18.09.2013 · IWW-Abrufnummer 133512

Finanzgericht des Saarlandes: Beschluss vom 25.07.2013 – 1 V 1184/13

Stellt eine estnische Firma einem inländischen Unternehmen die Personalkosten für den im Betrieb des inländischen Unternehmens
eingegliederten, die Weisungen des inländischen Unternehmens ausführenden und am Firmensitz und bundesweit Serviceleistungen
erbringenden Arbeitnehmers in Rechnung und findet danach die Arbeitnehmerüberlassung aufgrund summarischer Prüfung im Verfahren
der Aussetzung der Vollziehung ausschließlich im Interesse des inländischen Unternehmens statt, ist das inländische Unternehmen
gem. § 38 Abs. 1 Satz 2 EStG in der seit 1.1.2004 geltenden Fassung zum Lohnsteuerabzug verpflichtet.

BESCHLUSS
In dem Verfahren
hat der 1. Senat des Finanzgerichts des Saarlandes durch den Präsidenten des Finanzgerichts Dr. Schmidt-Liebig als Vorsitzender,
den Richter am Finanzgericht Hardenbicker und die Richterin D'Ugo
am 25. Juli 2013 beschlossen:
Der Antrag wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden der Antragstellerin auferlegt.
Die Entscheidung ergeht unanfechtbar.
Gründe
I.
Von Juni bis Dezember 2012 wurde bei der Antragstellerin eine Lohnsteuer-Sonderprüfung für Januar 2008 bis Dezember 2011 durchgeführt.
Der Prüfer kam aufgrund seiner Ermittlungen zu der Überzeugung, dass die Antragstellerin Arbeitgeberin i.S.d. § 38 Abs. 1
Satz 2 EStG des Herrn Dipl. Ingenieur A sei und führte hierzu Folgendes aus:
„Der Geschäftsführer und Gesellschafter Y ist zu 50 % an einer Kapitalgesellschaft X mit Sitz in Estland beteiligt. Gegenstand
beider Unternehmen ist … der Vertrieb … von Maschinen …. Die übrigen Anteile werden von dem Gesellschafter A gehalten, der
gleichzeitig auch Service Manager und Prokurist der inländischen Firma ist. Die Firma in Estland wurde 1999 gegründet, um
auf dem estnischen Markt Fuß zu fassen. Die estnische Gesellschaft hat nur die inländische Firma als Auftraggeber. Der Gesamtumsatz
entspricht dem Lohn des dort beteiligten A. Weiterhin sollte auf diese Art auch vor der EU-Vollmitgliedschaft Estlands die
Möglichkeit bestehen, dass A als Manager der estnischen Firma in Deutschland arbeiten kann.
Zum 01.05.2004 wurde Estland in die EU aufgenommen. Mit dem Beitritt stehen somit einem Arbeitnehmer, der die Staatsangehörigkeit
des neuen EU-Mitgliedstaats besitzt, die Möglichkeiten des § 1a EStG offen.
Die ausländische Firma X hat jedoch über den gesamten Prüfungszeitraum (2008 bis 2011) die Personalkosten für A i.H.v. ….
EUR jährlich der inländischen Firma in Rechnung gestellt. Nach den Serviceberichten, die im Rahmen der Prüfung vorgelegt wurden,
ergab sich, dass A für das inländische Unternehmen am Firmensitz und bundesweit Serviceleistungen erbracht hat. Für Dienstreisen
wurde ein Firmenfahrzeug zur Verfügung gestellt.
Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse trägt das inländische Unternehmen die Verantwortung und auch das Risiko für die durch
die Tätigkeit des A erzielten Ergebnisse. Im Übrigen ist der Prokurist A den Weisungen des inländischen Gesellschafter-Geschäftsführers
unterworfen. Demnach ist das inländische Unternehmen als wirtschaftlicher Arbeitgeber nach § 38 Abs. 1 Satz 2 EStG verpflichtet
den Lohnsteuerabzug vorzunehmen.
Das inländische Unternehmen haftet gem. § 42 d Abs. 1 EStG für die Lohnsteuer, die es einzubehalten und abzuführen hat.
A ist It. Auskunft des Einwohnermeldeamts der Gemeinde Z seit 2002 unter der Anschrift … gemeldet und somit unbeschränkt steuerpflichtig
(Steuerklasse I). Die Wohnung befindet sich im Eigentum des Geschäftsführers der Astin. und wurde A unentgeltlich überlassen.
