10.07.2008 · IWW-Abrufnummer 082193
Bundesfinanzhof: Urteil vom 10.04.2008 – VI R 38/06
1. Die Aufzeichnungen im Fahrtenbuch müssen eine hinreichende Gewähr für ihre Vollständigkeit und Richtigkeit bieten. Kleinere Mängel führen nicht zur Verwerfung des Fahrtenbuchs und Anwendung der 1 %-Regelung, wenn die Angaben insgesamt plausibel sind.
2. § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG setzt nicht die Einrichtung eines gesonderten Aufwandskontos voraus.
Gründe:
I.
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), eine GmbH, stellte ihrer Gesellschafter-Geschäftsführerin in dem streitigen Zeitraum 1. März 2000 bis 29. Februar 2004 ein firmeneigenes Kraftfahrzeug zur Verfügung, das diese auch privat nutzen durfte. Über die mit dem jeweiligen Dienstwagen unternommenen Fahrten wurden Aufzeichnungen in Fahrtenbüchern geführt. Zum 27. September 2000 und 9. Oktober 2003 erfolgte jeweils ein Fahrzeugwechsel. Nach einer den streitigen Zeitraum betreffenden Lohnsteuer-Außenprüfung bei der Klägerin vertrat der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) die Ansicht, die Aufzeichnungen in den Fahrtenbüchern seien nicht ordnungsgemäß. Er ermittelte den geldwerten Vorteil daher nach der sog. 1 %-Regelung und nahm die Klägerin gemäß § 42d des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Haftung.
Die Klage gegen den Haftungsbescheid war teilweise erfolgreich. Das Finanzgericht (FG) beurteilte die die Zeiträume 27. September bis 31. Dezember 2000, 1. Januar bis 31. Dezember 2002 und 1. Januar bis 29. Februar 2004 betreffenden Aufzeichnungen als ordnungsgemäß. Es vertrat die Auffassung, ein Fahrtenbuch sei erst dann nicht ordnungsgemäß, wenn es mehrere ins Gewicht fallende Mängel aufweise. Einzelne kleinere Ungenauigkeiten, wie sie hier in den genannten Zeiträumen vorlägen, könnten nicht zur Verwerfung führen.
Das Urteil des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2006, 1664 veröffentlicht.
Mit der Revision rügt das FA die Verletzung des § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG.
Das FA beantragt sinngemäß, die Entscheidung des FG im angefochtenen Umfang aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.
II.
Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG hat zu Recht entschieden, dass in den streitigen Zeiträumen die 1 %-Regelung nicht zur Anwendung kommt. Soweit das FG allerdings die Auffassung vertreten hat, dass ein Arbeitnehmer nur durch die Führung eines ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs nachweisen kann, dass der ihm zur Nutzung überlassene Dienstwagen nicht für private Zwecke eingesetzt worden ist, hat der Senat Zweifel, ob er sich dem anschließen könnte (vgl. dazu Senatsentscheidung vom 21. Dezember 2006 VI B 20/06, BFH/NV 2007, 716). Im vorliegenden Verfahren kommt es hierauf jedoch nicht an, weil nur das FA Revision gegen das Urteil des FG eingelegt hat.
1. Ist wegen der Befugnis, einen Dienstwagen auch privat zu nutzen, ein geldwerter Vorteil anzusetzen, so ist dessen Höhe nach der 1 %-Regelung zu bewerten, sofern nicht das Verhältnis der privaten Fahrten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen wird (§ 8 Abs. 2 Sätze 2 bis 4 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG).
Der Begriff des ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs ist gesetzlich nicht näher bestimmt. Durch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sind jedoch die Voraussetzungen, die an ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch zu stellen sind, im Wesentlichen geklärt (vgl. BFH-Urteile vom 9. November 2005 VI R 27/05, BFHE 211, 508, BStBl II 2006, 408; vom 16. November 2005 VI R 64/04, BFHE 211, 513, BStBl II 2006, 410, und vom 16. März 2006 VI R 87/04, BFHE 212, 546, BStBl II 2006, 625). Ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch muss hiernach zeitnah und in geschlossener Form geführt werden. Die zu erfassenden Fahrten einschließlich des an ihrem Ende erreichten Gesamtkilometerstandes müssen im Fahrtenbuch vollständig und in ihrem fortlaufenden Zusammenhang wiedergegeben werden (BFH-Urteil in BFHE 211, 508, BStBl II 2006, 408). Dabei ist jede einzelne berufliche Verwendung grundsätzlich für sich und mit dem bei Abschluss der Fahrt erreichten Gesamtkilometerstand des Fahrzeugs aufzuzeichnen. Besteht eine einheitliche berufliche Reise aus mehreren Teilabschnitten, so können diese Abschnitte miteinander zu einer zusammenfassenden Eintragung verbunden werden. Es genügt dann die Aufzeichnung des am Ende der gesamten Reise erreichten Kfz-Gesamtkilometerstands, wenn zugleich die einzelnen Kunden oder Geschäftspartner im Fahrtenbuch in der zeitlichen Reihenfolge aufgeführt werden, in der sie aufgesucht worden sind. Wird andererseits der berufliche Einsatz des Fahrzeugs zugunsten einer privaten Verwendung unterbrochen, so stellt diese Nutzungsänderung wegen der damit verbundenen unterschiedlichen steuerlichen Rechtsfolgen einen Einschnitt dar, der im Fahrtenbuch durch Angabe des bei Abschluss der beruflichen Fahrt erreichten Kilometerstands zu dokumentieren ist (BFH-Urteil in BFHE 212, 546, BStBl II 2006, 625).
