02.11.2010
Finanzgericht Nürnberg: Urteil vom 18.06.2009 – 6 K 49/2008
Die Regelungen zur Festsetzung und Erhebung eines besonderen Kirchgelds in Bayern sind rechtmäßig zustande gekommen und verstoßen nicht gegen das Verfassungsrecht.
Tatbestand
Streitig ist, ob der Bescheid des Evang.-Luth. Kirchensteueramtes über besonderes Kirchgeld 2005 rechtmäßig ist.
Der Kläger, von Beruf Rentner, war im Streitjahr Mitglied der Evangelisch-Lutherischen Kirche in Bayern; seine Ehefrau, tätig als selbständige Steuerbevollmächtigte, gehörte keiner Kirche an (sog. glaubensverschiedene Ehe).
Der Kläger und seine Ehefrau wurden für 2005 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt (festgesetzte Einkommensteuer 51.002 €). Der Kläger hatte eigene Einkünfte in Höhe von 10.144 €; seine Ehefrau erzielte Einkünfte von 162.522 €. Auf der Grundlage des von den Eheleuten gemeinsam zu versteuernden Einkommens von 159.207 € setzte das Kirchensteueramt mit Bescheid vom 07.02.2007 gegenüber dem Kläger evangelische Kirchensteuer in Form des besonderen Kirchgeldes in Höhe von 1.560,00 € fest.
Der gegen diesen Bescheid eingelegte Einspruch des Klägers blieb ohne Erfolg und wurde mit Einspruchsentscheidung des Kirchensteueramtes vom 12.12.2007 zurückgewiesen. Auf die Entscheidung der Behörde wird Bezug genommen.
Mit Schreiben vom 10.01.2008 hat der Prozessbevollmächtigte namens des Klägers bei Gericht Klage erhoben und zur Begründung im Wesentlichen vorgetragen:
Der angegriffene Bescheid über besonderes Kirchgeld verstoße gegen elementares Verfassungsrecht, insbesondere Art. 2 Abs. 1, Art. 3 Abs. 1 und Abs. 3, Art. 4 Abs. 1 sowie Art. 6 Abs. 1 des Grundgesetzes -GG-. Auch wenn nicht verkannt werde, dass das Kirchensteueramt als öffentlich-rechtliche Körperschaft von den Angehörigen dieser Körperschaft Abgaben erheben dürfe, so wende sich der Antragsteller vorliegend doch gegen den Berechnungsmodus bzw. die Bemessung des besonderen Kirchgelds.
Ohne Berücksichtigung des größeren Einkommens des Ehegatten wäre für den Kläger auf der Grundlage seines eigenen Einkommens kein besonderes Kirchgeld angefallen. Im Rahmen des Grundrechts auf Ehe und Familie (Art. 6 GG) habe ein Ehegatte aber auch das Recht, sich mit jemandem zu verheiraten, der keiner Glaubensgemeinschaft angehöre. Die Bezugnahme auf das Einkommen des nicht der Religions- oder Glaubensgemeinschaft des Klägers angehörenden Ehegatten verstoße darüber hinaus auch gegen den Gleichheitsgrundsatz, hier in Form des Art. 3 Abs. 3 GG. Nach dieser Vorschrift dürfe niemand wegen seines Glaubens, seiner religiösen oder politischen Anschauungen benachteiligt werden. Hier liege aber eine Benachteiligung allein wegen des Glaubens des Ehegatten vor.
Die Hinzuziehung der Einkünfte des Ehegatten, der sich nicht in einer Kirche oder Religionsgemeinschaft befinde, verstoße gegen den Grundsatz der Glaubensfreiheit (Art. 4 GG). Die Tatsache, dass sich ein Ehegatte entschieden habe, aus einer Kirche oder Religionsgemeinschaft auszutreten, werde als Grundlage für die Berechnung des besonderen Kirchgeldes herangezogen. Es handele sich daher um eine Strafsteuer oder „Heidensteuer”, die nur darauf abziele, Personen zu benachteiligen, die sich nicht in einer Glaubens- oder Weltanschauungsgemeinschaft befänden oder solche geheiratet hätten. Dies sei ein immanenter Verstoß gegen das Verständnis der Freiheitsgrundrechte in der Bundesrepublik Deutschland. Die Freiheit, sich gegen einen Glauben zu entscheiden, werde durch eine erhebliche Abgabenbelastung zu Lasten des anderen Ehegatten, der sich noch in der Glaubens- oder Religionsgemeinschaft befinde, kompensiert.
