08.01.2010
Finanzgericht Baden-Württemberg: Urteil vom 14.02.2001 – 2 K 105/99
1. Der Schwerpunkt bzw. Kernbereich der Tätigkeit eines Pharmareferenten ist die Beratung und Information von Ärzten an ihrem Arbeitsplatz im persönlichen Gespräch. Deshalb stellt ein als Büroraum genutztes häusliches Arbeitszimmer eines Pharmareferenten nicht den Mittelpunkt seiner gesamten beruflichen Tätigkeit i.S. des § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 6b Satz 3, 1. Halbsatz EStG dar.
2. Ein von einem Pharmareferenten ausschließlich als Lager für pharmazeutische Produkte sowie Werbematerial genutzter Kellerraum ist kein häusliches Arbeitszimmer i.S. von § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG, das der Abzugsbeschränkung von Aufwendungen hierfür nur bis zur Höhe von 2.400 DM als Werbungskosten unterliegt.
3. Ein häusliches Arbeitszimmer i.S. des § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG setzt einen zu einer Wohnung gehörenden Raum voraus, in welchem berufliche Tätigkeiten durch den Steuerpflichtigen erledigt werden, dessen private Mitbenutzung zu Wohnzwecken jedoch (jederzeit) möglich ist.
Im Namen des Volkes
hat der 2. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg – aufgrund der mündlichen Verhandlung – in der Sitzung vom 14. Februar 2001 durch
Vorsitzenden Richter am Finanzgericht …
Richter am Finanzgericht …
ehrenamtliche Richter …
für Recht erkannt:
1. Unter Änderung des Einkommensteuerbescheids 1996 vom 18. Mai 1998 sowie der Einspruchsentscheidung vom 17. März 1999 sind bei den Arbeitseinkünften des Klägers weitere Werbungskosten i.H.v. 3.998 DM zu berücksichtigen. Die Berechnung des festzusetzenden Steuerbetrags wird dem Finanzamt übertragen. Im übrigen wird die Klage abgewiesen.
2. Das Finanzamt trägt 6/10, die Kläger tragen 4/10 der Kosten des Verfahrens.
3. Das Urteil ist für die Kläger hinsichtlich der Kostenentscheidung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung abwenden, falls die Kläger nicht ihrerseits Sicherheit leisten.
4. Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
Streitig ist der unbeschränkte Abzug der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie einen Lagerraum als Werbungskosten.
Die Kläger sind vom beklagten Finanzamt (FA) für das Jahr 1996 zusammen zur Einkommensteuer veranlagte Eheleute. Der Kläger, ein Diplom-Psychologe, ist bei der … als sogenannter Pharmareferent angestellt. Er bildet zusammen mit drei weiteren Mitarbeitern eine Arbeitsgruppe („Team”), welche ein vom Arbeitgeber bestimmtes Gebiet betreut. Der Kläger ist nach eigenen Angaben für den Finanzbereich des gesamten Betreuungsgebiets mit folgenden Aufgaben zuständig: Finanzprüfung, Budgetplanung, Buchhaltung, Ausgabenkontrolle. Außerdem ist er für die Lagerverwaltung der Arbeitsgruppe verantwortlich, d.h. für die Musterbestellung, Werbemittelbeschaffung sowie die Lagerhaltung. Da ihm von seinem Arbeitgeber für seine berufliche Tätigkeit kein Raum zur Verfügung gestellt wurde, nutzte der Kläger hierfür einen 15 m² großen Raum im Erdgeschoss seines selbstgenutzten Einfamilienhauses als häusliches Arbeitszimmer. Ein weiterer ebenfalls 15 m² großer Raum im Untergeschoss diente ihm als Lager für pharmazeutische Produkte. Über eine EDV-Anlage in seinem häuslichen Arbeitszimmer stand der Kläger in ständiger Verbindung mit seinem Arbeitgeber. Mit dieser Anlage erstellte er u.a. Verkaufs- und Besuchsberichte und tätigte „Produkt- und Lagerbestellungen”. Von seinem Büro aus betreute er seine Kunden, plante deren Besuch, führte die Kundenkartei, erstellte Angebote sowie den gesamten Schriftverkehr. In der gemeinsamen Einkommensteuererklärung 1996 machte der Kläger bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer sowie den Lagerraum von insgesamt 10.073,44 DM als Werbungskosten geltend, von denen das FA im Bescheid vom 18. Mai 1998 lediglich 2.400 DM berücksichtigte.
