Erbschafts- und Schenkungsfälle in der Beratungspraxis: Welche Gebühren darf der Steuerberater verlangen?

Gebührenrecht

von StB Horst Meyer, Lüneburg

Erbschaft- und Schenkungssteuern gewinnen im Praxisalltag zunehmend an Bedeutung. Die Ermittlung des der Steuer unterliegenden Nachlassvermögens ist komplizierter geworden. Neben der eigentlichen Erbschaft-/Schenkungsteuererklärung fallen zudem meist steuerliche Tätigkeiten an, welche nicht mit den Gebühren nach § 24 Abs. 1 Nr. 12 und 13 StBGebV abgegolten sind. In Einzelfällen wird es auch zu Tätigkeiten kommen, die nicht zu den Vorbehaltsaufgaben des Steuerberaters nach § 33 StBerG zählen, sondern als mit dem Beruf vereinbare Tätigkeiten zu qualifizieren sind, für die nicht die StBGebV gilt. Vielfach werden in diesen Bereichen Gebührentatbestände aus Unkenntnis nicht ausgeschöpft. Die nachstehenden Ausführungen sollen dem Steuerberater ermöglichen, die angemessenen Gebühren vollständig, richtig und unstreitig zu berechnen.

1. Welche Tätigkeiten fallen neben der Erstellung der Steuererklärungen an?

Als steuerliche Tätigkeiten, die nicht mit der Gebühr nach § 24 Abs. 1 Nr. 12 und 13 StBGebV abgegolten sind, fallen insbesondere an

die Ermittlung einer steuerfreien Zugewinnausgleichsforderung nach § 5 ErbStG,
die Bedarfsbewertung für Grundbesitz gemäß §§ 138 ff. Bewertungsgesetz,
Zwischenabschlüsse im betrieblichen Bereich,
die Fertigung von Vermögensaufstellungen oder
die Ermittlung von gemeinen Werten.

Als so genannte mit dem Beruf vereinbare Tätigkeiten zu qualifizieren sind gemäß § 57 Abs. 3 Nr. 2 und 3 StBerG sowie § 39 Berufsordnung beispielsweise

die Erstellung eines Nachlassverzeichnisses für die Erbauseinandersetzung,
die Testamentsvollstreckung, die Nachlassverwaltung oder Ähnliches.

Für sie gilt die StBGebV nicht, die Gebühren können frei vereinbart werden. Hat keine Vereinbarung stattgefunden, erhält der Steuerberater angemessene Gebühren im Sinne einer üblichen Vergütung nach §§ 612 Abs. 2, 632 Abs. 2 in Verbindung mit 315, 316 BGB. Die Bestimmung einer solchen Gebühr kann zu Streitigkeiten führen.

2. Die Erstellung der Steuererklärungen

Für die Anfertigung einer Erbschaft-/Schenkungsteuererklärung erhält der Steuerberater eine Wertgebühr in Höhe von 2/10 bis 10/10 einer vollen Gebühr nach Tabelle A. Die für die Erbschaftsteuererklärung eventuell zu ermittelnde Zugewinnausgleichsforderung nach § 5 ErbStG ist gemäß § 24 Abs. 2 StBGebV gesondert zu berechnen.

2.1 Gegenstandswert und Mindestgegenstandswert

Als Gegenstandswert gilt der Erwerb von Todes wegen vor Abzug von Schulden und Lasten, bzw. bei der Schenkungsteuererklärung der Rohwert der Schenkung. Er ist definiert in § 10 ErbStG und kann im Allgemeinen direkt aus den Steuererklärungsformularen abgelesen werden. Es handelt sich um den gesamten, dem ErbStG grundsätzlich unterliegenden Vermögensanfall. Nachlassverbindlichkeiten, die Zugewinnausgleichsforderung nach § 5 ErbStG, steuerfreie Erwerbe nach § 13 sowie Freibeträge nach den §§ 16 bis 18 ErbStG werden nicht gekürzt. Auch der Hausrat gehört folglich zum Gegenstandswert, wenn eine Ermittlung nicht wegen der Freibeträge nach § 13 Abs. 1 Ziffer 1 ErbStG unterbleibt.