Das grundsätzlich anerkannte Selbstbestimmungsrecht der Religionsgemeinschaften nach Art. 140 GG i.V.m. Art 137 Abs. 6 der Weimarer Reichsverfassung -WRV- ende dort, wo die Kirche selbst ihre Schranken habe, nämlich bei Personen, die der Kirche nicht angehörten, und bei Personen, die sich aufgrund der freiheitlich gewährten Grundrechte entschieden hätten, jemanden zu heiraten, der andersgläubig sei. Nach dem Kirchensteuererhebungsgesetz liege der alleinige Grund für die Erhebung des besonderen Kirchgeldes in der Entscheidung des Kirchenmitglieds begründet, einen Nichtkirchenangehörigen zu heiraten.
Der Kläger hat ausdrücklich einer Aussetzung bzw. einem Ruhen des Verfahrens im Hinblick auf die beim Bundesverfassungsgericht -BVerfG- in Sachen besonderes Kirchgeld in glaubensverschiedenen Ehen (erneut) anhängige Verfassungsbeschwerde 2 BvR 591/06 widersprochen. Er wolle sich vielmehr dem Verfahren vor dem Bundesverfassungsgericht anschließen.
Der Kläger beantragt , den Bescheid über besonderes Kirchgeld 2005 vom 07.02.2007 und die Einspruchsentscheidung vom 12.12.2007 aufzuheben.
Das Kirchensteueramt beantragt die Zurückweisung der Klage.
Die Behörde nimmt zunächst Bezug auf ihre Einspruchsentscheidung vom 12.12.2007. Darin hatte sie insbesondere ausgeführt, dass die Verfassungsmäßigkeit des besonderen Kirchgelds seit seiner Einführung in den verschiedenen Bundesländern durch zahlreiche gerichtliche Entscheidungen, so auch vom Bundesverfassungsgericht, Bundesverwaltungsgericht und Bundesfinanzhof bestätigt worden ist.
Ergänzend weist das Kirchensteueramt darauf hin, dass das Finanzgericht München in seinem Urteil vom 30. Oktober 2006 (Az. 13 K 3234/06) festgestellt habe, dass die Festsetzung des besonderen Kirchgeldes in Bayern in Anwendung des § 6 Abs. 1 des Kirchensteuererhebungsgesetzes -KirchStErhebG- weder gegen Art. 4 noch Art. 6 GG verstoße und somit den verfassungsrechtlichen Vorgaben entspreche. Auch soweit das besondere Kirchgeld nur in den Fällen erhoben werde, in denen der Steuerpflichtige die Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer gewählt habe, liege kein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 und Abs. 3 GG vor (FG München, Beschluss vom 18. April 2007 13 V 593/07).
Durch die Wahl der getrennten Veranlagung bei der Einkommensteuer könne das Kirchenmitglied die pauschale Besteuerung durch das besondere Kirchgeld vermeiden. Ein Nebeneinander von Zusammenveranlagung bei der Einkommensteuer und getrennter Veranlagung bei der Kirchensteuer sei gesetzlich nicht vorgesehen und verfassungsrechtlich nicht geboten (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts -BVerfG- vom 20. April 1966 1 BvR 16/66, Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts -BVerfGE- 20, 40 <45>).
Die Beteiligten haben ihr Einverständnis mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung erklärt (§ 90 Abs. 2 FGO).
Gründe
I.
Die Klage ist unbegründet .
Zu Recht hat das Kirchensteueramt für das Streitjahr 2005 Kirchensteuer in Form des besonderen Kirchgeldes festgesetzt. Die das besondere Kirchgeld in Bayern betreffenden Regelungen sind rechtmäßig zustande gekommen und verstoßen nicht gegen das Verfassungsrecht.
