15.11.2011

Finanzgericht Baden-Württemberg: Urteil vom 31.08.2011 – 14 K 1502/09

1. Das von einer Schweizer Pensionskasse ausgezahlte Todesfallkapital ist nicht als Leibrente i. S. d. § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst a Doppelbuchst. aa EStG steuerpflichtig, da es sich nicht um eine kapitalisierte Waisenrente handelt.

2. Die Pensionskasse erbringt bei der Zahlung des Todesfallkapitals an den Sohn des verstorbenen Versicherten keine Leistung einer gesetzlichen Rentenversicherung, wenn es sich um eine überobligatorische Leistung aus dem Versicherungsvertrag handelt.

3. Die Zinsen aus den Sparanteilen der Schweizer Todesfallleistung sind auch unter Anwendung des § 52 Abs. 36 S. 5 EStG nicht gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 1 EStG steuerpflichtig. Dem steht nicht entgegen, dass die Auszahlung durch eine ausländische Vorsorgeeinrichtung erfolgt, der die Erlaubnis zum Betrieb eines nach § 10 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG begünstigten Versicherungszweiges im Inland nicht erteilt worden ist.

Im Namen des Volkes

Urteil

In dem Finanzrechtsstreit

hat der 14. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg in der Sitzung vom 31. August 2011 durch Vorsitzenden Richter am Finanzgericht … Richterinnen am Finanzgericht … Ehrenamtliche Richter …

für Recht erkannt:

1. Der Einkommensteuerbescheid 2007 vom 11. September 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. März 2009 wird dahingehend geändert, dass bei den sonstigen Einkünften Leibrenten mit 0,– EUR angesetzt werden.

Dem Beklagten wird aufgegeben, die Einkommensteuer 2007 nach Maßgabe der Entscheidungsgründe neu festzusetzen.

2. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

3. Die Revision wird zugelassen.

4. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt.

5. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500 EUR, hat der Kläger in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruches Sicherheit zu leisten. Bei einem vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruch bis zur Höhe von 1.500 EUR kann der Beklagte der vorläufigen Vollstreckung widersprechen, wenn der Kläger nicht zuvor in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruchs Sicherheit geleistet hat.

Tatbestand

Der am … 1984 geborene Kläger (Kl) machte bis zum 30. Juli 2007 eine Ausbildung bei einer Sparkasse, wurde dann von dieser als Springer eingesetzt und schloss danach eine Ausbildung zum Bankfachwirt in X an. Das erste Semester dauerte vom 5. November 2007 bis 5. April 2008 (Rechnung über Einschreibegebühr und Studiengebühren der … schule vom 2. November 2007, Einkommensteuer(ESt)-Akte, S. 13).

Er erhielt nach dem Tod seines Vaters eine Todesfallleistung nach dem Pensionskassenreglement der Co Stiftung für die berufliche Vorsorge (Co) in Höhe von 200.800 Schweizer Franken (CHF). Nach der „Leistungsabrechnung berufliche Vorsorge” der Co vom 16. Februar 2007 wurde das Todesfallkapital von 200.800 CHF abzüglich 14.875 CHF (Quellensteuer) und 4.068,30 CHF wegen zu viel erbrachter Invalidenrentenleistungen vom 1. November 2006 bis 31. Dezember 2006 der Co ausbezahlt. Sie führte außerdem aus:

„Die Waisenrentenabrechnung ab 01.11.2006 erhalten Sie separat.”

Wegen der Einzelheiten wird auf die Leistungsabrechnung Bezug genommen (EStAkte, S. 3). Die auszahlende Pensionskasse (Bearbeiter Herr Ro) teilte hierzu dem Beklagten (Bekl) mit, die Auszahlung beinhalte das reine Todesfallkapital. Die Höhe sei mindestens das Altersguthaben und würde gesondert ermittelt.

Die Co ist die Vorsorgeeinrichtung des Arbeitgebers des Vaters des Kl. Der Vater des Kl, geboren am … 1950, war seit 1990 als Reparaturschlosser bei der Le AG in B, Schweiz, beschäftigt. Sein Arbeitsverhältnis ging 1993 auf die Gu AG über. Die Dienstjahre, welche er bei der Le AG geleistet hatte, galten als bei der Gu AG geleistet. Die Mitgliedschaft in den bisherigen Vorsorgeeinrichtungen blieb zu den gleichen Bedingungen gewährleistet und wurde automatisch weitergeführt (Schreiben der Gu AG vom 17. Mai 1993, Klage-Akte, S. 51 f.). Nach Tz. 8.11 der „Arbeitsvertraglichen Bestimmungen für die Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter” ist der Beitritt zur Vorsorgeeinrichtung obligatorisch. Die persönlichen Beiträge wurden vom Monatslohn abgezogen. Die Höhe der Prämien, die Beiträge der Firma (Arbeitgeberanteil) und die Leistungen der Versicherungen sind danach dem Reglement zu entnehmen. Wegen der Einzelheiten wird auf die arbeitsvertraglichen Bestimmungen Bezug genommen (Klage-Akte, S. 53-64).

Der Vater des Kl verstarb am 3. Oktober 2006. Zu diesem Zeitpunkt hatte er sich bereits von seiner Ehefrau getrennt. Das Pensionsalter hätte er am 1. Juli 2015 erreicht.

Die Co bescheinigte dem Vater des Kl in dessen persönlichen (Versicherungs-) Ausweis ab 1. Januar 2006, dass sein Jahreslohn 75.413 CHF und sein versicherter Lohn 50.693 CHF betrage. Sein Jahresbeitrag belief sich danach auf 4.816 CHF. Im Übrigen wurde in CHF ausgewiesen:

„Voraussichtliche Altersrente	22.310
oder voraussichtliches Alterskapital	341.299
Ehegattenrente	13.748
Todesfallkapital zusätzlich zur Ehegattenrente	34.371
Todesfallkapital wenn keine Ehegattenrente fällig wird	200.800
Waisenrente	4.583 …
Bei den vorgenannten Renten handelt es sich um Jahresrenten.”

Wegen der Einzelheiten wird auf den persönlichen Ausweis des Vaters des Kl Bezug genommen (Klage-Akte, S. 33). Grundlage dieses Ausweises war das Reglement der Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse).

