· Fachbeitrag · Umsatzsteuer
Schulfördervereine: Neues zur Besteuerung von Verpflegungsleistungen für Schulen und Kitas
| Das Bayerische Landesamt für Steuern (BayLfSt) hat einen neuen Erlass zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Verpflegungsleistungen in Schulen und Kindertagesstätten herausgegeben. VB nimmt das zum Anlass, Ihnen einen Überblick zu geben, wie solche Leistungen bei gemeinnützigen Förder- und Trägereinrichtungen im Erziehungs- und Bildungsbereich ertrag- und umsatzsteuerlich behandelt werden. |
Schülerverpflegung als Zweckbetrieb
Die Verpflegung von Schülern durch einen gemeinnützigen Schulförderverein kann nach einem Beschluss der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder als steuerbegünstigter Zweckbetrieb nach § 66 AO behandelt werden (Einrichtung der Wohlfahrtspflege als besonderer Zweckbetrieb). Bei Schülerinnen und Schülern wird dabei unterstellet, dass sie wirtschaftlich hilfsbedürftig im Sinne von § 53 AO sind (OFD Frankfurt, Schreiben vom 20.10.2000, Az. S 0184 A ‒ 14 ‒ St II 12). Möglich ist aber auch ein Zweckbetrieb nach den allgemeinen Regelungen des § 65 AO.
Ein Zweckbetrieb kann jedoch grundsätzlich nur vorliegen, wenn die geförderten steuerbegünstigten Zwecke auch in der eigenen Satzung als Satzungszweck festgelegt wurden. Die Satzungszwecke eines typischen Schulfördervereins reichen nach Auffassung der OFD Frankfurt dafür nicht. Die Schülerverpflegung muss vielmehr in der Satzung explizit benannt sein. Diese Klausel könnte wie folgt lauten:
Satzungsklausel / Schülerverpflegung |
Zweck des Vereins ist die Förderung des Wohlfahrtswesens. Der Satzungszweck wird verwirklicht insbesondere durch die Zubereitung und Ausgabe von Mahlzeiten an der ...-Schule. |
PRAXISTIPP | Im Zweifelsfall sollten Sie mit dem Finanzamt klären, ob es auf Basis der bestehenden Satzung die Zweckbetriebszuordnung der Schülerverpflegung akzeptiert. |
Die Zweckbetriebszuordnung hat zur Folge, dass
- die erzielten Überschüsse körperschaft- und gewerbesteuerfrei bleiben, auch wenn die Umsatzfreigrenze (35.000 Euro pro Jahr) überschritten wird,
- keine Folgen für die Gemeinnützigkeit entstehen, auch wenn die Verpflegungsleistungen Haupttätigkeit des Vereins sind,
- Umsätze (wenn überhaupt) nur mit 7 Prozent besteuert werden müssen(§ 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG)
Die umsatzsteuerliche Behandlung
Grundsätzlich kommen für die Einnahmen aus der Schülerverpflegung 2 Umsatzsteuerbefreiungen in Frage:
- Nach § 4 Nr. 18 UStG: Dazu muss der Verein aber Mitglied in einem anerkannten Wohlfahrtsverband sein.
- Nach § 4 Nr. 23 UStG: Das gilt aber nur, wenn dem Verein selbst die Erziehung, Ausbildung oder Fortbildung der aufgenommenen Jugendlichen obliegen. Bei reinen Fördervereinen ist das nicht der Fall.
Erfüllt der Schulförderverein nicht die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 18 oder Nr. 23 UStG, können die Einnahmen trotzdem in den Zweckbetrieb fallen und damit ermäßigt umsatzbesteuert werden.
Die Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 23 UStG
Diese Regelung greift bei Schul- und Kindergartenträgern ausnahmslos, weil sie ja die Kinder und Jugendlichen zu Bildungs- und Erziehungszwecken bei sich aufnehmen. Für Schulfördervereine gilt das Gleiche, wenn sie in gewissem Umfang auch Erziehungs-, Ausbildungs- oder Fortbildungszwecke übernehmen. Häufig beschränkt sich die Arbeit solcher Fördervereine ja nicht darauf, Mittel für die Schule zu sammeln. Der Verein könnte also ‒ im weitesten Sinn ‒ erzieherische Aufgaben übernehmen.