Besonderheiten ergeben sich aus § 13a ErbStG. Unter bestimmten, häufig vorhandenen Voraussetzungen vermindert sich der Ansatz von Betriebsvermögen, land- und forstwirtschaftlichem Vermögen und Anteilen an Kapitalgesellschaften um einen Freibetrag von bis zu 500.000 DM sowie um 40 Prozent des verbleibenden Wertes. Es ergibt sich die Frage, ob bei der Berechnung des Gegenstandswertes der Bruttowert oder der verminderte Wert zum Ansatz kommt:

Ich vertrete die Auffassung, dass trotz des vorherrschenden Bruttoprinzips der sich aus dem Bewertungsgesetz und aus § 13a ErbStG ergebende, verminderte Wert des Betriebsvermögens für den Gegenstandswert maßgeblich sein muss. Denn dieser bildet den steuerpflichtigen Erwerb im Sinne von § 10 Abs. 1 ErbStG. Das Gleiche gilt meines Erachtens bei der so genannten Bedarfsbewertung für Grundstücke nach den §§ 138 ff. BewG.
Die gleiche Ansicht vertritt Eckert, StBGebV, 3. Auflage 01, § 24 Abs. 1 Nr. 12 bis 13 Rz. 2. Eggesiecker, Honorar für Steuerberatung, 2. Auflage 98, § 24 Rz. 24.602 weist zusätzlich zu Recht darauf hin, dass nach § 13a Abs. 5 ErbStG der Freibetragsanteil und der verminderte Wertansatz mit Wirkung für die Vergangenheit wegfallen können, zum Beispiel bei Verkauf innerhalb von fünf Jahren seit Erwerb. In diesem Fall kann zwar die verminderte Gebühr für die abgerechnete Erbschaftsteuererklärung nicht mehr angehoben werden. Jedoch ist eine Erklärungsberichtigung nach § 153 Abs. 2 AO fällig, welche nach § 23 Nr. 1 StBGebV abzurechnen ist.

Hinweis: Rechtsprechung zu diesem Problem ist mir nicht bekannt. Es ist denkbar, dass auch der Ansatz des Bruttowertes beim Betriebsvermögen für zulässig gehalten wird. Entsprechende Stimmen in der Literatur fehlen allerdings bis heute.

Maßgeblich sind die Verhältnisse am Todestag (§ 11 ErbStG), so dass häufig Zwischenabschlüsse und Vermögensaufstellungen zu fertigen oder gemeine Werte (zum Beispiel für eine GmbH) zu ermitteln sind. Der Wertansatz ist so vorzunehmen, wie § 12 ErbStG es vorschreibt. Das heißt, es gelten die Vorschriften des Bewertungsgesetzes, nicht etwa grundsätzlich Verkehrswerte oder ermittelte Werte für eine Erbauseinandersetzung. Ausländischer Grundbesitz und ausländisches Betriebsvermögen sind gemäß § 12 Abs. 6 ErbStG mit dem gemeinen Wert anzusetzen (§§ 9, 31 BewG).

Der Mindestgegenstandswert beträgt 25.000 DM.

2.2 Mittelsatz dürfte häufig nicht ausreichen

Besonders die Erbschaftsteuererklärung kann in der Praxis große Schwierigkeiten bereiten, zum Beispiel wegen eventueller Vorschenkungen (§ 14), zahlreicher Erben, testamentarischer Teilungsanordnungen, Vermächtnisse, umfangreichem Betriebsvermögen u.a. Der Rahmensatz mit einer Gebühr von 2/10 bis 10/10 einer vollen Gebühr nach Tabelle A trägt diesen Umständen Rechnung. Der Steuerberater hat gemäß § 11 StBGebV seine Gebühr im Einzelfall nach billigem Ermessen unter Berücksichtigung aller Umstände zu bestimmen, insbesondere nach Bedeutung, Umfang und Schwierigkeit der beruflichen Tätigkeit. Eckert hat die Fertigung von Erbschaft- und Schenkungsteuererklärungen als Tätigkeit mit höherem Schwierigkeitsgrad eingestuft mit der Folge, dass der Mittelsatz von 6/10 im Allgemeinen nicht ausreichend sein dürfte (vgl. § 11 Rz. 2.3; vgl. zu Einzelheiten auch „Kanzleiführung professionell“ 99, 120 ff.).

