Doppelbesteuerungsabkommen

Das neue DBA-Österreich: Auswirkungen auf die Besteuerung von Arbeitnehmern

von Dipl.-Finw. Christian Hensel, Berlin

Nachdem seit über zehn Jahren verhandelt wurde, konnte nunmehr mit dem Nachbarstaat Österreich endlich ein neues DBA* paraphiert werden. Das Gesetzgebungsverfahren steht jedoch noch aus. Das Ab-kommen ist voraussichtlich ab 1.1.02 anzuwenden. Die Neuregelung war insbesondere deshalb notwendig, weil das bisherige Abkommen im Wesentlichen aus dem Jahre 1954 (BStBl I 55, 369, ergänzt durch ein Änderungsabkommen aus 1992, BStBl I 94, 227) der wachsenden Globalisierung nicht mehr gerecht wurde. Zudem sollten Steuerschlupflöcher geschlossen werden. Der folgende Aufsatz stellt die Abweichungen im Bereich der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit am Beispiel eines in Deutschland ansässigen Arbeitnehmers dar. Dabei werden folgende Fallgruppen unterschieden:

1. Tätigkeit für einen in Deutschland ansässigen Arbeitgeber in Österreich,
2. Tätigkeit für einen in Österreich ansässigen Arbeitgeber in Österreich,
3. Tätigkeit für einen im Drittstaat ansässigen Arbeitgeber in Österreich,
4. Tätigkeit bei einer Betriebsstätte in Österreich eines in Deutschland ansässigen Arbeitgebers,
5. Arbeitnehmerüberlassung,
6. Grenzgänger,
7. Personal im internationalen Verkehr,
8. Rückfallklausel,
9. Geschäftsführer und Vorstandsmitglieder einer Gesellschaft,
10. Sozialversicherungsbeiträge.

Rechtsgrundlagen sind die Art. 9 DBA alt und 15 DBA neu.

1. Tätigkeit für einen in Deutschland ansässigen Arbeitgeber inÖsterreich

Sowohl nach dem alten als auch nach dem neuen DBA werden Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in Deutschland ansässige Person aus unselbstständiger Arbeit bezieht, nur in Deutschland besteuert, es sei denn, die Arbeit wird in Österreich ausgeübt. Wird die Arbeit dort ausgeübt, so können die dafür bezogenen Vergütungen dort besteuert werden (Tätigkeitsstaatsprinzip).

Ungeachtet dessen können Vergütungen, die eine in Deutschland ansässige Person für eine in Österreich ausgeübte unselbstständige Arbeit bezieht, nur in Deutschland besteuert werden, wenn

• nach dem alten DBA: der Empfänger sich im anderen Staat insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalb eines Kalenderjahres,
• nach dem neuen DBA: der Empfänger sich im anderen Staat insgesamt nicht länger als 183 Tage innerhalb eines Zeitraums von 12Monaten, der während des betreffenden Steuerjahres beginnt oderendet, aufhält.

2. Tätigkeit für einen in Österreich ansässigen Arbeitgeber inÖsterreich

Sowohl nach dem alten als auch dem neuen DBA steht das Besteuerungsrecht Österreich zu, und zwar unabhängig von der Dauer des Aufenthalts des Arbeitnehmers vom ersten Tage an. Die Doppelbesteuerung wird durch Freistellung unter Progressionsvorbehalt vermieden (Art. 15 DBA Österreich alt bzw. Art. 23 Abs.1 Buchst. a DBA Österreich neu). Auf die Rückfallklausel im neuen DBA (Tz. 8) wird hingewiesen.

3. Tätigkeit für einen im Drittstaat ansässigen Arbeitgeber in Österreich

Ungeachtet des unter Tz. 1 dargestellten Tätigkeitsstaatsprinzips können Vergütungen, die eine in Deutschland ansässige Person für eine in Österreich ausgeübte unselbstständige Arbeit bezieht, nur in Deutschland besteuert werden, wenn

• nach dem alten DBA: der Empfänger von einem Arbeitgeber entlohnt wird, der seinen Wohnsitz im gleichen Staate wie die natürliche Person hat,
• nach dem neuen DBA: der Empfänger die Vergütungen von einem Arbeitgeber erhält, der nicht im anderen Staat (hier: Österreich) ansässig ist.

