· Fachbeitrag · Innergemeinschaftliche Lieferungen
BMF veröffentlicht Einführungsschreiben zu den neuen Nachweispflichten für EU-Lieferungen
von Dipl.-Finw. (FH) Thomas Meurer, Stolberg
| Durch die „Elfte Verordnung zur Änderung der UStDV“ vom 25.3.13 (BGBl I 13, 602) erfolgte mit Wirkung zum 1.10.13 eine grundlegende Überarbeitung der Nachweispflichten für die Steuerfreiheit bei innergemeinschaftlichen Lieferungen. Nunmehr hat das BMF (16.9.13, IV D 3 - S 7141/13/10001 ) das lang ersehnte Einführungsschreiben veröffentlicht und dabei einige Regelungen konkretisiert. Darüber hinaus hat die Verwaltung noch einmal eine dreimonatige Übergangsfrist gewährt, sodass der Belegnachweis bis zum 31.12.13 noch nach der alten Rechtslage erbracht werden kann. |
1. Vorgaben der UStDV nicht zwingend
Der Belegnachweis einer innergemeinschaftlichen Lieferung muss nicht zwingend mit einer Gelangensbestätigung nach § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV oder mit den in § 17a Abs. 3 UStDV aufgeführten weiteren Nachweismöglichkeiten geführt werden (A 6a.2 Abs. 6 S. 4 UStAE). Der Unternehmer kann deshalb grundsätzlich selbst bestimmen, mit welchen Beweismitteln er die Steuerfreiheit nachweisen möchte. Von einem rechtssicheren Nachweis geht das BMF jedoch nur dann aus, wenn die Belege vorgehalten werden, die in der UStDV angeführt sind (A 6a.2 Abs. 8 S. 1 UStAE). Deshalb sollte man diesen Anforderungen in der Praxis möglichst nachkommen.
2. Anforderungen an die Gelangensbestätigung
In A 6a.4 UStAE nimmt das BMF detailliert Stellung zu der Gelangensbestätigung, wodurch der Abnehmer keine zukunftsgerichtete Verbringensabsicht mehr erklärt, sondern vergangenheitsbezogen attestiert, wann und wo die Ware im anderen EU-Staat eingetroffen ist.
2.1 Formerfordernisse
Die Gelangensbestätigung kann aus mehreren Dokumenten bestehen, aus denen sich die geforderten Angaben insgesamt ergeben. Eine gegenseitige Bezugnahme auf die jeweiligen Dokumente ist dabei nicht erforderlich. Beispielsweise kann die Bestätigung aus einer Kombination des Lieferscheins mit einer entsprechenden Bestätigung über den Erhalt des Liefergegenstands bestehen (A 6a.4 Abs. 5 S. 3 UStAE).
PRAXISHINWEIS | Die Anlagen 1 bis 3 zum UStAE enthalten Muster für eine Gelangensbestätigung in deutscher, englischer und französischer Sprache. Insoweit ist jedoch anzumerken, dass es sich hierbei nur um einen Vorschlag handelt, der verdeutlichen soll, welche Angaben erforderlich sind. Bei entsprechenden Nachweisen in anderen Sprachfassungen fordert das BMF eine amtlich beglaubigte Übersetzung (A 6a.4 Abs. 5 S. 7 UStAE). |
2.2 Sammelbestätigung
Nach § 17a Abs. 2 Nr. 2 S. 2 und S. 3 UStDV ist eine Sammelbestätigung zulässig, in der Umsätze aus bis zu einem Quartal zusammengefasst werden. Diese Vereinfachung kann auch von Unternehmern genutzt werden, die ihre USt-Voranmeldungen monatlich abgeben (A 6a.4 Abs. 4 S. 5 UStAE).
Hinweis |Die Sammelbestätigung gilt insbesondere für Rechnungen, in denen gegenüber demselben Abnehmer mehrere Auslieferungen abgerechnet werden oder wenn einzelne Liefervorgänge mehrere Gegenstände umfassen.
2.3 Unterschrift des Abnehmers
Eine wirksame Gelangensbestätigung setzt die Unterschrift des Abnehmers voraus. Allerdings ist auch die Unterschrift eines zur Abnahme des Liefergegenstands Beauftragten oder eines Vertretungsberechtigten zulässig. Das BMF führt insoweit aus, dass es sich bei dem Vertreter z.B. um einen Arbeitnehmer des Abnehmers, einen selbstständigen Lagerhalter oder einen anderen Unternehmer, der mit der Warenannahme beauftragt wurde, handeln kann. Bei einem Reihengeschäft kann dies auch der tatsächliche (letzte) Abnehmer am Ende der Lieferkette sein (A 6a.4 Abs. 2 S. 3 UStAE).
