· Fachbeitrag · Honorarsicherungsmöglichkeiten
Erfolgreiche Honorarsicherung durch Abtretung einer Steuererstattung
von RA Hans-Günther Gilgan, Münster
| Bisweilen lassen sich Steuerberater Steuererstattungsansprüche ihrer Mandanten zur Sicherung ihrer Honorarforderungen abtreten. Welchen Einfluss aber hat es auf die ursprüngliche Honorarforderung des Steuerberaters, wenn es - nach Ablauf der Verjährungsfrist für den Honoraranspruch - nicht zu der erwarteten Steuererstattung kommt? Ist die Honorarforderung dann erloschen oder kann sie weiterhin im Rahmen der Verjährungsfristen geltend gemacht werden? |
Zur Zulässigkeit der Abtretung von Erstattungsansprüchen
Nach § 46 Abs. 4 AO ist der geschäftsmäßige Erwerb von Erstattungs- oder Vergütungsansprüchen zum Zwecke der Einziehung oder sonstigen Verwertung auf eigene Rechnung grundsätzlich unzulässig. Geschäftsmäßig i.S. des § 46 AO handelt, wer den Erwerb von Steuererstattungsansprüchen selbstständig und mit Wiederholungsabsicht ausübt. Die Zahl der Erwerbsfälle und der Zeitraum ihres Vorkommens sind zwar bedeutsam bei der Beurteilung, ob Geschäftsmäßigkeit vorliegt, doch kommt es auf die Verhältnisse im Einzelfall an. Danach können bereits vier Abtretungen innerhalb etwa eines Jahres unzulässig sein (BFH 4.2.05, VII R 54/04, Abruf-Nr. 051542). Das Verhältnis der Zahl der Abtretungen zu den insgesamt bearbeiteten Steuerfällen im jeweiligen Veranlagungszeitraum ist dabei unbeachtlich.
Aber selbst wenn die Abtretung von Steuererstattungsansprüchen nur in einer eng begrenzten Zahl von Fällen möglich ist, kann sie sich im Einzelfall gleichwohl als geeignete Honorarsicherungsmöglichkeit anbieten. Ob und wenn ja in welcher Höhe es zur Steuererstattung kommt, steht dabei nicht immer von vornherein fest. Das ändert aber nichts daran, dass die Abtretung zulässig ist, denn Voraussetzung der Abtretung ist lediglich die Möglichkeit der Entstehung der Forderung und die bestimmte oder bestimmbare Bezeichnung von Schuldner und Forderung.
Abtretung an Erfüllungs statt oder erfüllungshalber?
Die Antwort auf die Frage, welchen Einfluss es auf die ursprüngliche Honorarforderung des Steuerberaters hat, wenn es nach Ablauf der Verjährungsfrist für den Honoraranspruch nicht zu der erwarteten Steuererstattung kommt, hängt davon ab, ob die Abtretung als Annahme an Erfüllungs statt gemäß § 364 BGB zu werten ist oder nur als Annahme erfüllungshalber. Wenn der Schuldner dem Gläubiger seinen Anspruch gegen einen Dritten überträgt, wird i.d.R. davon ausgegangen, dass es sich um eine Annahme erfüllungshalber handelt (Palandt-Grüneberg, § 364 Rz. 6). Möglich ist auch, dass die Forderung sowohl sicherungs- als auch erfüllungshalber abgetreten wird (BGH 12.7.07, IX ZR 235/03, NJW-RR 08, 434).
Mit der Abtretung erfüllungshalber ist i.d.R. eine Stundung der ursprünglichen Forderung verbunden, die entweder mit der Erfüllung oder dadurch endet, dass der Versuch der anderweitigen Befriedigung misslingt (BGH, a.a.O.). Der Steuerberater muss also zunächst einmal versuchen, die an Erfüllungs statt abgetretene Forderung zu realisieren, bevor er seine ursprüngliche Honorarforderung verfolgt. Es wird sogar weitergehend die Auffassung vertreten, dass die Klagbarkeit der Ursprungsforderung ausgeschlossen ist, solange die Befriedigung aus der abgetretenen Forderung nicht endgültig gescheitert ist (BGH 30.10.85, VIII ZR 251/84, NJW 86, 424).
Welche Folgen hat die Stundung?
Fraglich ist nun, welche Folge die Stundung hat. In Betracht kommen die Hemmung der Verjährung nach § 205 BGB und der Neubeginn der Verjährung nach § 212 BGB:
- Wird die Abtretung des Steuererstattungsanspruchs vor Beendigung oder Erledigung des Auftrags vorgenommen, handelt es sich um die sog. anfängliche Stundung mit der Folge, dass § 205 BGB nicht einschlägig ist, denn die Fälligkeit und damit der Verjährungsbeginn werden durch die Stundung hinausgeschoben.
- Handelt es sich hingegen um eine nachträgliche Stundung, wird sie also nach Erledigung oder Beendigung des Auftrags durch Abtretung des Steuererstattungsanspruchs ausgesprochen, liegt darin regelmäßig ein Anerkenntnis mit der Folge, dass § 212 Abs. 1 Nr. 1 BGB einschlägig ist und die Verjährung erneut beginnt (Palandt-Ellenberger, § 205 Rz. 2). Jedoch fällt die nachträgliche Stundung dann unter § 205 BGB, wenn die Stundungsfrist länger als die Verjährungsfrist ist. Dann ist die Verjährung gehemmt.
FAZIT | Akzeptiert der Steuerberater zur Absicherung seines Honoraranspruchs die Abtretung eines Steuererstattungsanspruchs, muss er zunächst Befriedigung aus der abgetretenen Steuererstattung suchen. Erst wenn er damit endgültig scheitert, weil es z.B. nicht zu der erwarteten Steuererstattung kommt, darf er seinen ursprünglichen Honoraranspruch geltend machen.
Hat sich der Steuerberater die Steuererstattung vor Erledigung bzw. Beendigung der Angelegenheit abtreten lassen, liegt darin eine anfängliche Stundung, die den Verjährungsbeginn hinausschiebt.
Hat sich der Steuerberater den Steuererstattungsanspruch nach Erledigung bzw. Beendigung der Angelegenheit abtreten lassen, beginnt damit die Verjährung neu. Er muss dann innerhalb des Verjährungszeitraums die Steuererstattung einfordern. Allerdings kann die Verjährung erst beginnen, wenn über die Steuererstattung rechtskräftig entschieden ist. Denn erst dann kann der Steuerberater sie auch einklagen und seiner Verpflichtung nachkommen, zunächst Befriedigung aus der Steuererstattung zu suchen. |