3. Die gesondert zu berechnenden „Anlagen“

3.1 Der nicht steuerbare Zugewinnausgleich (§ 5 ErbStG)

Wird der Güterstand der Zugewinngemeinschaft durch den Tod eines Ehegatten beendet und der Zugewinn nicht nach § 1371 Abs. 2 BGB ausgeglichen, gilt beim überlebenden Ehegatten ein bestimmter Betrag nicht als Erwerb im Sinne des § 3 ErbStG. Es handelt sich um die Summe, die der überlebende Ehegatte nach Maßgabe von § 1371 Abs. 2 BGB als Ausgleichsforderung geltend machen könnte. Dieser Betrag muss berechnet werden. Die Gebühr des Steuerberaters bestimmt sich nach § 24 Abs. 2 StBGebV. Der Steuerberater erhält 5/10 bis 15/10 einer vollen Gebühr nach Tabelle A. Gegenstandswert ist der ermittelte Betrag, mindestens 25.000 DM. Die Tätigkeit ist nicht Teil der Erstellung der Erbschaftsteuererklärung, sondern immer gesondert abzurechnen.

3.2 Die Bedarfsbewertung bei Grundbesitz (§§ 138 ff. BewG)

Für diese Tätigkeit gibt es keine besondere Bestimmung in der StBGebV. Die bis zum 31.12.95 gültig gewesene Fassung des BewG führte für den Steuerberater zur Anfertigung von Erklärungen zur Hauptfeststellung, Fortschreibung oder Nachfeststellung der Einheitswerte für Grundbesitz. Die Tätigkeiten waren abzurechnen nach § 24 Abs. 4 StBGebV mit der Zeitgebühr. Nach § 2 StBGebV sind die Gebühren in sinngemäßer Anwendung der Vorschriften zu bemessen, wenn in der Verordnung für eine Berufstätigkeit des Steuerberaters nichts bestimmt ist. Es bietet sich daher an, dass auch für die Bedarfsbewertung dem Steuerberater eine Zeitgebühr nach § 13 zusteht. Diese Auffassung wird geteilt von Eckert, StBGebV, 3. Auflage 01, § 24 Abs. 1 Nr. 12 bis 13 StBGebV. In der Praxis kommt es vor, dass die Tätigkeit für die Bedarfsbewertung der Finanzverwaltung zugeschoben wird, in dem vom Steuerpflichtigen in der Erbschaftsteuererklärung zwar das Grundstück aufgeführt, aber nicht bewertet wird. In manchen Fällen ist wegen vorhandener Freibeträge auch schon bei grober Prüfung erkennbar, dass eine Bedarfsbewertung entfallen kann. In diesen Fällen verbleibt für den Steuerberater nur die Prüfung des Erbschaftsteuerbescheides, welche nach § 28 StBGebV mit der Zeitgebühr abzurechnen ist.

3.3 Zwischenabschlüsse im betrieblichen Bereich

Diese können notwendig werden zur Gewinnabgrenzung und Gewinnverteilung. Es empfiehlt sich, zunächst mit der Finanzverwaltung zu klären, ob nicht im Schätzungswege eine erbschaftsteuerliche Lösung gefunden werden kann. In diesem Fall könnte nach § 31 StBGebV abgerechnet werden (Besprechung mit Behörden in abgaberechtlichen Sachen). Ist der Zwischenabschluss jedoch erforderlich zur Gewinnabgrenzung bzw. Gewinnverteilung, so ergeben sich die Gebühren aus § 35 Abs. 1 Nr. 2 StBGebV mit 5/10 bis 12/10 einer vollen Gebühr nach Tabelle B. Als Gegenstandswert gilt das Mittel zwischen der berichtigten Bilanzsumme und der betrieblichen Jahresleistung.