Mit dem hiergegen am 29. Mai 1998 eingelegten Einspruch begehrten die Kläger den uneingeschränkten Abzug der Raumkosten als Werbungskosten. Für den Kläger, der keinen anderweitigen festen Arbeitsplatz unterhalte, bedeute das häusliche Arbeitszimmer nach dem Gesamtbild der Verhältnisse den Mittel- und Schwerpunkt seiner beruflichen Tätigkeit. Nach der vorgelegten „Entgeltsabrechnung” des Arbeitgebers für den Monat Juli 1998 erhielt der Kläger eine monatliche Aufwandspauschale i.H.v. 180 DM für das „Heimbüro” und i.H.v. 110 DM für den Lagerraum. Von dem FA geforderte Aufzeichnungen über geleistete Außendienst- und Büroarbeitszeit konnten die Kläger ebenso wenig vorlegen wie Reisekostenabrechnungen des Klägers. Sie erklärten hierzu, die Zeiten schwankten. An manchen Tagen überwiege die Zeit im Außendienst, an den übrigen die Bürotätigkeit. Mit Entscheidung vom 17. März 1999 erweiterte das FA die teilweise Vorläufigkeit der Steuerfestsetzung gemäß § 165 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) im Hinblick auf anhängige Musterverfahren hinsichtlich der Abziehbarkeit von Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer und wies den Einspruch als unbegründet zurück. Die Aufwendungen seien nur beschränkt abzugsfähig, da das häusliche Arbeitszimmer nicht den Mittelpunkt der beruflichen Betätigung des Klägers darstelle.
Mit der am 19. April 1999 erhobenen Klage begehren die Kläger weiterhin, sowohl für das Büro als auch den Lagerraum den uneingeschränkten Ausgabenabzug zuzulassen. Zu Unrecht behandle das FA Büro- und Lagerraum als Einheit, deren Aufwendungen insgesamt der Abzugsbeschränkung des § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Einkommensteuergesetz (EStG) unterlägen. Beide Räume müssten unabhängig voneinander betrachtet und die steuerlichen Abzugsvoraussetzungen getrennt beurteilt werden. Die Aufwendungen für das Warenlager im Untergeschoss unterlägen nicht der Abzugsbeschränkung des § 9 Abs. 5 EStG, von welcher begrifflich nur häusliche Arbeitszimmer erfasst würden. Zudem sei der Lagerraum nicht in die Wohnräume integriert und werde nicht nur für den Kläger, sondern für das gesamte örtliche „Vertriebsteam” unterhalten. Das häusliche Büro sei unerlässliche Voraussetzung für den Arbeitserfolg. Weder Arbeitgeber noch Kunden stellten den erforderlichen Arbeitsraum zur Verfügung. Personen ohne festen anderweitigen Arbeitsplatz unterhielten ihr notwendiges häusliches Arbeitszimmer als örtlichen Mittelpunkt, von dem aus sie ihre eigentliche Berufstätigkeit ausübten. In diesen Fällen könne der volle Werbungskostenabzug nicht versagt werden.
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid 1996 vom 18. Mai 1998 zu ändern und die Werbungskosten bei den Arbeitseinkünften des Klägers erklärungsgemäß zu berücksichtigen.
Das FA beantragt.
die Klage abzuweisen.
Es erwidert auf das Klagevorbringen, Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer könnten nur dann uneingeschränkt als Werbungskosten abgezogen werden, wenn es den Mittelpunkt der gesamten beruflichen Betätigung bilde, d.h., wenn dort der Kernbereich der beruflichen Tätigkeit ausgeübt werde. Davon könne hier nicht ausgegangen werden, da der Kläger als Pharmareferent einen nicht unerheblichen, seine Berufstätigkeit prägenden Teil im Außendienst verbringe. Soweit einzelne Räumlichkeiten eines im Übrigen eigengenutzten Einfamilienhauses für die Erzielung von Arbeitseinkünften genutzt würden, könnten diese bezüglich ihrer steuerlichen Beurteilung nur einheitlich behandelt werden. Das gelte unabhängig davon, ob sich die einzelnen Räume im selben Stockwerk befänden oder einen getrennten Zugang hätten. Sie dienten demselben Zweck, nämlich der Erzielung von Arbeitseinkünften und teilten deshalb dieselbe steuerliche Beurteilung. Da vorliegend Aufwendungen für das Arbeitszimmer nur begrenzt mit 2.400 DM als Werbungskosten abzugsfähig seien, fielen auch die Aufwendungen für den Lagerraum unter diese Begrenzung mit der Folge, dass für beide Räume nur 2.400 DM abzugsfähig seien.
Gründe
Die Klage ist teilweise begründet.
Soweit mit dieser Aufwendungen für einen Lagerraum als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend gemacht werden, sind sie antragsgemäß zu berücksichtigen. Die Abziehbarkeit der Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer ist hingegen in dem angefochtenen Bescheid zu Recht auf 2.400 DM beschränkt worden.
