· Fachbeitrag · DBA-Spanien
Nutzung einer spanischen Ferienimmobilie kann zur vGA führen
StB Dipl.-Kfm. Sebastian Schmidt, MBA (International Taxation), Dortmund
In einem aktuellen Urteil hat der BFH entschieden, dass die Nutzung einer spanischen Ferienimmobilie unter bestimmten Voraussetzungen zu einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) führen kann und zwar immer dann, wenn die Immobilie einer spanischen Kapitalgesellschaft in der Rechtsform einer Sociedad Limitada (S.L.) unentgeltlich durch deren in Deutschland ansässige Gesellschafter genutzt wird. Das Urteil ist ein Paradebeispiel für das Verständnis eines DBA (hier: Altfassung des DBA-Spanien vom 5.12.66, BStBl II 68, 296) mittels deutschem innerstaatlichen Steuerrecht (BFH 12.6.13, I R 109/10; I R 110/10, I R 111/10, Abruf-Nr. 133136). |
Sachverhalt
Im Kern ging es um die Frage, ob den Eltern und ihrem Sohn infolge der unentgeltlichen Nutzung einer spanischen Ferienimmobilie zu Wohnzwecken, jeweils eine vGA zuzurechnen ist. Die Immobilie wurde ihnen von einer S.L. (spanische Kapitalgesellschaft) überlassen, an der die Eltern und ihr Sohn zu gleichen Anteilen beteiligt waren. Wäre eine vGA anzunehmen, galt es sodann deren abkommensrechtliche Einordnung zu prüfen.
MERKE | Ein DBA ist durch die „Brille des nationalen Steuerrechts“ des jeweiligen Anwenderstaates zu betrachten (s. Wassermeyer, StuW 90, 404). Demnach bestimmt jeder Vertragsstaat auf Grundlage seines nationalen Steuerrechts die steuerbaren und steuerpflichtigen Einkünfte und knüpft hieran sein Besteuerungsrecht (s. bereits RFH 3.10.35, III A 267/34, RStBl 35, 1399). |
Anmerkungen
Die Vorinstanz hatte eine nationale Besteuerungsgrundlage in Form einer vGA noch abgelehnt. Maßgeblich war für das FG Düsseldorf (29.10.10, 3 K 1342/09 E, 3 K 1347/09 E, 3 K 1239/09 E), dass die Immobilie durch die Eltern und ihren Sohn unentgeltlich genutzt wurde. Anders als das Niedersächsische Finanzgericht (21.8.03, 11 K 499/98, EFG 04, 124), welches in einem vergleichbaren Fall Einkünfte i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG angenommen hatte, vertrat das FG Düsseldorf die Auffassung, dass nicht schon die Vorteile, die Gesellschafter aufgrund der unentgeltlichen Nutzung der Immobilie beziehen, eine Einkünfteerzielungsabsicht begründen. Sind Gewinnausschüttungen auch nicht beabsichtigt, weil die Gesellschaft keine Gewinne erzielen soll, sondern vielmehr ausschließlich dem Zweck dient, eine Immobilie unter Vermeidung ausländischer Besteuerung zu eigenen Wohnzwecken während eines Urlaubs nutzen zu können, so fehle es an der für die Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 EStG erforderlichen Einkünfteerzielungsabsicht, ohne die es auch nicht zum Bezug verdeckter Gewinnausschüttungen kommen kann. Die Anwendung des DBA-Spaniens stellte sich bei diesem Verständnis des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG nicht.
Der BFH wies - entgegen der Auffassung des FG Düsseldorf - auf die Tatsache hin, dass allein der Verzicht der S.L. auf Zahlung marktüblicher Entgelte für die Nutzung der Immobilie durch die Gesellschafter geeignet ist, eine vGA i.S.d. § 8 Abs. 3 S. 2 KStG auszulösen. Dies treffe auch auf eine ausländische Kapitalgesellschaft (wie die S.L.) zu und führe bei den inländischen Gesellschaftern zu Einkünften i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG.
Hinweis | Der BFH führte ferner aus, dass für die Begründung einer Einkünfteerzielungsabsicht i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG jede noch so geringe Ertragserwartung, auch die bloße Aussicht auf steuerbare Veräußerungsgewinne, ausreicht.
In einem zweiten Schritt waren die Einkünfte i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG in das DBA-Spanien (Altfassung) einzuordnen. Nach Art. 10 Abs. 4 DBA-Spanien sind derartige Einkünfte unter den aus sonstigen Gesellschaftsanteilen stammenden Einkünfte zu erfassen, sofern Spanien eine nach deutschem Verständnis vorliegende vGA den Einkünften aus Aktien gleichstellt. Unter Zurückverweisung an das FG wird nun zu klären sein, ob dies der Fall ist. Trifft das zu, steht Deutschland das Besteuerungsrecht unter Anrechnung der spanischen Ertragsteuern an der vGA zu (Art. 23 Abs. 1 Buchst. b) Doppelbuchst. aa) DBA-Spanien).
Beachten Sie | Nach dem Grundverständnis des Art. 10 Abs. 1 DBA-Spanien werden Dividenden an eine im anderen Vertragsstaat ansässige Person gezahlt. Eine vGA wird indes nicht „gezahlt“, was jedoch unschädlich ist. „Zahlen“ umschreibt nach BFH-Lesart sämtliche Formen der Erfüllung des Dividendenanspruchs bzw. die Zuwendung jeden Vorteils, der als Dividende zu qualifizieren ist.
PRAXISHINWEISE | Das BFH-Urteil wird Auswirkungen auf Steuerpflichtige haben, die eine ausländische Ferienimmobilie erwerben wollen bzw. besitzen. Zwar ist die letzte Entscheidung noch nicht gefallen, doch kann Deutschland seinen Besteuerungsanspruch auf zweierlei abkommensrechtlichen Wegen durchsetzen: Zum einen mittels Art. 10 Abs. 1 i.V.m. Abs. 4 DBA-Spanien, sofern auch nach spanischem nationalen Steuerrecht eine vGA erfasst wird (Prüfung ist vom FG Düsseldorf nachzuholen). Zum anderen - sofern Art. 10 Abs. 1 DBA-Spanien unanwendbar ist - über Art. 21 DBA-Spanien (Andere Einkünfte). Im letzteren Fall scheidet eine Anrechnung von spanischen Ertragsteuern aus.
Mit Blick auf das neue DBA-Spanien vom 3.2.11 (BStBl I 13, 349; Inkrafttreten 18.10.12) ist festzustellen, dass Art. 10 Abs. 4 DBA-Spanien eine vGA nicht mehr umfasst. Jedoch wird Art. 21 Abs. 1 DBA-Spanien (Andere Einkünfte) anwendbar sein, sodass die DBA-Neufassung im Ergebnis keine Änderungen verspricht (s. auch BFH-Pressemitteilung Nr. 66/13 vom 2.10.13). |