Für die berufliche Vorsorge gelten in der Schweiz im Wesentlichen folgende Grundsätze:

Die Altersvorsorge beruht auf drei Säulen. Die Gesamtkonzeption sieht vor, dass die Sicherung der Bevölkerung im Alter, der Invalidität und des Todes auf drei Arten erfolgt, nämlich durch die soziale Rentenversicherung, die Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) – 1. Säule –, die berufliche Kollektivversicherung (Pensions-, Gruppen- und Verbandsversicherung) – 2. Säule – und die Selbstvorsorge – 3. Säule –. Die Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV), Systematische Sammlung des Bundesrechts (SR) 101 ( www.admin.ch) normiert die verfassungsmäßigen Grundlagen für das System der drei Säulen. Vorgaben für die berufliche Vorsorge machen insbesondere Art. 111 BV und Art. 113 BV. Sie regeln im Wesentlichen Folgendes:

„Art. 111 BV

Der Bund trifft Massnahmen für eine ausreichende Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge. Diese beruht auf drei Säulen, nämlich der eidgenössischen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung, der beruflichen Vorsorge und der Selbstvorsorge.

Der Bund sorgt dafür, dass die eidgenössische Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung sowie die berufliche Vorsorge ihren Zweck dauernd erfüllen können.

Art. 113 BV

Der Bund erlässt Vorschriften über die berufliche Vorsorge.

Er beachtet dabei folgende Grundsätze:

a.	Die berufliche Vorsorge ermöglicht zusammen mit der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Weise.
b.	Die berufliche Vorsorge ist für Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer obligatorisch; das Gesetz kann Ausnahmen vorsehen.
c.	Die Arbeitgeberinnen und Arbeitgeber versichern ihre Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer bei einer Vorsorgeeinrichtung; soweit erforderlich, ermöglicht ihnen der Bund, die Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer in einer eidgenössischen Vorsorgeeinrichtung zu versichern.

Die berufliche Vorsorge wird durch die Beiträge der Versicherten finanziert, wobei die Arbeitgeberinnen und Arbeitgeber mindestens die Hälfte der Beiträge ihrer Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer bezahlen.

Vorsorgeeinrichtungen müssen den bundesrechtlichen Mindestanforderungen genügen; der Bund kann für die Lösung besonderer Aufgaben gesamtschweizerische Massnahmen vorsehen.”

Die berufliche Vorsorge ist die zweite Säule der Schweizer Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Brühwiler in: Meyer (Hrsg.), Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht Bd. XIV Soziale Sicherheit, Basel, Genf, München, 2. Aufl. 2007, S. 1996). Sie ist im Wesentlichen im Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 (BVG), SR 831.40 ( www.admin.ch) geregelt. Art. 1 BVG Abs. 1 führt aus:

„Berufliche Vorsorge umfasst alle Massnahmen auf kollektiver Basis, die den älteren Menschen, den Hinterbliebenen und Invaliden beim Eintreten eines Versicherungsfalles (Alter, Tod oder Invalidität) zusammen mit den Leistungen der eidgenössischen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung (AHV/IV) die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Weise erlauben ….”

Arbeitnehmer, die in der Schweiz beschäftigt sind, das 17. Lebensjahr vollendet haben und mehr als 19.350.– CHF (Wert ab 2005) verdienen, sind in einer Personalvorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) zu versichern (Art. 7 BVG). Die berufliche Vorsorge ist obligatorisch. Im Obligatoriumsbereich entstehen die Rechtsbeziehungen zwischen Arbeitnehmer und Vorsorgeeinrichtung mit dem Abschluss eines Arbeitsvertrags (Art. 10 Abs. 1 BVG). Mit Abschluss des Arbeitsvertrags wird der Arbeitnehmer zugleich Versicherter im Sinne des BVG. Der Arbeitgeber, der obligatorisch zu versichernde Arbeitnehmer beschäftigt, muss gemäß Art. 11 Abs. 1 BVG eine in das Register für die berufliche Vorsorge eingetragene Vorsorgeeinrichtung errichten oder sich einer solchen anschließen. Jedem Versicherten wird jährlich ein bestimmter Prozentsatz seines koordinierten Lohns für die Vorsorge im Alter gutgeschrieben. Dieser Vorsorgebetrag ist die Altersgutschrift (Art. 16 BVG). Die jährlichen Altersgutschriften sind von der Vorsorgeeinrichtung zu einem vom Bundesrat festgelegten Mindestsatz zu verzinsen (Art. 15 Abs. 2 BVG). Die Altersgutschriften samt Zins ergeben das Altersguthaben (Art. 15 BVG). Das ist das Vorsorgevermögen, das einem Versicherten vom Erreichen des Pensionsalters an zur Finanzierung der Alterspension zur Verfügung steht. Die Altersgutschriften dürfen nicht verwechselt werden mit den Finanzierungsbeiträgen der Versicherten und ihrer Arbeitgeber. Die Altersgutschriften sind die Grundelemente der beruflichen Vorsorge nach BVG. Sie sind samt Zinsen in Gesetz und Verordnung vorgegeben. Die Finanzierung der Altersleistungen nach BVG erfolgt nach dem Kapitaldeckungsverfahren bzw. Anwartschaftsdeckungsverfahren, d.h. die Beiträge werden so festgelegt, dass das aus den Beiträgen samt Zins sich ansammelnde Deckungskapital ausreicht, um die anwartschaftlichen Leistungen nach dem BVG für die Versicherten zu finanzieren. Es gilt der Grundsatz der kollektiven Äquivalenz, indem eine Vorsorgeeinrichtung Gewähr dafür bieten muss, die von ihr übernommenen Verpflichtungen bei Fälligkeit erfüllen zu können (Brühwiler in: Meyer (Hrsg.), Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht Bd. XIV Soziale Sicherheit, Basel, Genf, München, 2. Aufl. 2007, S. 2001).

Nach Art. 18 ff. BVG haben der überlebende Ehegatte und die Kinder eines Verstorbenen grundsätzlich einen Anspruch auf eine Leistung im Todesfall. Die Art. 18 bis 20a BVG (Art. 20 BVG regelt den Anspruch von Waisen) und das Vorsorgereglement sehen abschließend vor, wem beim Tod der versicherten Person ein direkter Anspruch auf Vorsorgeleistungen eingeräumt wird. Erbrechtliche Ansprüche gegen die Vorsorgeeinrichtung bestehen dagegen keine (Vetter-Schreiber, Berufliche Vorsorge, Kommentar, Zürich, 2005, Art. 18). Es besteht ein selbständiger Rechtsgrund, der von der Erbenstellung unabhängig ist (Stauffer, Die berufliche Vorsorge, Kommentar, Zürich, 2. Aufl. 2006, Art. 18). Der Anspruch auf Hinterlassenenleistung entsteht mit dem Tod der versicherten Person und wird in diesem Zeitpunkt fällig (Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, Bern, 2. Aufl. 2006, S. 122). Die hinterlassene Person –hinterlassen im Sinne des Sozialversicherungsrechts ist, wer durch Tod eine unterhaltspflichtige Person verloren hat– braucht –im Gegensatz zur verstorbenen Person– nicht versichert zu sein. Ihre Ansprüche werden aus dem Tod der versicherten Person abgeleitet (Locher, Grundriss des Sozialversicherungsrechts, Bern, 3. Aufl. 2003, S. 140, 348). Soweit keine Begünstigten –ihr Kreis ist gesetzlich in Art. 19-20a BVG abschließend festgelegt– vorhanden sind, fällt das Kapital nicht in die Erbmasse, sondern verbleibt als freies Stiftungskapital in der Vorsorgeeinrichtung (Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, Bern, 2. Aufl. 2006, S. 118). Eine testamentarische Verfügung hierüber ist ausgeschlossen. Im Wesentlichen regelt Art. 22 BVG:

„Art. 22 Beginn und Ende des Anspruchs

1 Der Anspruch auf Hinterlassenenleistung entsteht mit dem Tode des Versicherten, frühestens jedoch mit Beendigung der vollen Lohnfortzahlung.

3 Der Anspruch auf Leistungen für Waisen erlischt mit dem Tod des Waisen oder mit Vollendung des 18. Altersjahres. Er besteht jedoch bis zur Vollendung des 25. Altersjahres für Kinder:

1	Der Anspruch auf Hinterlassenenleistung entsteht mit dem Tode des Versicherten, frühestens jedoch mit Beendigung der vollen Lohnfortzahlung.
3	Der Anspruch auf Leistungen für Waisen erlischt mit dem Tod des Waisen oder mit Vollendung des 18. Altersjahres. Er besteht jedoch bis zur Vollendung des 25. Altersjahres für Kinder:
a.	bis zum Abschluss der Ausbildung;
b.	bis zur Erlangung der Erwerbsfähigkeit, sofern sie zu mindestens 70 Prozent invalid sind.”

Der Kreis der leistungsberechtigten Personen erstreckt sich danach auf bestimmte Personen (Ehegatten und Kinder), die bestimmte Voraussetzungen erfüllen müssen.

Die Hinterlassenenleistung wird grundsätzlich als Rente ausbezahlt (Art. 37 Abs. 1 BVG). Sie ist jedoch gemäß Art. 37 Abs. 4 Buchst. a BVG kapitalisierbar (Stauffer, Berufliche Vorsorge, Zürich, Basel, Genf, 2005, S. 339). Art. 37 BVG besagt:

„Art. 37 Form der Leistungen

1	Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenleistungen werden in der Regel als Rente ausgerichtet.
2	Der Versicherte kann verlangen, dass ihm ein Viertel seines Altersguthabens, das für die Berechnung der tatsächlich bezogenen Altersleistungen (Art. 13 und Art. 13 a) massgebend ist, als einmalige Kapitalabfindung ausgerichtet wird.
4	Die Vorsorgeeinrichtung kann in ihrem Reglement vorsehen, dass:
a.	die Anspruchsberechtigten eine Kapitalabfindung an Stelle einer Alters-, Hinterlassenen- oder Invalidenrente wählen können;
b.	die Anspruchsberechtigten eine bestimmte Frist für die Geltendmachung der Kapitalabfindung einhalten müssen.”

Wird reglementarisch anstelle der Ausrichtung einer Rente die Möglichkeit eines Kapitalbezugs eingeräumt, entspricht die Höhe der Kapitalauszahlung dem kapitalisierten Wert der Rente und nicht dem vorhandenen Altersguthaben (Stauffer, Berufliche Vorsorge, Zürich, Basel, Genf, 2005, S. 250). Im Obligatoriumsbereich besteht nach BVG kein Anspruch der Hinterlassenen auf ein Todesfallkapital der beruflichen Vorsorge. Nach Art. 37 Abs. 4 BVG kann auf reglementarischer Basis eine ganze oder teilweise Kapitalleistung (Todesfallsumme) vorgesehen sein. Todesfallsummen sind üblich bei der Begünstigung weiterer –im BVG nicht genannter Personen– und bei Freizügigkeitskonten und -policen (Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, Bern, 2. Aufl. 2006, S. 121; Stauffer, Berufliche Vorsorge, Zürich, Basel, Genf, 2005, S. 337 ff.). Gelangt beim Tod eines Versicherten anstelle oder auch zusätzlich zu den obligatorischen Leistungen ein Teil des Altersguthabens zur Auszahlung, handelt es sich um eine überobligatorische Leistung, die durch das Reglement der Vorsorgeeinrichtung begründet wird. Auch das Todesfallkapital fällt nicht in die Erbmasse (Stauffer, Berufliche Vorsorge, Zürich, Basel, Genf, 2005, S. 264 f.).

Die Höhe der Hinterlassenenrente richtet sich nach Art. 21 BVG.

„Art. 21 Höhe der Rente

Beim Tod eines Versicherten beträgt die Witwen- oder Witwerrente 60 Prozent, die Waisenrente 20 Prozent der vollen Invalidenrente, auf die der Versicherte Anspruch gehabt hätte.”

Sie beruht auf dem Altersguthaben (Brühwiler in: Meyer (Hrsg.), Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht Bd. XIV Soziale Sicherheit, Basel, Genf, München, 2. Aufl. 2007, S. 2000) und berechnet sich gleich wie die Invalidenrente, so dass zunächst die volle Invalidenrente berechnet werden muss. Das Altersguthaben im Zeitpunkt des Todesfalls wird hochgerechnet bis zum gesetzlichen Rentenalter des dem Tod vorangegangenen Kalenderjahres, jedoch ohne Verzinsung und basierend auf dem koordinierten Lohn, der gesetzlich bestimmt ist. Im Obligatorium beträgt nach Art. 21 BVG die Hinterlassenenrente für Waisen 20 % der Invalidenrente, auf die der verstorbene Versicherte Anspruch gehabt hätte. Im Überobligatorium kann die Rente frei festgesetzt oder auf das Obligatorium reduziert werden (Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, Bern, 2. Aufl. 2006, S. 121; Brühwiler in: Meyer (Hrsg.), Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht Bd. XIV Soziale Sicherheit, 2. Aufl. 2007, Basel, Genf, München, S. 2001, 2040; Maurer/Scartazzini/Hürzeler, Bundessozialversicherungsrecht, Basel, 3. Aufl. 2009, S. 239). Die Rentenhöhe lässt sich danach nicht ohne weiteres dem Gesetz entnehmen. Es ist eine komplizierte Berechnung erforderlich. Die Rentenhöhe berechnet sich nach der Höhe des projizierten Alterskapitals und dem Mindestumwandlungssatz (Brühwiler in: Meyer (Hrsg.), Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht Bd. XIV Soziale Sicherheit, 2. Aufl. 2007, Basel, Genf, München, S. 2040; Stauffer, Berufliche Vorsorge, Zürich, Basel, Genf, 2005, S. 249 f.). Art. 39 BVG bestimmt außerdem:

„Art. 39 Abtretung, Verpfändung und Verrechnung

Der Leistungsanspruch kann vor Fälligkeit weder verpfändet noch abgetreten werden.”