4. Tätigkeit bei einer Betriebsstätte in Österreich eines in Deutschland ansässigen Arbeitgebers

Sowohl nach dem alten als auch nach dem neuen DBA steht das Besteuerungsrecht Österreich zu, und zwar unabhängig von der Dauer des Aufenthalts des Arbeitnehmers vom ersten Tage an. Die Doppelbesteuerung wird durch Freistellung unter Progressionsvorbehalt vermieden (Art. 15 DBA Österreich alt bzw. Art. 23 Abs.1 Buchst. a DBA Österreich neu). Auf die Rückfallklausel im neuen DBA (Tz. 8) wird hingewiesen.

5. Arbeitnehmerüberlassung

Abweichend vom nationalen Steuerrecht, wonach der Verleiher als Arbeitgeber anzusehen ist, ist auf Abkommensebene der Entleiher Arbeitgeber (Nr. 8 des Musterkommentars zu Art. 15 OECD-MA). Ferner ist zu beachten, dass das bisherige DBA Österreich keine Sonderregelungen für den Arbeitnehmerverleih vorsah, während das neue DBA für kurzfristige Aufenthalte (bis 183 Tage pro Kalenderjahr) die unter Tz. 2 und 3 dargestellten Regelungen nicht für anwendbar erklärt.

6. Grenzgänger

Sowohl nach dem alten als auch nach dem neuen DBA steht das Besteuerungsrecht dem jeweiligen Wohnsitzstaat zu, wenn der Arbeitnehmer 30 km von der Grenze entfernt wohnt und auf der anderen Seite 30 km von der Grenze entfernt arbeitet. Weitere Voraussetzung ist die tägliche Rückkehr.

7. Personal im internationalen Verkehr

Während das bisherige DBA Österreich keine Sonderregelungen für Personal an Bord eines Seeschiffes oder Luftfahrzeugs, das im internationalen Verkehr betrieben wird, oder an Bord eines Schiffes, das der Binnenschifffahrt dient, enthielt, regelt das neue DBA in Übereinstimmung mit dem OECD-Musterabkommen die Versteuerung im Staat der Geschäftsleitung des Unternehmens.

8. Rückfallklausel

Um „weiße Einkünfte“ zu vermeiden, entspricht es der neueren deutschen Abkommenspolitik, dass Einkünfte für Zwecke des DBA nur dann als aus dem anderen Vertragsstaat stammend behandelt werden, wenn sie dort besteuert werden. Zur Freistellung von Einkünften nach dem DBA Österreich bedarf es daher des Nachweises der Besteuerung (Hinweis auf § 90 Abs. 2 AO). Wird der Nachweis nicht erbracht, sind die ausländischen Einkünfte grundsätzlich in die Besteuerung im Inland einzubeziehen (BFH 11.6.96, BStBl II 97, 117). Findet die Versteuerung später noch statt, ist nach Tz. 7 des Protokolls zum DBA ein Verständigungsverfahren durchzuführen (allgemein zum Verständigungsverfahren vgl. BStBl I 97, 717).

9. Geschäftsführer und Vorstandsmitglieder einer Gesellschaft

Eine Sonderregelung wurde im neuen Art. 16 Abs. 2 für Geschäftsführer und Vorstandsmitglieder einer Gesellschaft vereinbart. Hiernach können die Vergütungen ungeachtet der o.g. Regelungen im Sitzstaat der Gesellschaft besteuert werden. Eine gesonderte Regelung hatte das DBA Österreich alt nicht.

10. Sozialversicherungsbeiträge

Eine Sonderregelung wurde ferner für Beiträge an Einrichtungen der Krankheits- und Altersvorsorge vereinbart. Diese sind unter den gleichen Voraussetzungen steuerlich berücksichtigungsfähig, auch wenn sie im anderen Vertragsstaat geleistet werden (Art. 15 Abs. 7 DBA neu). § 10 Abs. 2 EStG gilt insoweit nicht.

11. Zusammenfassung

Wenngleich die oben dargestellten Fallgruppen und Beispiele keinen Anspruch auf Vollständigkeit erheben können, so ist doch zu erkennen, dass für den gleichen Sachverhalt nach altem und neuem DBA höchst unterschiedliche Rechtsfolgen eintreten werden. In Anbetracht der Vielzahl der Fälle bei einem direkten Nachbarstaat gilt es, sich frühzeitig hierauf einzustellen und gegebenenfalls Vermeidungsstrategien zu entwickeln.

Quelle: Praxis Internationale Steuerberatung - Ausgabe 08/2001, Seite 205

Quelle: Ausgabe 08 / 2001 | Seite 205 | ID 105159