Über Baujahr, Größe und Ausstattung der Wohnung liegen keine Angaben vor. Die unentgeltliche oder verbilligte Überlassung
von Wohnräumen durch den Arbeitgeber ist ein steuerpflichtiger geldwerter Vorteil (§ 8 Abs. 1 EStG, § 19 EStG). Eine Wohnung
ist mit dem um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreis am Abgabeort (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG, ortsüblicher Mietpreis)
zu bewerten. Unter dem üblichen Endpreis (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG) ist der Mietzins zu verstehen, der unter Berücksichtigung
der örtlichen Verhältnisse und unter Beachtung gesetzlicher Mietpreisbestimmungen für eine nach Baujahr, Lage, Art, Größe,
Ausstattung und Beschaffenheit vergleichbare Wohnung üblich ist (Vergleichsmiete). Der Mietzins für die Wohnung wird mit 400
EUR mtl. geschätzt. Die Prüfung geht auch davon aus, dass dem Prokuristen A ein Firmenwagen für private Zwecke zur Verfügung
stand. …
…
Der Antragsgegner schloss sich der Auffassung des Prüfers an und erließ am 23. April 2013 gegenüber der Antragstellerin Haftungsbescheide
über Lohnsteuer, die Gegenstand des Verfahrens 2 V 1183/13 sind. Darüber hinaus erließ er auf der Grundlage der Prüfungsfeststellungen
auch für die Folgezeiträume Bescheide über Lohnsteuer …. Am Montag, den 27. Mai 2013, legte die Antragstellerin gegen diese
Bescheide Einspruch ein und stellte gleichzeitig den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung. Am 11. Juni 2013 kündigte der
Antragsgegner die Vollstreckung aus den vorgenannten Lohnsteuerbescheiden an. Über den Einspruch ist noch nicht entschieden.
Am 26. Juni 2013 hat die Antragstellerin beim Finanzgericht sinngemäß beantragt,
die Vollziehung der Bescheide über Lohnsteuer für die Monate Januar 2012 bis März 2013, alle vom 23. April 2013, ohne Sicherheitsleistung
bis einen Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung auszusetzen.
Unter Bezugnahme auf ihren Vortrag im Einspruchsverfahren führt die Antragstellerin aus, X sei der ausländische Arbeitnehmer-Verleiher,
als solcher Arbeitgeber des A und habe für den im Inland verliehenen Arbeitnehmer Lohnsteuer einzubehalten und abzuführen.
Dies gelte auch für im Inland ansässige Arbeitnehmer. Die Haftung des Entleihers ergebe sich aus § 42d Abs. 6 bis 9 EStG.
Arbeitgeber im Sinne des Abkommensrechts sei, wer die Vergütung für die geleistete Tätigkeit wirtschaftlich trage, indem er
diese unmittelbar an den Arbeitnehmer auszahle oder indem ein anderes Unternehmen für ihn in Vorlage gehe (BFH I R 21/01 BStBl
II 2003, 306). Der Geschäftsführer der X erhalte sein Gehalt ausschließlich von X; es erfolge auch keine abgekürzte Zahlung
von der Antragstellerin an A. Die Zahlungen der Antragstellerin an X i.H.v. …. EUR jährlich enthielten auch Kostenübernahmen
für Reisekosten etc.
Der Antragsgegner beantragt,
den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung als unbegründet zurückzuweisen.
Die Antragstellerin sei wirtschaftlicher Arbeitgeber im Sinne des § 38 Abs. 1 Satz 2 EStG. A sei als Arbeitnehmer der X für
einen befristeten Zeitraum beim aufnehmenden Unternehmen, der Antragstellerin, tätig. Die Antragstellerin sei als wirtschaftlicher
Arbeitgeber im abkommensrechtlichen Sinne anzusehen, da sie A in ihren Geschäftsbetrieb integriert habe, weisungsbefugt sei
und die Vergütungen der für sie geleisteten Arbeit wirtschaftlich trage. Denn X habe die Personalkosten des A der Antragstellerin
in Rechnung gestellt. Damit sei die Antragstellerin inländische Arbeitgeberin i.S.d. § 38 Abs. 1 Satz 1 Alt. 1 EStG. Sie müsse
somit Lohnsteuer einbehalten und abführen.
Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die Akten des Antragsgegners Bezug genommen.
II.
Der nach § 69 Abs. 4 Satz 2 Nr. 2 FGO zulässige Antrag ist unbegründet.
1. Die Aussetzung der Vollziehung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes
bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen
gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 2 FGO).
Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Steuerbescheides bestehen dann, wenn eine summarische Prüfung
ergibt, dass neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände
zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage oder Unklarheit in der Beurteilung
der Tatfragen bewirken. Dabei brauchen die für die Unrechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes sprechenden Bedenken nicht zu überwiegen,
d.h. ein Erfolg des Steuerpflichtigen braucht nicht wahrscheinlicher zu sein als ein Misserfolg (ständige Rechtsprechung des
BFH, grundlegend: Beschlüsse vom 30. Juni 1967 III B 21/66, BStBl III 1967, 533 und vom 28. November 1974 V B 52/73, BStBl
II 1975, 239).
Eine unbillige Härte im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegt vor, wenn durch die sofortige Vollziehung dem Steuerpflichtigen
Nachteile drohen würden, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und nicht oder nur schwer wieder gut zu machen sind,
oder wenn gar die wirtschaftliche Existenz des Steuerpflichtigen gefährdet wäre. Eine Aussetzung der Vollziehung wegen unbilliger
Härte ist jedoch nur dann vertretbar, wenn zugleich auch Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides bestehen;
sind dagegen Zweifel fast ausgeschlossen, ist eine Aussetzung der Vollziehung selbst dann nicht zulässig, wenn die Vollziehung
eine unbillige Härte zur Folge hätte (BFH vom 19. April 1968 IV B 3/66, BStBl II 1968, 538; vom 31. Januar 1967 VI 5 9/66,
BStBl III 1967, 255). Für das Vorliegen einer unbilligen Härte ist im vorliegenden Verfahren weder etwas konkret vorgetragen
noch sind ansonsten solche Umstände aus den Akten erkennbar.
Der Prozessstoff ist im Verfahren der Aussetzung der Vollziehung wegen dessen Eilbedürftigkeit auf die dem Gericht vorliegenden
Unterlagen beschränkt, insbesondere auf die Akten der Finanzbehörde und auf präsente Beweismittel. Weitergehende Sachverhaltsermittlungen
durch das Finanzgericht sind nicht erforderlich (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH vom 14. Februar 1989 IV B 33/88, BStBl
II 1989, 516; vom 3. Juni 2009 IV B 48/09, BFH/NV 2009, 1641 m.w.N.).
2. Der Senat hat bei summarischer Prüfung keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide. Der Antragsgegner
hat die Antragstellerin zu Recht als wirtschaftlichen Arbeitgeber i.S.d. § 38 Abs. 1 Satz 2 EStG des A behandelt.
a. Sätze 1 und 2 des § 38 Abs. 1 EStG in der seit dem 1. Januar 2004 geltenden Fassung lauten:
„Bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit wird die Einkommensteuer durch Abzug vom Arbeitslohn erhoben (Lohnsteuer), soweit
der Arbeitslohn von einem Arbeitgeber gezahlt wird, der
im Inland einen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt, seine Geschäftsleitung, seinen Sitz, eine Betriebsstätte oder einen
ständigen Vertreter im Sinne der §§ 8 bis 13 der Abgabenordnung hat (inländischer Arbeitgeber) oder
einem Dritten (Entleiher) Arbeitnehmer gewerbsmäßig zur Arbeitsleistung im Inland überlässt, ohne inländischer Arbeitgeber
zu sein (ausländischer Verleiher).
Inländischer Arbeitgeber ist in den Fällen der Arbeitnehmerentsendung auch das in Deutschland ansässige aufnehmende Unternehmen,
das den Arbeitslohn für die ihm geleistete Arbeit wirtschaftlich trägt; Voraussetzung hierfür ist nicht, dass das Unternehmen
dem Arbeitnehmer den Arbeitslohn im eigenen Namen und für eigene Rechnung auszahlt.”