Die steuerrechtliche Behandlung der Vorsorge in der Schweiz ist in Art. 80 ff. BVG geregelt. Normiert ist u.a.:

„Art. 81 BVG

2	Die von den Arbeitnehmern … an Vorsorgeeinrichtungen nach Gesetz oder reglementarischen Bestimmungen geleisteten Beiträge sind bei den direkten Steuern des Bundes, der Kantone und Gemeinden abziehbar.
3	Für den versicherten Arbeitnehmer sind die vom Lohn abgezogenen Beiträge im Lohnausweis anzugeben; andere Beträge sind durch die Vorsorgeeinrichtungen zu bescheinigen.

Art. 83 BVG

Die Leistungen aus Vorsorgeeinrichtungen … sind bei den direkten Steuern … in vollem Umfang als Einkommen steuerbar.”

Zur beruflichen Vorsorge ergänzt das „Vorsorgereglement für die BVG-Basisversorgung” der Co vom 1. Januar 2006 u.a.:

„Zweck Ziffer 1

Zweck dieser Personalvorsorge ist es, die versicherten Personen sowie deren Hinterlassene gegen die wirtschaftlichen Folgen des Erwerbsausfalls infolge von Alter, Invalidität oder Tod zu schützen.

Das Versorgungsreglement gewährleistet in jedem Fall die nach dem Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 (BVG) vorgesehenen Mindestleistungen. …

Inhalt des Vorsorgereglements Ziffer 3

1.	Die Beziehungen zwischen der Stiftung und den versicherten oder anspruchsberechtigten Personen werden durch das vorliegende Vorsorgereglement und, soweit es um die Art und Höhe der Vorsorgeleistungen sowie deren Finanzierung geht, für jedes Vorsorgewerk durch einen Vorsorgeplan geregelt. …

Aufnahmepflichtige Arbeitnehmer Ziffer 5

In die Personalvorsorge werden alle Arbeitnehmer aufgenommen, die dem im Vorsorgeplan genannten Versichertenkreis angehören. …

Pflichten der versicherten Personen Ziffer 9

3.	Die Bezügerinnen und Bezüger von Invaliditäts- und Hinterlassenenleistungen haben der Stiftung Auskunft zu geben über allfällige anrechenbare Einkünfte (z.B. in- und ausländische Sozialleistungen, Leistungen anderer Pensionskassen, weiterhin erzieltes Erwerbseinkommen).

Jahreslohn Ziffer 12

1.	Als Jahreslohn gilt der letzte bekannte AHV-Lohn unter Berücksichtigung der für das laufende Jahr bereits vereinbarten Änderungen. …

Versicherter Lohn Ziffer 13

… Für versicherte Personen, die am 1. Januar 2006 das 50. Altersjahr vollendet haben und zu diesem Zeitpunkt bereits in dieser Vorsorge versichert waren, gilt die Begrenzung des versicherten Lohns auf das Zehnfache des obigen BVG-Grenzbetrags für die Bemessung der Hinterlassenen- und Erwerbsunfähigkeitsleistungen nicht.

Todesfallleistungen Allgemeines Ziffer 25

Ein Anspruch auf Todesfallleistungen besteht, wenn die versicherte Person im Zeitpunkt des Todes …auf Grund dieses Vorsorgereglements versichert war; …

Waisenrente Ziffer 28

Der Anspruch auf die Waisenrente entsteht, wenn die versicherte Person stirbt und rentenberechtigte Kinder gemäss Ziffer 50 hinterlässt.

Der Rentenanspruch fällt weg, wenn die Voraussetzungen für die Rentenberechtigung gemäss Ziffer 50 nicht mehr erfüllt sind.

Todesfallkapital Ziffer 29

Die Höhe des Todesfallkapitals ist im Vorsorgeplan festgehalten.

Begünstigungsordnung

Anspruch auf das Todesfallkapital haben:

der Ehegatte der versicherten Person; bei dessen Fehlen:

die rentenberechtigten Kinder gemäss Ziffer 50; bei deren Fehlen: … d) die Kinder der versicherten Person, welche nicht gemäss Ziffer 50 rentenberechtigt sind; …

Sind keine der unter a) bis f) erwähnten Personen vorhanden, wird das halbe Todesfallkapital an die übrigen gesetzlichen Erben, unter Ausschluss des Gemeinwesens, ausgerichtet.

Nicht ausbezahlte Todesfallkapitalien fallen an das Vorsorgewerk.

Die Aufteilung unter mehreren Begünstigten derselben Kategorie erfolgt zu gleichen Teilen.

Das Todesfallkapital fällt nicht in den Nachlass der verstorbenen Person.

Verhältnis zu anderen Versicherungsleistungen Ziffer 35

1. Die Stiftung kürzt die Invaliditäts- und Hinterlassenenleistungen, soweit diese zusammen mit den gemäss Ziffer 35.2 anrechenbaren Einkünften 90 % des mutmasslich entgangenen Ver-diensts übersteigen.

Beitragspflicht Ziffer 44

1.	Die Beitragspflicht beginnt mit der Aufnahme einer versicherten Person in das Vorsorgewerk. …
3.	Die Beiträge der versicherten Personen werden durch den Arbeitgeber in gleich grossen Raten vom Lohn abgezogen und der Stiftung zusammen mit den Beiträgen des Arbeitgebers überwiesen.

Rentenberechtigte Kinder Ziffer 50

Als rentenberechtigte Kinder der versicherten Person gelten die leiblichen und adoptierten Kinder …

Das Schlussalter für die Rentenberechtigung des Kindes ist im Vorsorgeplan festgelegt.

Die Rentenberechtigung besteht über das Schlussalter des Kindes hinaus, solange das Kind in Ausbildung steht oder zumindest 70 % invalid ist, längstens jedoch bis Vollendung des 25. Altersjahres.”