3.4 Vermögensaufstellungen im Bereich Betriebsvermögen

§ 12 Abs. 1 ErbStG bestimmt, dass die Bewertung nach den Vorschriften des ersten Teils des Bewertungsgesetzes vorzunehmen ist, und zwar auf den Tag der Entstehung der Steuer (Tag des Todes oder der Schenkung). Dieses kann dazu führen, dass eine Vermögensaufstellung zur Ermittlung des Einheitswertes des Betriebsvermögens anzufertigen ist. Diese ist abzurechnen nach § 24 Abs. 1 Nr. 9 mit 1/20 bis 14/20 einer vollen Gebühr nach Tabelle A. Gegenstandswert ist das Rohbetriebsvermögen, mindestens 25.000 DM.

3.5 Feststellung gemeiner Werte bzw. nicht notierter Anteile

Zu beachten sind dabei die Bestimmungen von § 12 Abs. 2, 5 und 6 ErbStG. Die Bestimmungen machen häufig Erklärungen zur gesonderten Feststellung des gemeinen Wertes nicht notierter Anteile an Kapitalgesellschaften nach dem so genannten Stuttgarter Verfahren notwendig. Dies gilt zumindest immer dann, wenn nicht eine einvernehmliche Schätzung mit der Finanzverwaltung erreicht werden kann. Diese Erklärung ist abzurechnen nach § 24 Abs. 1 Nr. 11 StBGebV, und zwar mit 1/20 bis 18/20 einer vollen Gebühr nach Tabelle A. Gegenstandswert ist die Summe der Anteilswerte, mindestens 50.000 DM.

4. Die zu vereinbarenden Tätigkeiten nach § 57 StberG

Für den Mandanten und seine Familie gilt der Steuerberater in vielen Fällen als Vertrauensperson in finanziellen Dingen. Das führt dazu, dass im Todesfall von den Angehörigen Tätigkeiten erwartet werden, die über die Vorbehaltsaufgaben des Steuerberaters nach § 33 StBerG hinausgehen. Das beginnt mit der Bitte um Aufstellung eines Nachlassverzeichnisses für die Erbauseinandersetzung, beinhaltet häufig eine schon vom Erblasser bestimmte Tätigkeit als Testamentsvollstrecker und führt auch hin und wieder zur Nachlasspflege bzw. Nachlassverwaltung.

Alle diese Tätigkeiten sind dem Steuerberater erlaubt (§ 57 StberG), fallen aber abrechnungsmäßig nicht unter die StBGebV. Es ist dringend zu empfehlen, für diese Fälle gesonderte Vereinbarungen bezüglich der von Ihnen erwarteten Vergütung zu treffen. Die Vereinbarungen sind eindeutig und schriftlich zu formulieren. Geschieht das nicht, steht dem Steuerberater „nur“ die übliche Vergütung im Sinne des BGB zu, wie ich sie in der Einleitung dargestellt habe. Über die Grundsätze bei einer solchen Vereinbarung finden Sie Ausführungen in „Kanzleiführung professionell“ 00, 89 bis 91, und 00, 97 bis 99. Sie finden dort insbesondere auch Ausführungen über die Höhe der üblichen Vergütung.

5. Auftrag und Auftragsumfang

In der Regel werden Tätigkeiten des Steuerberaters für die Erstellung einer Erbschaft- oder Schenkungsteuererklärung oder für damit zusammenhängende Arbeiten zu Lebzeiten des Unternehmers nicht im Steuerberatungsvertrag vereinbart. Hinzu kommt, dass im Todesfalle der Vertragspartner wechselt, das heißt, an die Stelle des Unternehmers tritt der Erbe oder die Erbengemeinschaft. Während der Auftrag zur Erstellung einer Finanzbuchhaltung oder des Jahresabschlusses im Allgemeinen kraft Rechtsnachfolge weiterläuft, sind die hier genannten Tätigkeiten neu bzw. zusätzlich zu vereinbaren. Denn der Steuerberater darf den vereinbarten Inhalt eines Mandates nicht ohne Zustimmung des Auftraggebers ausdehnen (OLG Frankfurt vom 21.7.97, Stbg 97, 513). Ein Vertrag darf nicht einseitig, sondern nur mit Einverständnis des anderen Vertragspartners nach § 305 BGB geändert werden.

