08.05.2014 · Fachbeitrag · Umsatzsteuer

„Ausfuhren“ sollen bei Kenntnis vom Weiterverkauf durch den Kunden steuerpflichtig sein

von Diplom-Finanzwirt Rüdiger Weimann, Dozent und Gutachter in Umsatzsteuerfragen, Partner der kmk Steuerberatungs-GmbH, Dortmund

| Das FG Münster ist der Ansicht, dass die erste Lieferung im Rahmen eines Ausfuhrlieferungs-Reihengeschäfts als ruhende Lieferung steuerpflichtig erfolgt, wenn dem Ausgangslieferanten vor Beginn des Transports bekannt ist, dass sein Kunde die Ware vorab an einen Dritten verkauft hat. Da das FG-Urteil auf einer Linie mit der Rechtsprechung von EuGH und BFH liegt, sollten Sie Ihre Kfz-Geschäfte umsatzsteuerlich vertraglich absichern. Musterklauseln dafür liefert Ihnen der folgende Beitrag. |

Der Urteilsfall und die Übertragung auf den Kfz-Handel

Im Urteilsfall ging es um den Verkauf von Handys.

Sachverhalt im FG-Urteil

Ein deutsches Unternehmen (D) verkaufte Handys an ein britisches Unternehmen (GB). Letzteres beauftragte ein Beförderungsunternehmen mit dem Transport an seine (End-)Kunden in Dubai. Dort kamen die Geräte auch tatsächlich an.

Zu Beginn des Transports wusste D bereits von der Weiterveräußerung der Ware durch GB. D behandelte den Vorgang als steuerfreie Ausfuhrlieferung. Das Finanzamt war dagegen der Ansicht, die Lieferung des D an GB sei als ruhende Lieferung in Deutschland umsatzsteuerpflichtig.

Überträgt man diesen Sachverhalt auf eine Kfz-Ausfuhrlieferung, sähe der Sachverhalt beispielsweise wie folgt aus:

Vergleichbarer Sachverhalt im Kfz-Handel

Sie verkaufen als deutscher Kfz-Händler ein Fahrzeug an ein Unternehmen mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat der EU. Letzteres beauftragt ein Beförderungsunternehmen mit dem Transport des Fahrzeugs an seinen (End-)Kunden in einem Drittland außerhalb der EU. Dort kommt das Fahrzeug auch tatsächlich an. Zu Beginn des Transports wissen Sie bereits von der Weiterveräußerung des Fahrzeugs.

Steuerschädliche Kenntnis von der Weiterveräußerung

Für die Beantwortung der Frage, wem die bewegte Lieferung und damit die Ausfuhrbefreiung zugerechnet werden muss, verlangt das FG Münster eine umfassende Würdigung aller Umstände des Einzelfalls. Ein wichtiges Indiz sei dabei, ob der Zwischenerwerber (GB) dem Ausgangslieferanten (D) mitgeteilt habe, dass er die Ware bereits vor der Beförderung oder Versendung an einen Endabnehmer weiterverkauft habe. Dann liegt eine steuerpflichtige Lieferung vor. Dem liegt die Überlegung zugrunde, dass aufgrund einer derartigen Mitteilung für den Ausgangslieferanten erkennbar ist, dass die Beförderung oder Versendung nicht seiner Lieferung zuzurechnen ist (FG Münster, Urteil vom 16.1.2014, 5 K 3930/10 U; Abruf-Nr. 140724; Randziffer (Rz.] 39). Endgültig entscheiden wird der BFH (Az. XI R 12/14) den Fall.

Die Argumentation und Denkweise des FG Münster sind nicht neu. EuGH und BFH haben dieses Gedankengut in den letzten Jahren sukzessive entwickelt - allerdings zur Steuerbefreiung von innergemeinschaftlichen Lieferungen (EuGH, Urteil vom 16.12.2010, Rs. C-430/09 - Euro Tyre Holding; Abruf-Nr. 110178; EuGH, Urteil vom 27.9.2012, C-587/10 - VStR; Abruf-Nr. 123006; BFH, Urteil vom 11.8.2011, V R 3/10; Abruf-Nr. 111903). Das FG überträgt dies nunmehr erstmals auf die Steuerbefreiung der Ausfuhrlieferung.