Der Kl stellte beim Bekl einen „Antrag auf Rückerstattung der Quellensteuer auf Kapitalleistungen von Vorsorgeeinrichtungen mit Sitz in der Schweiz”. Er erklärte in seiner EStErklärung 2007 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und Kapitalvermögen sowie Renten vom 3. Oktober 2006 bis zum 30. Juni 2007 mit dem Hinweis „abgekürzte Leibrente aus einem Versicherungsvertrag oder aus einer betrieblichen Altersversorgung der Winterthur Versicherung; Rente erlischt am 30. Juni 2007”. Die Todesfallleistung behandelte er als nicht steuerpflichtigen Bezug.

Der Bekl besteuerte dagegen auch die Todesfallleistung der Co in Höhe 121.484 EUR als „Sonstige Einkünfte Leibrente/n” mit einem Besteuerungsanteil von 54 % gemäß § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Einkommensteuergesetz (EStG) und damit 65.601 EUR (ESt-Bescheid 2007 vom 11. September 2008). Hiergegen legte der Kl Einspruch ein.

Mit seiner nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage macht der Kl im Wesentlichen geltend, es handle sich nicht um die klassische Auszahlung eines Altersguthabens aus der Pensionskasse, sondern um die Auszahlung einer Leistung aufgrund eines versicherten Risikos. Durch den Beitritt seines Vaters in die Pensionskasse seines Arbeitgebers, der Co, sei das Todesfallrisiko seines Vaters versichert worden. In den an die Pensionskasse bezahlten Beiträgen (Arbeitnehmer und Arbeitgeber) sei ein Beitrag für das Altersguthaben und ein Risikobeitrag enthalten. Der Risikobeitrag diene der Absicherung der Risikoleistungen, die den versicherten Personen aufgrund des Pensionskassenreglements zugesichert waren. Die Auszahlung sei nicht steuerpflichtig. § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG erfasse zwar nunmehr auch „andere Leistungen” aus einer gesetzlichen Rentenversicherung und damit aus Rentenversicherungen, die der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung dem Grunde nach entsprechen und vergleichbar sind. Die deutsche gesetzliche Rentenversicherung sehe indes die Möglichkeit einer Einmalauszahlung als Todesfallleistung nicht vor. Die Schweizer Pensionskasse sei als Lebensversicherung mit Kapitalwahlrecht anzusehen. Es handle sich um eine Auszahlung aus einer privaten Rentenversicherung. Sie sei aufgrund der in der Vergangenheit geleisteten Risikobeiträge erfolgt. Die Ansprüche auf die Risikoleistungen stünden aufgrund des Reglements der Pensionskasse lediglich seinem Vater zu und nicht dessen Arbeitgeber. Die Auszahlung unterliege unter Berücksichtigung des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 15. November 2007 VI R 30/04 (Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH (BFH/NV) 2008, 550) nicht der Besteuerung. Der BFH habe entschieden, dass Zukunftssicherungsleistungen (Beiträge zu Versorgungseinrichtungen) Arbeitslohn darstellen, falls der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch auf Leistung gegen die Versorgungseinrichtung habe. In solch einem Fall unterliege dann die Auszahlung (die Versicherungsleistung) nicht der Besteuerung. Darüber hinaus habe das Finanzgericht (FG) BadenWürttemberg mit Urteil vom 11. März 2008 (Entscheidungen der FG (EFG) 2008, 1363) entschieden, dass Tagegelder, die ein in Deutschland ansässiger Grenzgänger während einer Umschulungsmaßnahme aus der Schweizer Invalidenversicherung (IV) beziehe, weder als Arbeitslohn noch als sonstige Einkünfte zu besteuern seien, da der Arbeitnehmer einen eigenen Anspruch gegen die Versicherung auf Zahlung einer bestimmten Leistung habe. Diese Entscheidungen seien einschlägig, denn in den bezahlten Beiträgen zur Pensionskasse sei ein Risikobeitrag enthalten gewesen und sein Vater bzw. er habe dadurch einen eigenen Anspruch gegen die Pensionskasse erworben. Ansonsten komme § 3 Nr. 63 EStG zur Anwendung und die Auszahlung sei steuerfrei.

Der Kl beantragt,

den ESt-Bescheid 2007 vom 11. September 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. März 2009 dahin gehend zu ändern, dass die Auszahlung des Todesfallkapitals aus der Schweizer Pensionskasse von der Besteuerung freigestellt wird.

Der Bekl beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er macht unter Bezugnahme auf seine Einspruchsentscheidung im Wesentlichen geltend, die Auszahlung des Todesfallkapitals sei eine „andere Leistung” im Sinne des § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG, die im Jahr des Zuflusses mit dem maßgebenden Besteuerungsanteil zu versteuern sei. Leistungen aus der Schweizer Pensionskasse seien „wie” Leistungen aus der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung zu behandeln. Sämtliche Leistungen, also auch die an die Hinterbliebenen nach Art. 19, 20 und 20a BVG, seien mit dem Besteuerungsanteil anzusetzen und zwar unabhängig davon, an wen und wie (Rente oder Einmalzahlung) die Auszahlung erfolgte. Eine Einmalauszahlung gelte als eine „andere Leistung”. Lediglich soweit die Anwendung der Öffnungsklausel beantragt und die Voraussetzungen hierfür dargelegt werden, erfolge eine Besteuerung mit dem Ertragsanteil. Ein entsprechender Antrag sei nicht gestellt worden. Etwas anderes gelte nicht, wenn das Todesfallkapital nur die vom Arbeitnehmer einbezahlten Beiträge ohne Zinsen erstatte. Eine Steuerfreiheit gemäß § 3 Nr. 3 EStG komme nicht in Betracht. Die hierfür erforderlichen Voraussetzungen lägen nicht vor. Die Auszahlung sei demjenigen zuzurechnen, der gegenüber der Schweizer Pensionskasse anspruchsberechtigt sei. Dies sei der Kl. Eine Zurechnung beim Erblasser, also dem Vater des Kl, scheide aus, da der Zufluss erst nach dessen Tod an seinen Sohn, den Kl, erfolgt sei. Die Beitragszahlungen des Vaters des Kl seien nicht als Arbeitslohn, sondern als Sonderausgaben (Höchstbetragsberechnung) berücksichtigt worden. Eine Aufteilung der Beiträge sei nicht vorgenommen worden und werde grundsätzlich auch nicht vorgenommen.

Mit Schreiben vom 13. Oktober 2009 fragte die Berichterstatterin die Beteiligten an, ob auf eine mündliche Verhandlung verzichtet werde. Wegen der Einzelheiten wird auf dieses Schreiben Bezug genommen (Klage-Akte, S. 67 f.).

