt eine einheitliche Abschreibung als materielles Wirtschaftsgut.
In der Literatur wird für Software eine Nutzungsdauer von 3 bis 4 Jahren vorgeschlagen. M.E. ist die Software losgelöst von der Hardware abzuschreiben. Auch bei nachträglicher Anschaffung der Software muss eine Abschreibung über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der Software erfolgen (anders als bei den Peripheriegeräten). Geht man jedoch bei der Software von einer nicht selbstständigen Nutzungsfähigkeit aus, müsste bei Umsetzung des BFH-Urteils vom 19.2.04 analog der Peripheriegeräte verfahren werden. Die Software wäre dann zusammen mit den Computerbestandteilen über deren Nutzungsdauer abzuschreiben.
Nicht immaterielle, sondern bewegliche und selbstständig nutzbare Wirtschaftsgüter sind gemäß R 31a Abs. 1 S. 2 EStRTrivialprogramme. Computerprogramme, deren Anschaffungskosten nicht mehr als 410 EUR betragen, sind stets Trivialprogramme. Diese können im Jahr der Anschaffung in voller Höhe sofort abgeschrieben werden. Des Weiteren zählen zu den materiellen abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern Computerprogramme, die keine Befehlsstruktur enthalten, sondern nur Bestände von Daten, die allgemein bekannt und jedermann zugänglich sind (bspw. elektronisches Telefonbuch). Bei Anschaffungskosten von nicht mehr als 410 EUR ist auch hier ein Sofortabzug möglich.
Werden Computerprogramme durch upgrades, das heißt verbilligter Bezug einer neuen Programmversion ersetzt, so sind diese, sofern die Anschaffungskosten mehr als 410 EUR betragen, über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben. Ist die Vorgängerversion noch nicht voll abgeschrieben, kann dies durch außergewöhnliche Abschreibung nach § 7 Abs. 1 S. 7 EStG erfolgen. Die Kosten für laufende updates stellen hingegen sofort abziehbaren Erhaltungsaufwand dar.
Zusammenfassung
Klare Vorgaben, wie eine Computeranlage abgeschrieben werden soll, bestehen zurzeit nicht. Auch nach dem Urteil des BFH vom 19.2.04 sind noch viele Fragen offen. Das besagte Urteil ist im Schrifttum und in der Praxis vielfach auf Kritik gestoßen. Es bleibt abzuwarten, wie der BFH in künftigen Urteilen entscheiden wird.