Rechtsgrundlage des angefochtenen Bescheides über besonderes Kirchgeld für 2005 sind das (staatliche) Gesetz über die Erhebung von Steuern durch Kirchen, Religions- und weltanschauliche Gemeinschaften in Bayern (Bayerisches Kirchensteuergesetz -BayKirchStG-) in der für das Streitjahr geltenden Fassung vom 24.12.2001 (Bayerisches Gesetz- und Verordnungsblatt -GVBl- 2001, 1002), und das von der Landessynode der Evangelisch-Lutherischen Kirche in Bayern am 28.11.2002 auf ihrer Herbsttagung in Kempten beschlossene Kirchengesetz über die Erhebung von Kirchensteuern (Kirchensteuererhebungsgesetz -KirchStErhebG-, Kirchliches Amtsblatt -KABl- 2003, 19; Bundessteuerblatt -BStBl- I 2003, 288), das am 1. Januar 2004 in Kraft getreten ist (§ 14 Satz 1 KirchStErhebG). Mit der Verabschiedung dieses Kirchensteuererhebungsgesetzes hat die Evangelisch-Lutherische Kirche in Bayern eine Steuerordnung im Sinne des Art. 22 Satz 1 BayKirchStG erlassen. Die gemäß Art. 23 Satz 1 BayKirchStG erforderliche Genehmigung des Bayerischen Staatsministeriums für Unterricht und Kultus ist mit Schreiben vom 12.12.2002 erfolgt. Mit Bekanntmachung des Bayerischen Staatsministeriums der Finanzen vom 10. April 2003 (Az. 34 - S-2442 - 005 - 55 301/02 -) im Amtsblatt des Bayerischen Staatsministeriums der Finanzen vom 30.05.2003 (FMBl 2003, 152) wurde das Kirchensteuererhebungsgesetz verkündet. Der für 2004 gültige Kirchensteuerbeschluss vom 10. November 2003 gilt unverändert auch für das Streitjahr 2005 (vgl. BStBl I 2004, 206 und 1051).
1.1 Nach den vorstehend genannten Rechtsvorschriften ist die Evangelisch-Lutherische Kirche in Bayern als Körperschaft des öffentlichen Rechts berechtigt, von ihren Angehörigen, deren Ehegatte keiner kirchensteuerberechtigten Religionsgesellschaft angehört (glaubensverschiedene Ehe), ein besonderes Kirchgeld zu erheben (Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 1 Abs. 2 Nr. 3 BayKirchStG).
Gemäß Art. 22 Satz 1 BayKirchStG wird das Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe nach Maßgabe der Steuerordnungen der gemeinschaftlichen Steuerverbände erhoben und von den gemeinschaftlichen Steuerverbänden verwaltet; es wird nach Art. 22 Sätze 3 und 4 BayKirchStG nur von Umlagepflichtigen erhoben, die mit ihrem Ehegatten, der keiner Kirche, Religionsgemeinschaft oder weltanschaulichen Gemeinschaft angehört, die Körperschaft des öffentlichen Rechts ist, zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden und nur insoweit, als es die Kirchenumlagen nach Art. 1 Abs. 2 Nr. 1 BayKirchStG übersteigt (Art. 22 Satz 5 BayKirchStG). Die Darstellung des Klägervertreters, alleiniger Grund für die Erhebung des besonderen Kirchgelds sei die Heirat eines Kirchenmitglieds mit einem Nichtkirchenangehörigen, hat mit dieser Gesetzesvorgabe nichts gemein.
Das besondere Kirchgeld bemisst sich gemäß § 6 Abs. 1 KirchStErhebG nach dem gemeinsam zu versteuernden Einkommen der Eheleute, in entsprechender Anwendung des § 51a Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes -EStG-. Es wird nach der Tabelle festgesetzt, wie sie in § 6 Abs. 1 Satz 3 KirchStErhebG dargestellt ist und wie sie auch in dem gegenüber dem Kläger ergangenen streitgegenständlichen Kirchgeldbescheid unter „Hinweise zur Steuerfestsetzung” abgebildet ist. Entsprechend dieser Tabelle wird das besondere Kirchgeld in 13-fach gestaffelten, festen Beträgen in Höhe von jährlich 96 bis 3.600 Euro erhoben, wobei der zuerst genannte Betrag für Einkommen von (mindestens) 30.000 Euro und der zuletzt genannte Betrag für Einkommen von 300.000 Euro und mehr gilt. Zwischen der Kirchensteuer als Zuschlag zur Einkommensteuer und dem Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe wird eine Vergleichsberechnung durchgeführt. Festgesetzt wird der sich hierbei ergebende höhere Betrag (§ 6 Abs. 1 Satz 1 KirchStErhebG).