1. Zu Unrecht hat das FA die Aufwendungen für den ausschließlich als Lager beruflich genutzten Kellerraum nicht in voller Höhe zum Abzug zugelassen. Denn dieser Raum war kein häusliches Arbeitszimmer i.S.v. § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sind nach der durch das Jahressteuergesetz 1996 eingefügten Beschränkung nur bis zur Höhe von 2.400 DM als Werbungskosten abzugsfähig. Diese Beschränkung ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 23. September 1999 VI R 74/98, BStBl II 2000, 7, mit weiteren Nachweisen); sie betrifft jedoch nur häusliche Arbeitszimmer. Was unter einem häuslichen Arbeitszimmer zu verstehen ist, wird vom Gesetz nicht näher umschrieben. Nach dem allgemeinen Sprachgebrauch ist darunter ein Raum zu verstehen, in welchem berufliche Tätigkeiten (Arbeiten) verrichtet werden. Er setzt demnach die Ausübung einer häuslichen Tätigkeit durch den Steuerpflichtigen selbst voraus (vgl. Schmidt/Heinicke, EStG, 19. Auflage 2000, § 4 Randziffer 591). Nach der Begründung des Gesetzes dient die Begrenzung des Abzugs u.a. der Steuervereinfachung. Sie ist durch die Berührung mit der privaten Lebensführung und die damit verbundene fehlende Kontrollmöglichkeit der Nutzung durch die Finanzbehörde gerechtfertigt (Urteil des BFH vom 27. November 1997 VI 4/97, BStBl II 1998, 351). Büroräume, die einen Teil einer Wohnung und damit der Privatsphäre bilden und deshalb regelmäßig der Kontrollmöglichkeit des FA entzogen sind, fallen folglich in den Anwendungsbereich des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG (Urteil des BFH vom 23. September 1999 VI R 74/98, a.a.O.). Nach dem von der Rechtsprechung erläuterten Gesetzeszweck setzt ein häusliches Arbeitszimmer demnach einen zu einer Wohnung gehörenden Raum voraus, in welchem berufliche Tätigkeiten erledigt werden, dessen private Mitbenutzung zu Wohnzwecken jedoch (jederzeit) möglich ist. Scheidet jedoch – wie hier – bei einem beruflichen Warenlager eine Überschneidung privater und beruflicher Belange aus, so handelt es sich um kein häusliches Arbeitszimmer in diesem Sinne (so auch ausdrücklich Schmidt/Heinicke, a.a.O.). In dem vom Kläger zur Lagerung pharmazeutischer Produkte sowie Werbematerial genutzten Kellerraum wurden keine Tätigkeiten ausgeübt, d.h. nicht gearbeitet. Der Raum diente vielmehr lediglich der Aufbewahrung bzw. Lagerung von Waren (Arzneimittel, Werbematerial). Für diese Nebenpflicht aus dem Arbeitsvertrag erhielt der Kläger eine gesonderte Vergütung („Aufwandspauschale Lagerraum”), die erklärungsgemäß als Einnahme bei den Arbeitseinkünften versteuert wurde. Der Raum ist zudem nicht in den eigentlichen Wohnbereich eingebunden, sondern befindet sich im Keller und ist über einen getrennten Eingang zu erreichen. Allein der räumliche Zusammenhang mit den im Erdgeschoss belegenen Wohnräumen reicht nicht aus, um den Lagerraum als Arbeitszimmer zu behandeln. Auch der einheitliche Zweck, die Räume zur Erzielung von Arbeitseinkünften zu nutzen, gebietet – entgegen der Auffassung des FA – keine einheitliche steuerrechtliche Beurteilung.
Das FA sieht sich bei der Beurteilung der Rechtslage an bestehende, die Streitfrage regelnde Verwaltungsanweisungen gebunden (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 16. Juni 1998 IV B 2 – S 4145 – 59/98, BStBl I 1998, 863, Rdnr. 7; Oberfinanzdirektion Hannover, Verfügung vom 10. Juli 1998, S 2354 – 112 – StH 222/2354 – 118 – StO 212, Deutsches Steuerrecht – DStR – 1999, 160). Nach diesen Anweisungen fällt auch ein Lagerraum unter die Begriffsbestimmung des häuslichen Arbeitszimmers. Dieser Auffassung vermag der Senat jedenfalls bei Beurteilung des vorliegenden Sachverhalts nicht zu folgen.
Daraus folgt, dass die Aufwendungen für den Lagerraum nicht gemäß § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG eingeschränkt, sondern in der geltend gemachten Höhe als Werbungskosten abzugsfähig sind.