Ist die Vertretungsberechtigung strittig, soll der Unternehmer hierfür einen Nachweis führen müssen. Da eine schriftliche Vollmacht nicht zwingend erforderlich ist, kann sich die Berechtigung auch aus einer Gesamtschau mit anderen Unterlagen (z.B. Lieferauftrag, Bestellvorgang oder Firmenstempel) ergeben (A 6a.4 Abs. 2 S. 4 und S. 5 UStAE).
PRAXISHINWEIS | Um die Steuerbefreiung nicht zu gefährden, sollte insbesondere bei Neukunden bereits bei Vertragsabschluss geregelt werden, welcher Personenkreis zur Gegenzeichnung befugt ist. |
2.4 Elektronische Gelangensbestätigung
Nach § 17a Abs. 2 Nr. 2 Buchst. e S. 2 UStDV ist eine Unterschrift bei einer elektronischen Übermittlung der Gelangensbestätigung nicht erforderlich, sofern erkennbar ist, dass die elektronische Übermittlung im Verfügungsbereich des Abnehmers oder des Beauftragten begonnen hat. Als zulässige Verfahren führt das BMF beispielhaft eine Übermittlung per E-Mail (ggf. mit PDF- oder Textdateianhang), Computer-Telefax/Fax-Server, Web-Download oder per EDI-Verfahren an (A 6a.4 Abs. 6 S. 1 UStAE).
Nach A 6a.4 Abs. 3 S. 2 UStAE geht die Finanzverwaltung insbesondere in folgenden Fällen davon aus, dass die elektronische Übermittlung im Verfügungsbereich des Abnehmers begonnen hat:
- Aus den Angaben im sogenannten Header-Abschnitt der E-Mail ergeben sich keine Widersprüche.
- Bei der Übermittlung wird eine bei Vertragsabschluss mitgeteilte E-Mail-Adresse verwendet.
- Es wird ein vorab besprochenes Verfahren angewandt.
Dies bedeutet aber nicht, dass die E-Mail-Adresse zwingend vorher bekannt sein muss oder eine Domainkennung (z.B. „at“ für Österreich) des Bestimmungslands erforderlich ist (A 6a.4 Abs. 3 S. 3 bis S. 4 UStAE). Die elektronische Übermittlung muss auch nicht zwingend von demselben Ort aus erfolgen, an dem die Waren übergeben wurden (A 6a.4 Abs. 6 S. 1 UStAE).
PRAXISHINWEISE | In der Praxis empfiehlt es sich dennoch, bereits beim Bestellvorgang die E-Mail-Adresse abzufragen, die vom Abnehmer für die Übermittlung der Gelangensbestätigung verwendet werden soll.
Für umsatzsteuerliche Zwecke reicht es aus, wenn die Gelangensbestätigung (zzgl. der Übersendungs-E-Mail) in ausgedruckter Form aufbewahrt wird (A 6a.4 Abs. 6 S. 2 und S. 3 UStAE). Jedoch müssen auch die GoBS und GDPdU beachtet werden (A 6a.4 Abs. 6 S. 4 UStAE). D.h., dass bei einer Papieraufbewahrung zwar die Steuerbefreiung erhalten bleibt, aber ggf. ein Buchführungsmangel vorliegen könnte. |
3. Alternativnachweise
Für sämtliche Alternativnachweise - mit Ausnahme der Spediteurversicherung - gelten auch die Vereinfachungen der Sammelbestätigung und der elektronischen Übermittlung. Ebenfalls müssen sich die geforderten Angaben nicht zwingend aus einem einzigen Beleg ergeben.
3.1 Frachtbrief
Der Frachtbrief muss nach § 17a Abs. 3 S. 1 Nr. 1 Buchst. a UStDV u.a. die Unterschrift des Auftraggebers des Frachtführers enthalten. Hierzu führt das BMF aus, dass sich der Auftraggeber insoweit von einem Dritten vertreten lassen kann (A 6a.5 Abs. 2 S. 3 UStAE). Das BMF verlangt in diesen Fällen offensichtlich einen glaubhaften Vertretungsnachweis (z.B. bei einem Lagerhalter durch den Lagervertrag).
Hinweis |Beim Eisenbahnfrachtbrief (CIM-Frachtbrief) kann die Unterschrift durch einen Stempelaufdruck bzw. einen maschinellen Bestätigungsvermerk erfolgen und bei Frachtbriefen in Form von Sea- oder Airwaybill auch ganz entfallen (A 6a.5 Abs. 2 S. 4 und S. 6 UStAE).