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Der Förderverein organisiert eine Hausaufgabenbetreuung oder Nachhilfeunterricht in den Räumen der Schule. Das Kriterium der Aufnahme von Jugendlichen zu Erziehungs-, Ausbildungs- oder Fortbildungszwecken wäre damit schon erfüllt.
Ein Schulförderverein übernimmt die Zubereitung und Ausgabe des Schulessens. Daneben erbringt er keine weiteren Betreuungsleistungen. Folge: Dem Schulförderverein steht für die Abgabe von Speisen und Getränken an Schüler und Lehrpersonal die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 23 UStG nicht zu, weil er mit der bloßen Bewirtung die Schüler nicht zur Erziehung, Ausbildung oder Fortbildung bei sich aufnimmt (BFH, Urteil vom 12.02.2009, Az. V R 47/07, Abruf-Nr. 092023). |
Der Förderverein muss diese Leistungen nicht allein erbringen. Er kann sie auch teilweise durch Beauftragte ausführen lassen. Es bietet sich also eine Verknüpfung mit bestehenden Angeboten im Umfeld der Schule an. Die Steuerbefreiung greift also auch, wenn ein Schulförderverein die Essensausgabe im Auftrag der Schule erbringt. Die Umsätze werden in diesem Fall dem Schulträger zugerechnet (BayLfSt 2018, vb.iww.de → Abruf-Nr. 202453).
Es müssen auch nicht ausschließlich Unterrichtsleistungen sein, die der Förderverein übernimmt. Bei Jugendlichen dient auch die Freizeitgestaltung der Erziehung (FG Niedersachsen, Urteil vom 09.09.2005, Az. 5 K 70/02). Es darf sich nur nicht um bloße Freizeitangebote ohne pädagogische Ausrichtung handeln (BFH, Urteil vom 30.07.2008, Az. V R 66/06, Abruf-Nr. 090493). Zu den begünstigten Leistungen gehören auch die Beaufsichtigung der häuslichen Schularbeiten und die Freizeitgestaltung durch Basteln, Spiele und Sport.
Umsatzsteuerbefreiung nach § 4 Nr. 18 UStG
Umsatzsteuerfrei kann das Schulessen auch nach § 4 Nr. 18 UStG sein. Das setzt voraus, dass der Förderverein
- gemeinnützig ist,
- einem Wohlfahrtsverband als Mitglied angeschlossen ist und
- die Preise für das Schulessen niedriger sind als die durchschnittlichen Entgelte vergleichbarer gewerblicher Anbieter (Preisabstandsgebot).
Die Mitgliedschaft in einem anerkannten Wohlfahrtsverband ist grundsätzlich kein Problem. In Frage kämen z. B. der Deutsche Paritätische Wohlfahrtsverband oder ‒ bei kirchlichen Schulen ‒ das Diakonisches Werk bzw. der Deutsche Caritasverband. Natürlich fallen hier entsprechende Mitgliedsbeiträge an. Teilweise stellen diese Verbände auch bestimmte Anforderungen an die Satzung ihrer Mitgliedsvereine.
Das Preisabstandsgebot sollte der Förderverein in aller Regel auch erfüllen können. Es sind ja meist gerade Kostengründe, die dazu führen, dass die Schule das Essen nicht bei einem gewerblichen Catering-Anbieter einkauft. Ein Preisabgleich mit gewerblichen Anbietern lässt sich unschwer durchführen. Da hier die Durchschnittspreise ausschlaggebend sind, muss der Förderverein auch nicht jeden lokalen Anbieter unterbieten.
Die Verpflegungsleistungen des Fördervereins müssen dem begünstigten Personenkreis (hier den Schülern) unmittelbar zugutekommen. Der Verein kann Lieferung und Ausgabe des Schulessens also nicht ganz auf einen anderen Anbieter übertragen. Er muss das Essen aber nicht selbst zubereiten.