2. Soweit mit der Klage Aufwendungen für den Arbeitsraum des Klägers im Erdgeschoss geltend gemacht werden, hat das FA zutreffend entschieden, dass es sich hierbei um solche für ein häusliches Arbeitszimmer gemäß § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 3, 1. Halbsatz EStG handelt, welche nur bis zur Höhe von 2.400 DM als Werbungskosten abzugsfähig sind.
Nach dieser Vorschrift können Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nur dann uneingeschränkt als Werbungskosten abgezogen werden, wenn es den Mittelpunkt der gesamten beruflichen Betätigung bildet. Das vom Kläger beruflich genutzte Arbeitszimmer erfüllt diese Voraussetzungen nicht. Das Gesetz legt nicht fest, was unter dem Begriff Mittelpunkt zu verstehen ist. Aus dem Sinnzusammenhang sowie Wortlaut des § 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG ist zu entnehmen, dass der zeitliche Umfang der beruflichen Nutzung für das Begriffsverständnis von wesentlicher Bedeutung ist Neben dem zeitlichen (quantitativen) Umfang der Nutzung wird auf die Art der in dem Raum verrichteten Arbeiten abgestellt bzw. darauf, welche (qualitative) Bedeutung diese für den vom Kläger ausgeübten Beruf haben. Dabei wird nicht verlangt, dass sämtliche berufliche Tätigkeiten zu Hause verrichtet werden. Ein voller Abzug kommt regelmäßig dann in Betracht, wenn das häusliche Arbeitszimmer der einzige Betätigungsort ist. Wird hingegen nur ein Teil der beruflichen Tätigkeiten zu Hause erledigt und liegt der quantitative und qualitative Schwerpunkt (Kernbereich) außerhalb, so sind die Aufwendungen nicht voll abzugsfähig (Urteile des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 8. August 2000 4 K 169/99, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2000, 1314; vom 4. Mai 1999 1 K 315/98, EFG 1999, 762; vom 26. Januar 1999 1 K 169/97, EFG 1999, 329 Schmidt/Heinicke, a.a.O., § 4 Rdnrn. 594 bis 597; Kirchhof/Söhn, EStG, § 4 Rdnr. Lb 216).
Vorliegend erledigte der Kläger in seinem Büro – unstreitig – nur einen Teil seiner gesamten beruflichen Tätigkeit. Kein Streit besteht darüber, dass der Büroraum als häusliches Arbeitszimmer zu beurteilen ist. Er stellt jedoch nicht den Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit des Klägers dar. Der Kläger übte den Beruf eines Pharmareferenten aus, d.h. eines Vertreters für Arzneimittel (Duden, Deutsches Universalwörterbuch, Stichwort: Pharmareferent). Die Bürotätigkeit ist für diesen Beruf nicht prägend. Das Berufsbild eines Pharmareferenten wird wesentlich durch eine beratende und informierende Außendiensttätigkeit bestimmt. Hierzu sucht der Berufsvertreter regelmäßig die Ärzte an ihrem Arbeitsplatz auf. Dort soll der Arzt von dem Firmenvertreter im persönlichen Gespräch von der Wirksamkeit sowie der Preiswürdigkeit der Arzneimittel überzeugt werden. Dass daneben vor- und nachbereitende, zu Hause verrichtete Verwaltungstätigkeiten anfielen, ist nicht entscheidend. Denn diese sind für den Beruf nicht typisch und machen nicht dessen Kernbereich aus. Die eigentliche Tätigkeit wird bei dem das pharmazeutische Produkt einsetzenden (verschreibenden) Arzt erledigt. Der Schwerpunkt bzw. Kernbereich der Tätigkeit ist demnach die Beratung und Information im persönlichen Gespräch. Dass in Einzelfällen ein fernmündlicher oder schriftlicher Kontakt mit den Ärzten stattfand, … mag zutreffen, ist jedoch nicht ausschlaggebend. Der Mittelpunkt der beruflichen Betätigung befand sich folglich nicht in der Wohnung.
Es sind sonach auf den Lagerraum entfallende Aufwendungen i.H.v. 3.998 DM als weitere Werbungskosten abzuziehen. Von der Berechnung der geänderten festzusetzenden Einkommensteuer wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) abgesehen, da hierbei ein Progressionsvorbehalt gemäß § 32 b EStG zu berücksichtigen ist.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 FGO. Die Kosten sind entsprechend dem Klageerfolg verhältnismäßig zu teilen.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit wegen der Kostenentscheidung ergibt sich aus § 151 FGO i.V.m. § 708 Nr. 10, § 711 Zivilprozessordnung.
Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 1 Nr. 1 FGO zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat. Soweit ersichtlich, sind die durch die Gesetzesänderung bedingten Streitfragen höchstrichterlich noch nicht geklärt.
