Betriebsausgabenabzug für Gründungskosten einer ausländischen festen Einrichtung

| Gründungsaufwand für die im Ausland belegene feste Einrichtung eines Freiberuflers führt nicht zu einem Betriebsausgabenabzug bei der Ermittlung der Einkünfte aus der inländischen Tätigkeit. Dieser Aufwand ist durch die in Aussicht genommene Tätigkeit im Ausland veranlasst (Bestätigung des BMF-Schreibens 24.12.99, BStBl I 99, 1076, Tz. 2.9.1.). Unterfällt jene Tätigkeit der abkommensrechtlichen Freistellung, betrifft dies den Gründungsaufwand (negative Einkünfte) auch dann, wenn die Errichtung der festen Einrichtung später scheitert, es sich also um vergebliche vorweggenommene Aufwendungen handelt (BFH 24.2.14, I R 56/12). |

Eine ärztliche Gemeinschaftspraxis plante, in Dubai (Vereinigte Arabische Emirate, VAE) eine kardiologische Praxis zu errichten, die später von einer anderen Gesellschaft mit denselben Gesellschaftern eröffnet wurde. Es fielen Aufwendungen (insbesondere für Reisen) an. Die Gemeinschaftspraxis erfasste die Aufwendungen als Betriebsausgaben. Das FA folgte dem lediglich teilweise. Im Übrigen behandelte es die Aufwendungen nach Maßgabe des DBA VAE 1995 als steuerfrei.

Auch das FG sah die Voraussetzungen für die Anwendung des DBA-VAE 1995 als erfüllt an. Zwar ist die Gemeinschaftspraxis als Partnerschaftsgesellschaft für eine Steuer vom Einkommen kein Steuersubjekt und nicht als „Person“ bzw. als „Gesellschaft“ im abkommensrechtlichen Sinne anzusehen (s. Art. 3 Abs. 1 Buchst. b und c DBA-VAE 1995). Die Abkommensberechtigung (Art. 1 DBA-VAE 1995) besteht aber für jeden einzelnen ihrer Gesellschafter, die durch ihre jeweilige Tätigkeit die Einkünfteerzielung im Namen der Klägerin bewirken.

Gemäß Art. 14 Abs. 1 S. 1 DBA VAE 1995 werden Einkünfte, die eine in Deutschland ansässige Person aus einem freien Beruf bezieht, in Deutschland besteuert, wenn der Person im anderen Vertragsstaat keine feste Einrichtung zur Verfügung steht. Besteht eine feste Einrichtung, werden sie im anderen Vertragsstaat besteuert, soweit sie der festen Einrichtung zuzurechnen sind (Art. 14 Abs. 1 S. 2 DBA VAE 1995). Die Einkünfte im anderen Vertragsstaat sind dann von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen (Art. 24 Abs. 1 Buchst. a S. 1 DBA VAE 1995). Die abkommensrechtliche Steuerfreistellung von „Einkünften“ umfasst dabei nicht nur positive, sondern auch negative Einkünfte.

Allerdings wird die Frage der abkommensrechtlichen Zuordnung vorweggenommener vergeblicher Aufwendungen in der Literatur unterschiedlich beantwortet. Der BFH schließt sich hier der Auffassung an, wonach schon durch die zielgerichtete Verwendung der Mittel eine Zuordnungsentscheidung getroffen werden kann. Das Ziel selbst muss nicht realisiert worden sein.