08.10.2008 | Einkommensteuer

Realteilung einer Freiberuflerpraxis

von Dr. Matthes Heller, Köln

Entscheiden sich die Gesellschafter einer Personengesellschaft dazu, fortan eine eigene Praxis zu führen, sind im Zuge der Beendigung der Gesellschaft für die Übertragung der Wirtschaftsgüter an die einzelnen Gesellschafter besondere Spielregeln zu befolgen. In steuerlicher Hinsicht müssen die Beteiligten beachten, dass durch die Trennung keine stillen Reserven aufgedeckt werden, was zu mitunter erheblichen Steuerbelastungen führen kann. Der Beitrag zeigt anhand mehrerer Beispielsfälle die Fallstricke einer Realteilung auf. Insbesondere wird das Problem des Spitzenausgleichs behandelt.

1. Begriff

Die Auflösung und Auseinandersetzung einer Personengesellschaft stellt steuerlich eine Betriebsaufgabe dar (§ 16 Abs. 3 EStG) und führt grundsätzlich zur Aufdeckung der stillen Reserven sowie des Geschäftswerts. Dasselbe gilt nach § 18 Abs. 3 EStG auch für die Freiberuflersozietät. Wird jedoch das Vermögen einer Sozietät bei Auflösung und Beendigung der Gesellschaft nicht liquidiert, sondern auf die einzelnen Gesellschafter verteilt, um mit den übernommenen Wirtschaftsgütern einen Betrieb zu eröffnen oder fortzuführen, liegt steuerlich gesehen eine Realteilung vor. Auf diesem Wege vermeiden die Gesellschafter die Realisierung des Praxiswerts und der stillen Reserven. Bei der Auflösung einer Gesellschaft werden die Beteiligten daher oftmals bestrebt sein, die Beendigung des Sozietätsverhältnisses als Realteilung darzustellen.

2. Rechtsentwicklung

Die tatbestandlichen Voraussetzungen und die Rechtsfolgen einer Realteilung haben sich in den letzten Jahren mehrfach geändert. Bis 1998 war die Realteilung gesetzlich nicht geregelt. Die Rechtsprechung des BFH und die Finanzverwaltung räumten den Gesellschaftern bei der Überführung der Wirtschaftsgüter in das Betriebsvermögen der Gesellschafter ein Bewertungswahlrecht ein. Sie konnten die übernommenen Wirtschaftsgüter entweder mit dem Teilwert ansetzen oder aber die Buchwerte fortführen. Durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 wurde die Realteilung erstmals gesetzlich geregelt und das bis dahin bestehende Wahlrecht abgeschafft. Nunmehr wurde die Buchwertfortführung nur noch für die Fälle gewährt, in denen der betreffende Gesellschafter nicht nur Einzelwirtschaftsgüter sondern einen Teilbetrieb übernahm. Die Übernahme von Einzelwirtschaftsgütern führte dagegen zur Aufdeckung der stillen Reserven.

Seit 2001 gilt auf Grund des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts (UntStFG) bei Realteilung des Gesellschaftsvermögens und Fortsetzung der beruflichen Tätigkeit wieder grundsätzlich die Buchwertfortführung – und zwar auch bei übernommenen Einzelwirtschaftsgütern.

3. Voraussetzungen der Buchwertfortführung

Beispiel 1

Die Steuerberater A, B und C bilden die Sozietät ABC. Sie beschließen, sich zum Jahresende 2004 zu trennen. A und B praktizieren ab dem 1.1.05 weiterhin als Sozietät AB sowie C als Einzelpraxis C. Die Wirtschaftsgüter der bisherigen Sozietät ABC werden in der Weise geteilt, dass ein Teil auf die neue Sozietät AB und ein anderer Teil auf C übertragen wird. Es handelt sich bei den geteilten Wirtschaftsgütern nicht um Teilbetriebe.

Ferner überführt C den auf ihn übertragenen Pkw, der bisher im Betriebsvermögen der Sozietät ABC stand, in sein Privatvermögen. Die übrigen ihm übertragenen Wirtschaftsgüter bringt er in seine neue Einzelpraxis ein.