Die Vorschrift verpflichtet bei internationaler Arbeitnehmerentsendung das in Deutschland ansässige aufnehmende Unternehmen,
das den Arbeitslohn für die ihm geleistete Arbeit wirtschaftlich trägt, zum Steuerabzug. Hiernach kann auch ein deutsches
Unternehmen, das lediglich wirtschaftlicher Arbeitgeber i.S.d. Doppelbesteuerungsabkommen, nicht aber arbeitsrechtlicher Arbeitgeber
ist, zum Lohnsteuerabzug verpflichtet sein. „Wirtschaftlicher Arbeitgeber” nach Abkommensrecht ist derjenige, der einen Arbeitnehmer
in seinen Geschäftsbetrieb integriert, weisungsbefugt ist und die Vergütungen für die ihm geleistete unselbständige Arbeit
wirtschaftlich trägt. Die Voraussetzung des wirtschaftlichen Tragens ist insbesondere auch dann erfüllt, wenn die von dem
anderen Unternehmen gezahlte Arbeitsvergütung dem deutschen Unternehmen weiterbelastet wird (BMF vom 27. Januar 2004 IV C
– S 2000 – 2/04, BStBl I 2004, 173 unter III 1).
Ob im Fall der konzerninternen Arbeitnehmerentsendung das entsendende oder das aufnehmende Unternehmen „Arbeitgeber” des entsandten
Arbeitnehmers im abkommensrechtlichen Sinne ist, hängt zum einen davon ab, in wessen Interesse und auf wessen Betreiben die
Entsendung erfolgt. Deshalb ist, wenn sie ausschließlich oder überwiegend dem entsendenden Unternehmen dient, auch bei Übernahme
des Arbeitslohns durch das aufnehmende Unternehmen regelmäßig nur das entsendende Unternehmen als Arbeitgeber anzusehen. Zum
anderen wird bei einer Arbeitnehmerentsendung das aufnehmende Unternehmen nur dann zum Arbeitgeber im abkommensrechtlichen
Sinne, wenn der Arbeitnehmer in den Arbeitsablauf jenes Unternehmens eingebunden und dessen Weisungen unterworfen ist (BFH
vom 23. Februar 2005 I R 46/03, BFH/NV 2005, 1191 m.w.N.).
b. Die Voraussetzungen des § 38 Abs. 1 Satz 2 EStG liegen bei summarischer Prüfung vor.
A hat einen Arbeitsvertrag mit X geschlossen. Er ist aber für die Antragstellerin im Inland und für diese auch in Estland
tätig. Die Arbeitnehmerüberlassung hat im Interesse der Antragstellerin stattgefunden, die dementsprechend auch alle Aufwendungen
für die Tätigkeit des A übernommen und an X erstattet hat. Dass A auch im Inland ansässig ist, spielt in diesem Zusammenhang
keine Rolle. A ist als Prokurist und Servicemanager der Antragstellerin zur Wahrnehmung der Interessen der Antragstellerin
gehalten, er ist insofern in deren Betrieb eingegliedert und unterliegt auch den Weisungen des Geschäftsführers der Antragstellerin.
Damit liegt – was im Übrigen auch von der Antragstellerin nicht bestritten wird – eine Arbeitnehmerüberlassung vor. Ebenso
unbestritten ist, dass die Antragstellerin alle aus der Tätigkeit des A entstandenen Aufwendungen durch Erstattung an X wirtschaftlich
getragen hat. Ohne Einwendungen sind auch die durch die Tätigkeit veranlassten Aufwendungen für die Gestellung eines KFZ und
einer Wohnung geblieben.
Aus dem Beschluss des BFH vom 4. September 2002 I R 21/01, BStBl II 2003, 306 geht zum einen schon deshalb nichts anderes
hervor, weil dieser zu einer nur kurzfristigen Tätigkeit des Leiharbeitnehmers (2 ½ Wochen) ergangen ist und zum anderen die
Entscheidung für einen Zeitraum vor Geltung des § 38 Abs. 1 Satz 2 EStG, der die Rechtslage grundlegend verändert hat, ergangen
ist.
3. Die Kosten des Verfahrens werden der Antragstellerin gemäß § 135 FGO auferlegt.
Die Entscheidung ergeht nach § 128 Abs. 3 FGO unanfechtbar. Die Zulassung der Beschwerde in entsprechender Anwendung des §
115 Abs. 2 FGO kam nicht in Betracht. Eine Nichtzulassungsbeschwerde ist nicht statthaft.