1.2 Das im Streitfall gegenüber dem Kläger festgesetzte besondere Kirchgeld in Höhe von 1.560,00 € auf der Grundlage des von den Ehegatten gemeinsam zu versteuernden Einkommens in Höhe von 159.207,00 € entspricht dieser Tabelle (Stufe 9). Unstreitig war der Kläger im Veranlagungszeitraum 2005 Angehöriger der Evangelisch-Lutherischen Kirche in Bayern und ebenso unstreitig gehörte seine Ehefrau, mit der er im Veranlagungszeitraum 2005 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurde, keiner Kirche, Religionsgemeinschaft oder weltanschaulichen Gemeinschaft an, die Körperschaft des öffentlichen Rechts ist. Aufgrund der vom Kirchensteueramt vorgenommenen Vergleichsrechnung - laut Einspruchsentscheidung der Behörde errechnete sich auf der Grundlage der Einkommensteuerveranlagung für 2005 für den Kläger eine Kircheneinkommensteuer von (nur) 239,44 € - hat der Kläger im Streitjahr 2005 auch keine Kirchenumlage nach Art. 1 Abs. 2 Nr. 1 BayKirchStG geleistet.
Der Kläger erhebt insoweit auch keine Einwände.
Entgegen dem Vorbringen des Klägers verstößt der dem angegriffenen Bescheid über besonderes Kirchgeld für 2005 zugrunde liegende Besteuerungsmaßstab bzw. Berechnungsmodus nicht gegen die allgemeine Handlungsfreiheit gemäß Art. 2 Abs. 1 GG .
Die in diesem Artikel des Grundgesetzes verankerte Freiheit der Entfaltung der Persönlichkeit umfasst auch den grundrechtlichen Anspruch, nicht durch staatlichen Zwang mit einem Nachteil belastet zu werden, der nicht in der verfassungsmäßigen Ordnung begründet ist. Insbesondere gehört zur Handlungsfreiheit auch das Grundrecht des Bürgers, nur auf Grund solcher Rechtsvorschriften zu Steuern herangezogen zu werden, die formell und materiell der Verfassung gemäß sind und deshalb zur verfassungsmäßigen Ordnung gehören (BVerfG-Urteil vom 14. Dezember 1965 1 BvR 413/60, 416/60, BStBl I 1966, 187 <189>).
2.1 Das besondere Kirchgeld in glaubensverschiedener Ehe ist nicht wie die Kircheneinkommensteuer eine Zuschlagsteuer zur Einkommensteuer im Sinne des § 51a EStG, sondern eine eigenständige Steuer, die auf einem kircheneigenen Steuertarif beruht. Die Schaffung solcher Steuern ist grundsätzlich zulässig; denn es ist den Religionsgemeinschaften im Rahmen ihres Besteuerungsrechtes (Art. 140 GG i.V.m. Art. 137 Abs. 6 WRV) nicht verwehrt, für die Erhebung der Kirchensteuer neben dem Einkommen andere, nach eigenen Kriterien gestaltete Besteuerungsmaßstäbe heranzuziehen; dabei eröffnet sich ihnen ein weiter Gestaltungsspielraum (vgl. BVerfG-Beschluss vom 23. Oktober 1986 2 BvL 7, 8/84, BVerfGE 73, 388 <399>; ebenso BFH-Urteil vom 19. Oktober 2005 I R 76/04, BStBl II 2006, 274 <277>).