Die Beteiligten erklärten sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden, der Kl mit Schriftsatz vom 27. Oktober 2009 und der Bekl mit Schreiben vom 9. November 2009. Der Kl ergänzte, es sei zutreffend, dass die Öffnungsklausel nicht zur Anwendung komme.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist begründet.

Das von der Co an den Kl ausgezahlte Todesfallkapital in Höhe von 200.800 CHF (121.484 EUR) ist nicht als Leibrente i.S.d. § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG steuerpflichtig. Es handelt sich, entgegen der Ansicht des Bekl, nicht um eine Zahlung einer gesetzlichen Rentenversicherung i.S.d. § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG (1.). Das Todesfallkapital wird auch nicht von einer anderen Einkunftsart erfasst (2.). Die Zinsen aus den Sparanteilen sind nicht gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 1 EStG steuerpflichtig (3.), auch nicht bei Anwendung des § 52 Abs. 36 S. 5 EStG (4.). Der angefochtene ESt-Bescheid 2007 ist demgemäß zu ändern.

1. Das dem Kl von der Co ausgezahlte Kapital unterliegt nicht als Auszahlung aus einer gesetzlichen Rentenversicherung nach Art. 21 Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) Schweiz der (ausschließlichen) Besteuerung im Inland. Denn nach deutschem Recht stellt diese Einmalzahlung keine andere Leistung einer gesetzlichen Rentenversicherung i.S.d. § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG dar. Beim Todesfallkapital handelt es sich nicht um eine kapitalisierte Waisenrente (a.). Das Todesfallkapital ist eine überobligatorische Leistung der Co. Insoweit erbringt die Co keine Leistung einer gesetzlichen Rentenversicherung (b.).

a. Zwar geht der Bekl zu Recht davon aus, dass die oben zitierte Norm auch Sozialversicherungsrenten von ausländischen Versorgungsträgern erfasst, unabhängig davon, ob es sich um Leistungen handelt, die laufend oder in einem Einmalbetrag ausbezahlt werden (BFH-Beschluss vom 25. März 2010 X B 142/09, BFH/NV 2010, 1275; FG Baden-Württemberg, Urteile vom 23. Oktober 2009 11 K 4308/08, EFG 2010, 220 und vom 10. März 2010 14 K 4048/08, EFG 2010, 1213; FG Baden-Württemberg, Beschlüsse vom 29. Juli 2009 11 V 3042/08, EFG 2009, 2033 und 11 V 1621/08, EFG 2009, 2028; Fischer in: P. Kirchhof, Kommentar zum EStG, 6. Aufl. 2006, § 22 Rn. 27; Weber-Grellet in: Schmidt, Kommentar zum EStG, 30. Aufl. 2011, § 22 Rn. 101). Erfasst werden grundsätzlich auch Leistungen an Hinterbliebene, ebenso Waisenrenten, welche Renten gesetzlicher Rentenversicherungen sein können.

Im Streitfall hat jedoch der Kl keine Leistung öffentlich-rechtlicher Art erhalten, die mit einer deutschen Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbar ist. Dem Kl wurde – entgegen den Ausführungen des Bekl – keine Waisenrente in kapitalisierter Form gemäß Art. 18, 20, 22 BVG i.V.m. Art. 37 Abs. 4 BVG ausbezahlt. Aus der „Leistungsabrechnung berufliche Vorsorge” der Co vom 16. Februar 2007 geht hervor, dass es sich um die Auszahlung des Todesfallkapitals handelt und die Waisenrente hiervon unberührt bleibt. Sie weist ausdrücklich darauf hin, dass der Kl die „Waisenrentenabrechnung ab 1. November 2006 separat erhält”. Hierzu stimmig sind die Auskunft des Bearbeiters der Co gegenüber dem Bekl, dass die strittige Auszahlung das reine Todesfallkapital beinhaltet, die unterschiedlichen Regelungen im Reglement der Pensionskasse sowie die Höhe der Todesfallleistung. Das Reglement der Co differenziert bei den Todesfallleistungen zwischen Waisenrenten (Ziffer 28) und Todesfallkapital (Ziffer 29). Das Todesfallkapital kann auch an Kinder verstorbener versicherter Personen ausbezahlt werden, die nicht mehr in Ausbildung bzw. älter als 25 Jahre sind (Ziffer 29 Nr. 2 d) und gewährt damit einen Anspruch, der über die gesetzliche Regelung des Art. 22 Abs. 3 BVG hinausgeht. Das ausgezahlte Todesfallkapital entspricht auch nicht der Höhe nach einer kapitalisierten Waisenrente. Wird reglementarisch anstelle der Ausrichtung einer Rente die Möglichkeit eines Kapitalbezugs eingeräumt, entspricht die Höhe der Kapitalauszahlung dem kapitalisierten Wert der Rente und nicht – wie im Streitfall – dem vorhandenen Altersguthaben (Stauffer, Berufliche Vorsorge, Zürich, Basel, Genf, 2005, S. 250). Die jährliche Waisenrente beträgt nach den Angaben im persönlichen Ausweis der versicherten Person, dem Vater des Kl, ab Januar 2006 4.583 CHF. Sie wird nach Art. 22 Abs. 3 BVG i.V.m. dem Reglement der Co (Ziffer 28 i.V.m. Ziffer 50) maximal bis zum 25. Lebensjahr des Kinds bezahlt. Da der 1984 geborene Kl im Zeitpunkt des Todes seines Vaters 2006 bereits 22 Jahre alt war, kann es sich bei der Auszahlung in Höhe von 200.800 CHF nicht um die kapitalisierte Waisenrente (bezogen auf 4.583 CHF jährlich für maximal 3 Jahre) handeln. Hinzu kommt, dass dem Kl von der Co eine Rente vom 3. Oktober 2006 (dem Todestag des Vaters) bis zum 30. Juni 2007 (dem Tag, an dem er seine (Erst-)Ausbildung zum Bankkaufmann beendete) ausbezahlt wurde. Hieraus folgt, dass es sich insoweit um die Zahlung einer Waisenrente gehandelt hat. Infolgedessen stellt das Todesfallkapital keine Waisenrente in kapitalisierter Form dar. Es handelt sich vielmehr um eine Leistung, die unabhängig von einer Waisenrente oder neben der Waisenrente bezahlt wird. Das Schweizer Recht unterscheidet damit zwischen einer kapitalisierten Waisenrente und dem Todesfallkapital. Anspruch auf das Todesfallkapital haben nach Ziffer 25 i.V.m. Ziffer 29 des Reglements bestimmte Personen –so wie der Kl als Kind–, wenn die versicherte Person –so wie der Vater des Kl– im Zeitpunkt des Todes auf Grund des Vorsorgereglements versichert war.