Auch den vom EuGH im Grundsatzurteil „Mecsek-Gabona“ entwickelten Maßstäben wird das Urteil weitgehend gerecht. Für die Beurteilung eines (Ausgangs- oder Eingangs-)Umsatzes kommt es danach immer auf den Kenntnisstand der Beteiligten bei Ausführung des Umsatzes an (EuGH, Urteil vom 6.9.2012, Rs. C-273/11; Abruf-Nr. 122885).

Wichtig | Soweit das FG auf das tatsächliche Gelangen ins Drittland abstellt, ist dies unseres Erachtens mit der EuGH-Rechtsprechung nicht vereinbar.

„Wahlrecht“ des Zwischenerwerbers

Im Ergebnis hat danach der Zwischenerwerber im Fall des Weiterverkaufs die Möglichkeit, durch

Mitteilung oder

Verschweigen des Weiterverkaufs,

die Beförderung oder Versendung

dem Eingangsumsatz („Lieferung an ihn“ (§ 3 Abs. 6 Satz 6 UStG) oder

dem eigenen Ausgangsumsatz zuzuordnen.

Wörtlich spricht das FG von einem „Wahlrecht“ des Zwischenerwerbers, welches er in der Form ausübt, dass er dem ersten Lieferer vom Weiterverkauf Mitteilung macht oder nicht (FG Münster; Abruf-Nr. 140724; Rz. 47).

Wichtig | Allein durch die Verwendung der englischen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) hat der Zwischenerwerber sein „Wahlrecht“ - so das FG Münster zurecht - nicht dahingehend ausgeübt, dass die bewegte Lieferung an ihn stattfinden sollte. Denn bei Liefervorgängen mit Drittlandsbezug spiele die Verwendung oder Nichtverwendung der USt-IdNr. durch den Zwischenerwerber keine maßgebliche Rolle.

Vorgehen in der Praxis

Bis zur Entscheidung des BFH empfiehlt sich in der Praxis folgendes Vorgehen im Hinblick auf die Information Ihrer Mitarbeiter und zur vertraglichen Absicherung Ihrer Geschäfte:

PRAXISHINWEISE |

Sichern Sie sich bei Ausfuhren wie folgt ab:

- Nehmen Sie in den Kaufvertrag eine der folgenden Musterklauseln auf. Damit erreichen Sie, dass Ihr Kunde sich eindeutig äußern muss!

- Rechnen Sie am besten brutto ab. Können Sie sich damit nicht durchsetzen, fordern Sie bei einer Nettoabrechnung unbedingt eine Nachzahlungsvereinbarung von Ihrem Kunden.

Weisen Sie Ihre Mitarbeiter im Verkauf und in der Buchhaltung darauf hin, dass die Verwendung der USt-IdNr. - anders als beim EU-Geschäft - für das Drittlandsgeschäft keine Aussagekraft hat.

Musterklauseln

Die vertraglichen Zusatzvereinbarungen könnten wie folgt lauten:

Musterklausel / Weiterverkauf bereits erfolgt oder geplant

Der Käufer informiert den Verkäufer dahingehend, dass er das Fahrzeug (Modell ..., Fahrgestell-Nr. ...) bereits vor Transportbeginn an einen Erwerber in einem Drittland außerhalb der EU weiterverkauft hat.

Aus diesem Grunde erklärt sich der Käufer mit einer Bruttoabrechnung (inklusive deutscher Umsatzsteuer) einverstanden.

Musterklausel / Bisher kein Weiterverkauf erfolgt oder geplant

Der Käufer informiert den Verkäufer dahingehend, dass er das Fahrzeug (Modell ..., Fahrgestell-Nr. ...) vor Transportbeginn noch nicht weiterverkauft hat.

Sollte dies unzutreffend sein oder sollte der Fall von der Finanzverwaltung anders beurteilt werden, wird der Käufer dem Verkäufer die festgesetzte Umsatzsteuer mit Nebenleistungen (Zinsen) nachzahlen.

Sollte der Käufer sich nach Abschluss dieses Vertrags und vor Transportbeginn umentscheiden, wird er den Verkäufer umgehend informieren und dann mit einer Bruttoabrechnung (inklusive deutscher Umsatzsteuer) einverstanden sein.

FAZIT | Das Urteil zeigt wieder einmal, welche Risiken die Umsatzsteuer für den leistenden Unternehmer insbesondere bei Anwendung der Steuerbefreiungen mit sich bringt. Dem Ausgang des Revisionsverfahrens vor dem BFH darf man daher mit Spannung entgegensehen.

Weiterführende Hinweise