3.2 Spediteurbescheinigung
Die Voraussetzungen für eine Spediteurbescheinigung sind in § 17a Abs. 3 S. 1 Nr. 1 Buchst. b UStDV aufgeführt. In Abgrenzung zur Spediteurversicherung muss hier die bereits erfolgte Lieferung bestätigt werden und nicht nur die beabsichtigte Versendung/Beförderung. Ein Muster für eine Spediteurbescheinigung ist in der Anlage 4 zum UStAE enthalten.
Hinweis |In A 6a.5 Abs. 4 S. 2 UStAE hat das BMF eine Regelung für Ausfuhrlieferungen übernommen, wonach eine eigenhändige Unterschrift des Spediteurs nicht erforderlich ist, wenn eine Genehmigung zur Verwendung eines Unterschriftenstempels (Faksimile) vorliegt.
3.3 Spediteurversicherung
Beauftragt der Abnehmer den Spediteur mit dem Warentransport, ist bei unbaren Zahlungsvorgängen nach § 17a Abs. 3 S. 1 Nr. 2 UStDV auch ein Nachweis mit einer Spediteurversicherung (Muster in Anlage 5 zum UStAE) möglich.
PRAXISHINWEIS | Bei der Spediteurversicherung verbleibt es bei der bisherigen Rechtslage, dass eine zukunftsorientierte Verbringensversicherung akzeptiert wird - allerdings nur mit Einschränkungen. Bestehen nämlich Zweifel daran, dass der Liefergegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet gelangt ist, behält sich der Gesetzgeber vor, vom Lieferanten einen anderen Nachweis zu fordern. Wie bereits in MBP (Beihefter zur Juni-Ausgabe 2013) diskutiert, dürfte diese Regelung jedoch nicht mit dem Unionsrecht vereinbar sein (vgl. EuGH 6.9.12, C-273/11). In Anbetracht der Unwägbarkeiten muss jedoch bezweifelt werden, ob die Spediteurversicherung in der Praxis tatsächlich eine echte Alternative ist. |
3.4 Versendungsprotokoll in Versendungsfällen
Nach § 17a Abs. 3 S. 1 Nr. 1 Buchst. c UStDV kann der Unternehmer den Nachweis in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Liefergegenstand versendet hat, wie folgt führen: durch eine schriftliche oder elektronische Auftragserteilung und ein von dem mit der Beförderung Beauftragten (z.B. Kurierdienstleister) erstelltes Protokoll, das den Transport lückenlos bis zur Ablieferung beim Empfänger nachweist. Die näheren Voraussetzungen hat das BMF in A 6a.5 Abs. 5 und Abs. 6 UStAE aufgeführt.
Beachten Sie |Bei Liefervorgängen mit einem Gesamtwarenwert von bis zu 500 EUR verzichtet das BMF gänzlich auf das Protokoll, wenn ein Nachweis über die Bezahlung vorgehalten wird (A 6a.5 Abs. 5 S. 3 UStAE).
3.5 Empfangsbescheinigung eines Postdienstleisters
Die Nachweisführung mit einer Empfangsbescheinigung eines Postdienstleisters greift nach § 17a Abs. 3 S. 1 Nr. 1 Buchst. d UStDV nur dann, wenn kein Transportprotokoll ausgestellt wird. Das BMF führt deshalb in A 6a.5 Abs. 7 S. 3 UStAE aus, dass eine Empfangsbescheinigung nicht ausreicht, wenn zumindest für eine Teilstrecke ein Protokoll erstellt wird (z.B. übergibt der beauftragte Kurierdienst die Ware an einen Unterfrachtführer und stellt deshalb bis zur Übergabe ein Protokoll aus). In diesen Fällen dürfte der Nachweis demnach nur mit der Gelangensbestätigung zu führen sein.
Voraussetzung ist, dass aus der Bescheinigung der Abnehmer als Adressat hervorgeht. Insoweit lässt das BMF einen Verweis auf andere Dokumente (z.B. Rechnung, Lieferschein) zu, wobei der Zusammenhang zwischen Bescheinigung und Rechnung - ggf. durch ein gegenseitiges Verweissystem - leicht nachprüfbar sein muss (A 6a.5 Abs. 8 S. 2 und S. 3 UStAE).
Zusätzliche Voraussetzung ist ein Nachweis über die Zahlung, wobei ein Kontoauszug bzw. das Doppel der Zahlungsquittung in Barzahlungsfällen zulässig ist. Bei verbundenen Unternehmen sind zudem Verrechnungen über interne Abrechnungssysteme (sogenannte inter company clearing) erlaubt (A 6a.5 Abs. 8 S. 4 bis S. 5 UStAE).
