27.02.2023 · Fachbeitrag · Einkommensteuer

Keine passive Entstrickung aufgrund der Änderung eines DBA

von Dr. Dino Höppner, M. Sc., Europa-Universität Viadrina Frankfurt (Oder) und Rebekka Rein, M. Sc., Flick Gocke Schaumburg Berlin

| In einem aktuellen Urteil hat das FG Münster entschieden, dass die Änderung eines DBA nicht zur Verwirklichung des Entstrickungstatbestands nach § 4 Abs. 1 S. 3 EStG führen kann (sog. passive Entstrickung; FG Münster 10.8.22, 13 K 559/19 G,F, Revision unter I R 41/22 anhängig). |

1. Hintergrund

Das DBA zwischen Deutschland und Spanien (DBA-Spanien) wurde 2012 geändert. Mit Wirkung zum 1.1.13 ist die sog. Immobilienkapitalgesellschaftsklausel in Art. 13 Abs. 2 DBA-Spanien anwendbar. Nach dieser Vorschrift können Veräußerungsgewinne aus Beteiligungen, deren Aktivvermögen zu mindestens 50 % aus unbeweglichem Vermögen besteht, das im anderen Vertragsstaat belegen ist, ebenfalls in dem Belegenheitsstaat besteuert werden. Die drohende Doppelbesteuerung verhindert Deutschland im Wege der Anrechnung (Art. 22 Abs. 2 Buchst. b) ii) DBA-Spanien i. V. m. § 34c EStG). Bis zur Aufnahme der Immobilienkapitalgesellschaftsklausel stand das Besteuerungsrecht am Veräußerungsgewinn ausschließlich dem Ansässigkeitsstaat zu (Art. 13 Abs. 3 DBA-Spanien a. F.).

MERKE | In der Literatur umstritten und bisher nicht richterlich geklärt war, ob der durch die Revision eines DBA bewirkte Wechsel vom alleinigen Besteuerungsrecht Deutschlands zur Anrechnungsmethode zu einer Realisierung der in den Anteilen an einer Gesellschaft ruhenden stillen Reserven (sog. passive Entstrickung) führt. Eine solche passive Entstrickung herbeiführende Norm wurde von Teilen der Literatur und auch von der Finanzverwaltung (vgl. BMF 26.10.18, IV B 5 - S 1348/07/10002-01, BStBl I 18, 1104) u. a. in § 4 Abs. 1 S. 3 EStG gesehen. Danach steht der Ausschluss oder die Beschränkung des deutschen Besteuerungsrechts hinsichtlich des Veräußerungsgewinns einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke gleich, wobei der Wechsel zur Anrechnungsmethode als Beschränkung ausgelegt wird (vgl. Reddig in: Hermann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 4 EStG, Rz. 214 m. w. N.).