b. Entscheidend ist, ob bei rechtsvergleichender Betrachtung festgestellt werden kann, dass die ausländische Einrichtung – im Streitfall die Co – nach ihrer Struktur und den von ihr im Versorgungsfall zu erbringenden Leistungen – hier das Todesfallkapital – der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung entspricht. Maßgebliche Strukturelemente der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung sind, dass zu erbringende Beitragszahlungen auf einer gesetzlichen Anordnung beruhen, die Versicherung für den betroffenen Personenkreis obligatorisch ist und die Leistungen als Leistungen öffentlichrechtlicher Art zu erbringen sind (BFH-Beschluss vom 25. März 2010 X B 142/09, BFH/NV 2010, 1275; Urteil des Bundessozialgerichts (BSG) vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, Juris). Für die Beurteilung, ob eine entsprechende gesetzliche Verpflichtung besteht, ist insoweit das Schweizerische Recht maßgebend (vgl. BFH-Urteil vom 29. April 2009 X R 31/08, BFH/NV 2009, 1625).

Nach Schweizer Recht war zwar der Vater des Kl als Arbeitnehmer gesetzlich zur beruflichen Vorsorge verpflichtet (Art. 10 Abs. 1 BVG, Art. 113 Abs. 2 BV i.V.m. Art. 2 BVG) und hat entsprechende Beiträge in eine Pensionskasse –die Co– erbracht, die kraft Gesetzes vom Arbeitgeber des Vaters des Kl zu errichten war (Art. 11 BVG). Die Versicherung eines Todesfallkapitals war indes nicht obligatorisch. Insoweit hat die Co als Vorsorgeeinrichtung des Arbeitgebers des Vaters des Kl keine Leistungen öffentlichrechtlicher Art erbracht (vgl. Landessozialgericht (LSG) Baden-Württemberg, Urteil vom 11. Mai 2007 L 8 AL 158/06, Juris, das auf die Erfüllung einer öffentlichen Aufgabe abstellt). Im Obligatoriumsbereich besteht nach BVG kein Anspruch der Hinterlassenen auf ein Todesfallkapital der beruflichen Vorsorge mit der Folge, dass soweit keine Begünstigten im Sinne des BVG vorhanden sind, das Kapital nicht in die Erbmasse fällt, sondern als freies Stiftungskapital in der Vorsorgeeinrichtung verbleibt (Riemer/RiemerKafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, Bern, 2. Aufl. 2006, S. 118), also keine Auszahlung erfolgt. Allerdings sieht das Reglement Ziffer 29 solch eine (zusätzliche) Zahlung neben der Waisenrente vor. Gelangt beim Tod eines Versicherten anstelle oder zusätzlich zu den obligatorischen Leistungen das Altersguthaben oder ein Teil von diesem zur Auszahlung, handelt es sich um eine überobligatorische (freiwillige) Leistung (Stauffer, Berufliche Vorsorge, 2005, S. 264 f.). Infolgedessen liegt im Streitfall keine andere Leistung einer gesetzlichen Rentenversicherung vor. Es handelt sich insoweit um eine Versicherung auf den Todesfall. Die Co war insoweit nicht Trägerin einer gesetzlich angeordneten obligatorischen Versicherung. Nach BVG war sie im Streitfall lediglich zur Zahlung einer (befristeten) Waisenrente an den Kl verpflichtet.

2. Das Todesfallkapital erfüllt darüber hinaus weder die besonderen Voraussetzungen des § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG noch des § 22 Nr. 5 EStG i.V.m. § 52 Abs. 34c EStG.

§ 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG erfasst Renten, die nicht der abzugsbegünstigten Altersvorsorge zuzuordnen ist, wie z.B. kapitalisierbare Leibrenten oder private Rentenversicherungen (Weber-Grellet in: Schmidt, EStG, 30. Aufl. 2011, § 22 Rn. 104). Diese werden mit dem Ertragsanteil besteuert. Dies gilt auch für vor dem 1. Januar 2005 abgeschlossene private Verträge. Die Auszahlung der Co knüpft indes an den Tod der versicherten Person an und enthält keine Einkünfte aus Erträgen des Rentenrechts. Ziffer 25 und Ziffer 29 des Reglements zeigen auf, dass es sich um eine Todesfallleistung handelt, die anstelle oder neben Renten gezahlt wird. In diesem Sinne ist dem persönlichen (Versicherungs-)Ausweis des Vaters des Kl ab 1. Januar 2006 zu entnehmen, dass sich das Todesfallkapital mindert, wenn eine Ehegattenrente fällig wird. Ist eine Ehegattenrente zu zahlen, mindert sich das Todesfallkapital auf 34.371 CHF. Der Kl erhielt nur deshalb den Betrag von 200.800 CHF ausbezahlt, weil an die getrennt lebende Ehefrau des Vaters des Kl keine Ehegattenrente bezahlt wurde.

Die Todesfallleistung beruht auch nicht auf einem Altersvorsorgevertrag i.S.d. § 22 Nr. 5 EStG. Bei anderen Leistungen aus Versicherungsverträgen und Pensionskassen (Kapitalauszahlung) treten die Rechtsfolgen des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der jeweils bei Vertragsabschluss geltenden Fassung ein (Weber-Grellet in: Schmidt, EStG, 30. Aufl. 2011, § 22 Rn. 127), so dass die Zinsen aus den Sparanteilen steuerpflichtig sein können. Denn die Todesfallleistung berechnet sich unter Berücksichtigung des Altersguthabens, welches sich aus den Altersgutschriften samt Zinsen zusammen setzt (Art. 15 BVG).

3. Die Zinsen sind gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 1 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung nicht steuerpflichtig. Zinsen aus den Sparanteilen, die in den Beiträgen zu Versicherungen auf den Erlebens- oder Todesfall enthalten sind, sind grundsätzlich nur dann steuerpflichtig, wenn der Vertrag nach dem 31. Dezember 2004 abgeschlossen worden ist. Der streitgegenständliche Vertrag wurde indes vor dem 31. Dezember 2004 abgeschlossen, denn das Versicherungsverhältnis des Vaters des Kl begann schon 1990 mit Beginn seines Arbeitsverhältnisses in der Schweiz.