Die Aufzeichnungen im Fahrtenbuch müssen außerdem eine hinreichende Gewähr für ihre Vollständigkeit und Richtigkeit bieten. Sie müssen mit vertretbarem Aufwand auf ihre materielle Richtigkeit hin überprüfbar sein. Weisen die Fahrtenbücher inhaltliche Unregelmäßigkeiten auf, kann dies die materielle Richtigkeit der Kilometerangaben in Frage stellen (BFH-Urteil in BFHE 212, 546, BStBl II 2006, 625). Ebenso wie eine Buchführung trotz einiger formeller Mängel aufgrund der Gesamtbewertung noch als formell ordnungsgemäß erscheinen kann (vgl. dazu Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 158 AO Rz 13, m.w.N.), führen jedoch auch kleinere Mängel nicht zur Verwerfung des Fahrtenbuchs und Anwendung der 1 %-Regelung, wenn die Angaben insgesamt plausibel sind (Blümich/ Glenk, § 8 EStG Rz 119; Schmidt/Drenseck, EStG, 26. Aufl., § 8 Rz 47). Maßgeblich ist, ob trotz der Mängel noch eine hinreichende Gewähr für die Vollständigkeit und Richtigkeit der Angaben gegeben und der Nachweis des zu versteuernden Privatanteils an der Gesamtfahrleistung des Dienstwagens möglich ist.
2. Bei Anlegung dieser Maßstäbe ist die Entscheidung des FG, den geführten Aufzeichnungen die Anerkennung als ordnungsgemäße Fahrtenbücher nur teilweise zu versagen, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.
a) Die Beurteilung, ob das Fahrtenbuch ordnungsgemäß ist, obliegt in erster Linie der tatrichterlichen Würdigung des FG (vgl. dazu BFH-Beschluss vom 17. April 2007 VI B 145/06, BFH/NV 2007, 1314). Das FG hat im Streitfall die Ordnungsmäßigkeit der Fahrtenbücher in den noch streitigen Zeiträumen 27. September bis 31. Dezember 2000, 1. Januar bis 31. Dezember 2002 und 1. Januar bis 29. Februar 2004 daraus abgeleitet, dass die Aufzeichnungen keine (2004), nur einen (2000) bzw. wenige (2002) Mängel aufweisen.
b) Nach den bindenden Feststellungen des FG ist eine am 30. Dezember 2000 vorgenommene Fahrt, für die eine Tankrechnung vorliegt, nicht aufgezeichnet worden. Nach seiner Auffassung ist es unverhältnismäßig, wegen dieses Mangels die Ordnungsmäßigkeit des Fahrtenbuchs für die Zeit ab 27. September des Streitjahres 2000 insgesamt zu versagen.
Soweit im Streitjahr 2002 in zwei Fällen zwischen den Kilometerangaben lt. Fahrtenbuch und Werkstattrechnungen keine genaue Übereinstimmung besteht, hat das FG ausgeführt, dass die Angaben über die Kilometerstände in Werkstattrechnungen erfahrungsgemäß häufig ungenau seien. Der Abweichung in den Angaben zwischen Werkstattrechnungen und Fahrtenbuch könne deshalb nur indizielle Bedeutung zukommen. Das FG hat darüber hinaus die Auffassung vertreten, dass der Steuerpflichtige nicht verpflichtet sei, die laut Routenplaner vorgegebene kürzeste Strecke zu wählen bzw. bei Abweichung besonderen Aufzeichnungsaufwand zu betreiben.
Diese Würdigung des FG ist möglich und nachvollziehbar. Sie verstößt weder gegen Denkgesetze noch gegen Erfahrungssätze, so dass der Senat hieran mangels zulässiger und begründeter Revisionsrügen gebunden ist (§ 118 Abs. 2 FGO).
3. Entgegen der vom FA vertretenen Auffassung kommt die 1 %-Regelung nicht schon deshalb zur Anwendung, weil die Klägerin die auf den jeweils zur Nutzung überlassenen Dienstwagen entfallenden Kosten nicht getrennt aufgezeichnet hat. Voraussetzung für die Bewertung des geldwerten Vorteils mit den anteiligen Kraftfahrzeugkosten gemäß § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG ist u.a., dass die durch das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege nachgewiesen werden. Das FG weist zu Recht darauf hin, dass die Vorschrift eine getrennte Aufzeichnung der Kosten nicht verlangt. Allerdings kann die Einrichtung eines gesonderten Aufwandskontos den Nachweis erleichtern und zweckmäßig sein (vgl. zur Beweispflicht des Steuerpflichtigen Birk/Kister in Herrmann/Heuer/Raupach, § 8 EStG Rz 102). Im Streitfall gibt es nach den Feststellungen des FG keine Anhaltspunkte dafür, dass der Belegnachweis nicht möglich war.