Als bisheriger Berater haben Sie den besten Überblick über die voraussichtlich notwendigen Tätigkeiten, so dass Sie eine entsprechende Vereinbarung formulieren und treffen können. Es ist sinnvoll, dabei festzulegen, wie die Arbeiten abgerechnet werden sollen. Das gilt insbesondere für die mit dem Beruf des Steuerberaters zu vereinbarenden Tätigkeiten nach § 57 Abs. 3 Nr. 2 und 3 StBerG, für die die StBGebV nicht anzuwenden ist.

6. Rechtsberatung durch Steuerberater

Die vorbezeichneten Tätigkeiten sind teilweise sehr eng mit dem allgemeinen Recht verbunden, insbesondere mit dem Erbrecht gemäß BGB. Die allgemeine Rechtsberatung ist dem Steuerberater nur unter besonderen Voraussetzungen gestattet. § 5 Nr. 2 RBerG lautet wie folgt:

„Es steht den Vorschriften des Rechtsberatungsgesetzes nicht entgegen, dass öffentlich bestellte Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer sowie Steuerberater und Steuerbevollmächtigte in Angelegenheiten, mit denen sie beruflich befasst sind, auch die rechtliche Beratung übernehmen, soweit diese mit den Aufgaben des Wirtschaftsprüfers, Buchprüfers, Steuerberaters und Steuerbevollmächtigten in unmittelbarem Zusammenhang steht und diese Aufgaben ohne die Rechtsberatung nicht sachgemäß erledigt werden können.“

Ein Steuerberater darf somit im Bereich der allgemeinen Rechtsberatung ausnahmsweise tätig werden, wenn folgende drei Voraussetzungen erfüllt sind:

Es muss sich um eine Angelegenheit handeln, mit der sich der Steuerberater durch Auftrag/Vertrag beruflich befasst.
Es muss zwischen rechtlicher Bearbeitung und beruflicher Tätigkeit ein unmittelbarer Zusammenhang gegeben sein.
Die sachgemäße Erledigung ist ohne rechtliche Beratung nicht möglich.

Dazu gibt es eine umfangreiche Rechtsprechung, welche wir in Kanzleiführung professionell 99, 46 bis 50 dargestellt haben. Wenn der Steuerberater gegen diese Bestimmungen verstößt, entfällt sein Honoraranspruch. Außerdem ist er bei Haftungsansprüchen des Mandanten unter Umständen nicht durch seine gesetzliche Haftpflichtversicherung abgesichert.

Praxistipps

Es ist erstaunlich, dass spezielle Rechtsprechung zum Thema Erbschaft- bzw. Schenkungsteuererklärung in der Literatur nicht zu finden ist. Dies deutet darauf hin, dass die Mandanten mit der Abrechnung solcher Tätigkeiten durch die Steuerberater im Allgemeinen einverstanden sind und ihre Vertrauensstellung im Todesfall bzw. im Falle der Vermögensübertragung besonders geschätzt wird. Gleichwohl sollten Sie die folgenden Grundsätze beachten:

Sichern Sie die erforderlichen Tätigkeiten und die Gebührenabrechnung dafür durch klare und eindeutige Vereinbarungen mit dem Mandanten ab.
Führen Sie nur notwendige oder sinnvolle Tätigkeiten aus, die angemessen honoriert werden müssen. Dies gilt insbesondere für die mit dem Beruf zu vereinbarenden Tätigkeiten nach § 57 StBerG.
Weisen Sie Ihren Mandanten darauf hin, welche gesonderten Anlagen zur eigentlichen Erbschaftsteuererklärung notwendig sind und wie Sie dieses abrechnen werden.
Vermeiden Sie Kollisionen mit den Vorschriften des Rechtsberatungsgesetzes, und zwar auch dann, wenn der Mandant Sie ausdrücklich darum bittet. Veranlassen Sie ihn, in diesen Fällen einen Rechtsanwalt hinzuzuziehen, mit welchem auch Sie vertrauensvoll zusammenarbeiten können.

Quelle: Kanzleiführung professionell - Ausgabe 10/2001, Seite 152

Quelle: Ausgabe 09 / 2001 | Seite 152 | ID 104327