Zuschüsse der Kommunen an Schulfördervereine
Zahlt der Schulträger (Kommune) an den Förderverein einen Zuschuss für die Essensausgabe, kann dieser Zuschuss umsatzsteuerlich ein zusätzliches Entgelt oder ein echter, nicht umsatzsteuerbarer Zuschuss sein.
Echte Zuschüsse liegen vor, wenn die Zahlungen nicht aufgrund eines Leistungsaustauschverhältnisses erbracht werden. Das ist der Fall, wenn die Zahlungen nicht an bestimmte Umsätze anknüpfen, sondern unabhängig von einer bestimmten Leistung gewährt werden, weil sie in Erfüllung einer öffentlich-rechtlichen Verpflichtung bzw. im überwiegend öffentlich-rechtlichen Interesse entrichtet werden (Abschn. 150 Abs. 7 UStR).
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Der Schulförderverein beschäftigt eigenes Personal. Dafür gewährt die Stadt einen jährlichen Zuschuss für die Personalkosten. Folge: Es handelt sich um einen echten Zuschuss, der nicht der Umsatzsteuer unterliegt. |
Ist der Zuschuss aber unmittelbar an die Leistung des Vereins gebunden, liegt ein steuerbares Entgelt von dritter Seite vor (§ 10 Abs. 1 UStG). Das gilt etwa, wenn sich der Zuschuss an der Zahl der ausgegebenen Essen bemisst.
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Der Schulförderverein verkauft das Essen an die Schüler für 2,00 Euro. Von der Stadt erhält er für jedes verkaufte Essen einen Zuschuss von 0,80 Euro. Folge: Der Zuschuss ist steuerbar und auch steuerpflichtig, wenn nicht ein Befreiungstatbestand greift. Bemessungsgrundlage für den Essensverkauf ist das Entgelt abzüglich der Umsatzsteuer. Also der von den Schülern geleistete Betrag von 2,00 Euro und der (unechte) Zuschuss der Stadt von 0,80 Euro (= 2,80 Euro). |
Das gilt bei der Vorsteuer
Unterliegt die Abgabe der Speisen der Umsatzsteuer, kann der Verein uneingeschränkt den Vorsteuerabzug auf alle Eingangsumsätze in Zusammenhang mit der Schülerverpflegung geltend machen.
Deswegen ist eine Umsatzsteuerbefreiung nicht in jedem Fall von Vorteil. Vor allem, wenn die Speisen zum Regelsteuersatz ‒ von einem Cateringunternehmen ‒ bezogen werden, fahren gemeinnützige Vereine ohne die Steuerbefreiung besser. Sie können die höheren Vorsteuerbeträge geltend machen, während sie die Essensabgabe selbst nur mit 7 Prozent Umsatzsteuer in Rechnung stellen müssen. Dazu kommt noch der Vorsteuerabzug aus anderen Eingangsrechnungen, etwa bei der Anschaffung von Küchenausstattung.
Greift nicht die (automatische) Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 23 UStG, hat der Verein über die Mitgliedschaft in einem Wohlfahrtsverband ein faktisches Wahlrecht bei der Umsatzbesteuerung. Auch die Regelung des § 4 Nr. 23 UStG bietet aber Gestaltungsmöglichkeiten. Denkbar wäre etwa eine Aufteilung von Schülerverpflegung und Betreuungs- und Erziehungstätigkeiten auf Schulträger und Schulförderverein. Da der Schulförderverein die Schüler dann nicht „bei sich aufnimmt“, greift die Befreiungsregelung nicht.
