Unionsrechtswidrigkeit der sog. Entstrickungsbesteuerung nach § 20 UmwStG

| Das FG Hamburg hat mit einem aktuellen Beschluss den EuGH zur Klärung unionsrechtlicher Fragen angerufen, die die Besteuerung stiller Reserven (sog. Entstrickungsbesteuerung) im Zusammenhang mit einem gesellschaftsrechtlichen Umwandlungsvorgang betreffen ( FG Hamburg 26.1.12, 2 K 224/10 ) |.

Im Ausgangsverfahren waren zwei in Österreich ansässige Gesellschaften zunächst als Kommanditisten an einer deutschen Kommanditgesellschaft (KG) beteiligt, Komplementärin war eine inländische GmbH. In diese GmbH brachten die österreichischen Gesellschaften im Wege der Sacheinlage ihre Anteile an der KG ein und erhielten hierfür Anteile an der GmbH, die KG war damit aufgelöst. Nach der im Streitjahr 2000 geltenden Rechtslage (§ 20 Abs. 3 und 4 UmwStG 1995) durfte die aufnehmende GmbH das eingebrachte Betriebsvermögen nicht mit dem Buchwert fortführen, sondern musste den sog. Teilwert ansetzen, weil das Besteuerungsrecht im Falle der Veräußerung der neu erworbenen GmbH-Anteile durch die Einbringenden wegen deren Ansässigkeit in Österreich nach dem zwischen Deutschland und Österreich bestehenden Doppelbesteuerungsabkommen Österreich gebührt. Durch den Teilwertansatz, der für die Einbringenden bindend ist, werden die in dem eingebrachten Betriebsvermögen enthaltenen stillen Reserven aufgedeckt, für die einbringenden Gesellschaften entsteht ein entsprechender Veräußerungsgewinn. Wären die einbringenden Gesellschaften dagegen in Deutschland ansässig gewesen, hätten die stillen Reserven durch die dann mögliche Buchwertfortführung nicht aufgedeckt werden müssen, eine Besteuerung wäre erst im Zeitpunkt der tatsächlichen Realisierung der stillen Reserven - Veräußerung der GmbH-Anteile - erfolgt.

Der vorlegende 2. Senat hat Zweifel, ob die Regelung des § 20 Abs. 3 und 4 UmwStG 1995 mit der Niederlassungsfreiheit vereinbar ist. Der Klärung durch den EuGH bedarf u.a. auch die Frage, ob eine etwaige Beeinträchtigung der Niederlassungsfreiheit gerechtfertigt sein könnte, etwa durch eine gerechte Aufteilung des Besteuerungssubstrats zwischen den einzelnen Mitgliedsstaaten, und ob nicht jedenfalls die Sofortbesteuerung unverhältnismäßig ist. Des Weiteren ist ggf. zu klären, ob eine im UmwStG 1995 vorgesehene - antragsabhängige - Stundungsregelung für die Besteuerung des Veräußerungsgewinns in fünf jährlichen Teilbeträgen ausreichend ist, um die Nachteile der Wertaufdeckung aus unionsrechtlicher Sicht aufzuwiegen. Auch wenn das Ausgangsverfahren mit § 20 UmwStG 1995 ausgelaufenes Recht zum Gegenstand hat, dürften die Vorlagefragen auch für die aktuelle Rechtslage von erheblicher Bedeutung sein, weil die sog. Entstrickungsbesteuerung nach wie vor in der Diskussion steht und die Fünftel-Regelung in verschiedenen vom Gesetzgeber als „europäisiert“ angesehenen Gesetzen Anwendung findet (§§ 4 Abs. 1 S. 3 und 4 EStG i.V.m. § 4g Abs. 1 und 2 EStG, §§ 36 Abs. 5, 12 Abs. 1 S. 1 KStG).

Hinweis | Das EuGH-Urteil in der Rechtssache „National Grid Indus“, in dem das Gericht in einer niederländischen Wegzugsbesteuerung ohne Stundungsmöglichkeit bis zur tatsächlichen Realisierung einen Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit sieht, hat auch die Diskussionen um die Europarechtskonformität deutscher Entstrickungsnormen neu angestoßen (EuGH 29.11.2011, C-371/10, DStR 11, 2334, s. dazu ausführlich Kessler/Philipp/Eicke, PIStB 12, 67).