Wie weit reicht die Änderungsbefugnis nach § 7g Abs. 3 EStG?

| § 7g Abs. 3 S. 2 EStG ermöglicht als spezielle Korrekturvorschrift lediglich eine punktuelle Rückgängigmachung des vom Steuerpflichtigen gemäß § 7g Abs. 1 EStG gewinnmindernd berücksichtigten IAB. Über diesen Rahmen hinausgehende Gewinnänderungen können nur vorgenommen werden, wenn diese durch andere Änderungsnormen gedeckt sind. Dies gilt auch für Fehler, die dem FA im Zusammenhang mit der Rückgängigmachung eines IAB unterlaufen sind (BFH 25.3.21, VIII R 45/18). |

Sachverhalt

Für einen im Jahr 2009 gebildeten IAB wurde nicht innerhalb der nächsten drei Jahre investiert. Das FA wollte daher den IAB im Jahr 2014 gemäß § 7g Abs. 3 EStG rückgängig machen und erließ einen Änderungsbescheid. Anstatt der Hinzurechnung des ursprünglichen Abzugsbetrags erfolgte jedoch eine Kürzung in ähnlicher Größenordnung. Der Steuerpflichtige erhielt eine Steuererstattung. 2017 fiel der Finanzverwaltung der Fehler auf. Es erging ein weiterer Änderungsbescheid, in dem sowohl die irrtümliche Gewinnkürzung als auch die eigentliche Hinzurechnung des IAB erfolgte.

Entscheidungsgründe

Laut BFH hatte das FG Köln (13.11.18, 15 K 1325/17) zutreffend erkannt, dass die Änderung des Einkommensteuerbescheids verfahrensrechtlich insoweit ausgeschlossen war, als das FA die Einkünfte des Klägers aus dessen freiberuflicher Tätigkeit über die Rückgängigmachung des IAB hinaus um einen weiteren Betrag erhöht hatte. Diese Änderung war ‒ entgegen der Auffassung des FA ‒ nicht durch § 7g Abs. 3 EStG gedeckt. Die Korrektur nach einer anderen Vorschrift (z. B. § 129 AO) war aufgrund des Eintritts der Festsetzungsverjährung nach § 169 Abs. 1 S. 1 AO nicht mehr zulässig.

Die gegenteilige Auffassung des FA, nach der § 7g Abs. 3 EStG auch die Korrektur von Fehlern erlaubt, die im Zusammenhang mit der Rückgängigmachung eines IAB unterlaufen sind, lässt sich weder aus dem Wortlaut des § 7g Abs. 3 EStG noch aus der Gesetzesbegründung oder dem Sinn und Zweck der Norm herleiten.

Relevanz für die Praxis

§ 7g Abs. 3 S. 1 EStG berechtigt das FA also nur dazu, den IAB rückgängig zu machen. Will das FA zusätzlich noch andere Fehler beheben, muss es dafür eine andere einschlägige Änderungsnorm finden. Solche Änderungen können nicht im Rahmen einer Änderung nach § 7g Abs. 3 S. 1 EStG „miterledigt“ werden. Außerdem darf noch nicht Festsetzungsverjährung eingetreten sein; denn auch die Hemmung der Festsetzungsverjährung gemäß § 7g Abs. 3 S. 3 EStG wirkt nur partiell. Sie tritt nur insoweit ein, als die Rückgängigmachung des IAB gemäß § 7g Abs. 3 S. 2 EStG betroffen ist.