Lieferung von Lebensmitteln
Für die Schülerverpflegung gelten die allgemeinen Regelungen zur umsatzsteuerlichen Behandlung der Lieferung von Lebensmitteln. Der ermäßigte Umsatzsteuersatz (7 Prozent) gilt nicht, wenn der Verzehr vor Ort erfolgt. Es liegt eine „sonstige Leistung“ (zum Steuersatz von 19 Prozent vor), wenn
- die Speisen und Getränke nach den Umständen der Abgabe dazu bestimmt sind, an einem Ort verzehrt zu werden, der mit dem Abgabeort in einem räumlichen Zusammenhang steht, und
- besondere Vorrichtungen für den Verzehr an Ort und Stelle bereitgehalten werden (BMF, Schreiben vom 10.09.1998, Az. IV C 3 ‒ S 7100 ‒ 97/98).
Diese „Verzehrumsätze“ werden nämlich als eine Gesamtheit von einzelnen Leistungen betrachtet, vom Zubereiten der Speisen bis zum Darreichen. Der Lieferanteil (der Nahrungsmittel) tritt dabei zurück, wenn der Dienstleistungsanteil nicht von untergeordneter Bedeutung ist, d. h. Speisen und Getränke mit weiteren Dienstleistungen abgegeben werden, die den “komfortablen Verzehr” sicherstellen sollen (OFD Frankfurt, Schreiben vom 18.03.2005, Az. S 7100 A ‒ 204 ‒ St I 1.10, Abruf-Nr. 120674).
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Das Essen wird durch einen Caterer in Warmhaltebehältern angeliefert. Der Schulförderverein oder der Schulträger übernimmt die Portionierung, die Essenausgabe und die Reinigung des Geschirrs. Die Lieferungen der Essen durch den Caterer unterliegen dem ermäßigten Steuersatz von 7 Prozent. Die Leistung des Caterers beschränkt sich auf die Abgabe zubereiteter Speisen und deren Beförderung ohne andere unterstützende Dienstleistungen.
Ein Caterer gibt Getränke und zubereitetes Essen in der Schulmensa aus. Er reinigt Tische und Stühle sowie das Geschirr. Es handelt sich um keine Speisenlieferungen. Da die erbrachten Dienstleistungen (Essensausgabe, Reinigung) qualitativ überwiegen, erbringt der Caterer Restaurationsleistungen zum Regelsteuersatz von 19 Prozent (BayLfSt 2018 → Abruf-Nr. 202453). |
Die Vorsteuerpauschalierung ‒ Eine interessante Alternative
Vereine, die gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen, können nach § 23a UStG für den Vorsteuerabzug einen Durchschnittssatz von 7 Prozent ansetzen. Das setzt aber voraus, dass
- der Verein nicht bilanzierungspflichtig ist und
- der Umsatz im Vorjahr nicht über 35.000 Euro lag (die Umsatzgrenze von 35.000 Euro bezieht sich auf alle steuerpflichtigen Umsätze des Vereins).
Statt die Vorsteuer also wie gewohnt aus den Rechnungen an den Verein zu ermitteln, wird einfach ein Pauschalsatz unterlegt. Ein weiterer Vorsteuerabzug ist dann aber ausgeschlossen.
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Ein gemeinnütziger Förderverein gibt Getränke und selbst zubereitetes Essen aus. Die jährlichen Einnahmen daraus betragen 32.100 Euro. Die Umsatzsteuer beläuft sich auf 7/107 von 32.100 Euro = 2.100 Euro. Der Verein kann den pauschalierten Vorsteuerabzug von 2.100 Euro geltend machen. Die Umsatzsteuer-Zahllast beträgt damit 0 Euro (BayLfSt 2018 → Abruf-Nr. 202453). |
Diese Vereinfachungsregelung erspart also nicht nur den Aufwand der buchhalterischen Vorsteuerermittlung. Kann für die Verpflegungsumsätze der ermäßigte Steuersatz berechnet werden, fallen auch keine Umsatzsteuerzahlungen ans Finanzamt an. Nimmt der Verein die Pauschalierungsregelung in Anspruch, ist er daran aber für 5 Jahre gebunden. Nachteilig ist das vor allem, wenn hohe Investitionen (z. B. in die Küchenausstattung) getätigt werden, weil dann kein Vorsteuerabzug möglich ist.