4. Für Kapitalerträge aus Versicherungen, die vor dem 1. Januar 2005 abgeschlossen worden sind, ist § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung anzuwenden (§ 52 Abs. 36 S. 5 EStG). Danach gilt die Steuerpflicht für Zinsen aus den Sparanteilen, die in den Beiträgen zu Versicherungen auf den Todesfall enthalten sind, gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 2 EStG nicht für Zinsen aus Versicherungen i.S.d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG, wenn die Leistung im Versicherungsfall nach Ablauf von 12 Jahren seit dem Vertragsabschluss ausgezahlt wurde. Für dessen Anwendung kommt es darauf an, ob der betreffende Versicherungsvertrag generell zu den nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG begünstigten Vertragstypen gehört (BFH-Urteil vom 1. März 2005 VIII R 47/01, Bundessteuerblatt (BStBl) II 2006, 365). Begünstigt sind Beiträge zu Versicherungen auf den Erlebens- und Todesfall, und zwar zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen (§ 10 Abs. 2 Buchst. b Doppelbuchst. aa EStG), und zu Kapitalversicherungen gegen laufende Beitragsleistung mit Sparanteil, wenn der Vertrag für die Dauer von mindestens 12 Jahren abgeschlossen worden ist (§ 10 Abs. 2 Buchst. b Doppelbuchst. dd EStG). Im Streitfall erfolgte die Auszahlung im Versicherungsfall –das Risiko Tod der versicherten Person trat ein– und nach Ablauf von 12 Jahren. Der Steuerbefreiung steht nicht die Auszahlung des Todesfallkapitals durch eine ausländische Vorsorgeeinrichtung entgegen, weil die Steuerbefreiung in § 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 2 EStG für Zinsen aus Lebensversicherungen nicht an die Voraussetzungen des Sonderausgabenabzugs für die Versicherungsbeiträge geknüpft ist. Es ist daher unschädlich, wenn der ausländische Lebensversicherungsgesellschaft die Erlaubnis zum Betrieb eines nach § 10 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG begünstigten Versicherungszweigs im Inland nicht erteilt worden ist (BFH-Urteil vom 1. März 2005 VIII R 47/01, BStBl II 2006, 365). Diese Grundsätze gelten auch für eine Risikoversicherung. Aus diesem Grund kann dahin gestellt bleiben, ob es sich im Streitfall insoweit um eine Risikoversicherung oder eine Kapitalversicherung gegen laufende Beitragsleistung mit Sparanteil gehandelt hat.

Einer Steuerbefreiung steht ferner nicht entgegen, dass – wie der Bekl vorträgt – die Beitragszahlungen des Vaters des Kl vollumfänglich als Sonderausgaben berücksichtigt worden sind. Es gibt kein Verbot der Doppelbegünstigung, auch wenn nach dem Konzept der nachgelagerten Besteuerung der Grundsatz der intertemporalen Korrespondenz gilt (vgl. BFH-Urteil vom 26. November 2008 X R 15/07, BStBl II 2009, 710) und danach entscheidend ist, ob die Renten- und Versorgungsanwartschaften aus versteuerten Mitteln erbracht wurden. Vor dem 1. Januar 2005 waren Beiträge zu Versicherungen auf den Todesfall als Sonderausgaben abzugsfähig und trotzdem konnte die Auszahlung –wie ausgeführt– steuerfrei sein. Aus diesem Grund kann dahin gestellt bleiben, ob der Bekl zu Recht einen Sonderausgabenabzug der gesamten Beiträge des Vaters zugelassen hat sowie ob und welche steuerlichen Auswirkungen sich ergeben, wenn der Bekl die Beitragszahlungen nur anteilig berücksichtigt hätte. Es kann auch dahin gestellt bleiben, ob es sich bei den Beiträgen des Vaters des Kl anteilig um steuerpflichtigen Arbeitslohn i.S.d. § 19 Abs. 1 S. 1 EStG i.V.m. § 2 Abs. 1 Lohnsteuerdurchführungsverordnung (LStDV) gehandelt hat (BFH-Urteil vom 26. November 2002 VI R 68/01, BStBl II 2003, 492 zu Ausgaben, die ein Arbeitgeber leistet, um einem Arbeitebeitnehmer oder diesem nahestehenden Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern).

Im Ergebnis ist das dem Kl ausgezahlte Todesfallkapital weder bei dessen sonstigen Einkünften zu erfassen noch sind die Kapitalerträge aus der Versicherung auf den Todesfall gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG steuerpflichtig.

Die Ermittlung der festzusetzenden ESt 2007 wird nach Maßgabe der Entscheidungsgründe dem Bekl gemäß § 100 Abs. 2 S. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) übertragen.

Nachdem das Einverständnis beider Beteiligter vorliegt, hält es der Senat für sachgerecht, gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden.

Die Kosten des Verfahrens trägt der Bekl gemäß § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision wird zugelassen. Die in § 115 FGO genannten Voraussetzungen liegen vor. Die Rechtssache hat grundsätzliche Bedeutung. Die Frage, ob die Auszahlung des Todesfallkapitals einer Schweizer Vorsorgeeinrichtung an das Kind eines in der Schweiz beschäftigten und versicherten, nunmehr verstorbenen, Arbeitnehmers steuerpflichtige Einkünfte des Kinds sind, ist noch nicht höchstrichterlich geklärt.

Die Klägerseite beantragte, die Zuziehung des Bevollmächtigten zum Vorverfahren für notwendig zu erklären. Dem Verfahren lag ein Sachverhalt zugrunde, der in rechtlicher Hinsicht nicht von vornherein als einfach zu beurteilen war. Die Klägerseite durfte sich daher eines Rechtskundigen bedienen, um eine erfolgversprechende Rechtsverfolgung zu erreichen. Der Senat hält hiernach die Zuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig (§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO).

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151 FGO i.V.m. 708 Nr. 11, 709, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

VorschriftenEStG 2007 § 22 Nr. 1 S. 3 a), EStG 2007 § 22 Nr. 1 S. 3 aa), EStG 2007 § 22 Nr. 1 S. 3 bb), EStG 2007 § 22 Nr. 5, EStG 2007 § 20 Abs. 1 Nr. 6 S. 1, EStG 2007 § 52 Abs. 34c, EStG 2007 § 52 Abs. 36 S. 5, EStG 2007 § 10 Abs. 2 S. 1 Nr. 2a DBA CHE Art. 21 Schweizerisches BVG Art. 18 Schweizerisches BVG Art. 20 Schweizerisches BVG Art. 22 Schweizerisches BVG Art. 37 Abs. 4