2.2 Der nach § 6 Satz 1 KirchStErhebG für die Bemessung des besonderen Kirchgelds herangezogene Besteuerungsmaßstab des „gemeinsam zu versteuernden Einkommens” geht auf die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 14. Dezember 1965 1 BvR 606/60 (BVerfGE 19, 268 <282>, BStBl I 1966, 196) zurück. Hier hatte das Gericht am Ende seines Urteils Folgendes ausgeführt:
” Es könnte unbillig erscheinen, wenn ein einer steuerberechtigten Kirche angehörender Ehegatte, dessen wirtschaftliche Leistungsfähigkeit sich durch die Ehe erhöht hat, weil sein - der Kirche nicht angehörender - Ehegatte ein hohes Einkommen bezieht, mangels eigenen Einkommens im Sinne des Einkommensteuergesetzes kirchensteuerfrei bliebe. Wenn diesen Bedenken Rechnung getragen werden soll, müßten, da die Kirche nur den ihr angehörenden Ehegatten besteuern darf, Besteuerungsmerkmale gewählt werden, die in dessen Person gegeben sind. Gegenstand der Besteuerung dürfte dann nicht das Einkommen (im Sinne des Einkommensteuerrechts) des anderen Ehegatten, sondern könnte etwa der „Lebensführungsaufwand” des kirchenangehörigen Ehegatten sein. ...”
Im Anschluss an diese Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts hat die Regelung des besonderen Kirchgeldes, also des Kirchgeldes bei glaubensverschiedener Ehe, seit 1966 Eingang in die Kirchensteuergesetze der Länder gefunden (vgl. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 15. Dezember 2000 9 K 258/00, juris-Dokument Nr. STRE ...), zuletzt in Bayern mit Wirkung ab 1.1.2004. Einheitlich - in allen Bundesländern - wird das besondere Kirchgeld nach dem Lebensführungsaufwand bemessen, auch wenn diese Anknüpfung (an den Lebensführungsaufwand) nicht ausdrücklich erwähnt ist.
2.3 Angesichts der Schwierigkeiten, den „Lebensführungsaufwand” des jeweiligen kirchenangehörigen Ehegatten zu ermitteln, ist es nach einheitlicher höchstrichterlicher Rechtsprechung (Bundesverwaltungsgericht -BVerwG-, Urteil vom 18. Februar 1977 VII C 48.73, Neue Juristische Wochenschrift -NJW- 1977, 1304; BVerfG-Beschluss vom 30. August 1982 1 BvR 1109/81, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung -HFR- 1984, 73; BFH-Beschluss vom 22. Januar 2002 I B 18/01, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFH/NV- 2002, 674 und BFH-Urteil vom 19. Oktober 2005 I R 76/04, BStBl II 2006, 274 <277>) im Sinne einer Typisierung verfassungsrechtlich unbedenklich, die dem „Lebensführungsaufwand” zugrunde liegende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des kirchenangehörigen Ehegatten am Einkommen beider Ehegatten zu messen. Dass auf diese Weise mittelbar auch das Einkommen des konfessionslosen Ehegatten in die Kirchenbesteuerung mit einbezogen wird, ist der Anknüpfung an den Lebensführungsaufwand als eigenständigem Besteuerungsmaßstab immanent. Gerechtfertigt ist dies nicht zuletzt dadurch, dass der zivilrechtliche Unterhaltsanspruch des Ehegatten auf einen angemessenen Teil des gemeinsamen Einkommens gemäß § 1360a des Bürgerlichen Gesetzbuchs -BGB- (sog. Taschengeldanspruch) den Gesetzesmaterialien (vgl. schriftlicher Bericht zu BTDrucks. 2/3409, S. 37) zufolge ausdrücklich auch der Deckung von kirchlichen Mitgliedsbeiträgen dienen soll (vgl. BFH-Urteil vom 19. Oktober 2005 I R 76/04, BStBl II 2006, 274 <277>).
2.4 Bei der gesetzlichen Ausgestaltung eines am Lebensführungsaufwand des Kirchensteuerpflichtigen ausgerichteten besonderen Kirchgelds muss berücksichtigt werden, dass die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des kirchenangehörigen Ehegatten bei geringerem Einkommen beider Ehegatten stark eingeschränkt ist, dass ein Teil des gemeinsamen Einkommens nicht zur Erhöhung dieses Lebensführungsaufwandes führt und dass von einer gewissen Einkommenshöhe an der Lebensführungsaufwand nicht mehr steigt (so zuletzt BFH-Beschluss vom 22. Januar 2002 I B 18/01, BFH/NV 2002, 674). Eine ausdrückliche Bezeichnung des Lebensführungsaufwands als Bemessungsgrundlage ist hingegen nicht erforderlich. Es muss auch nicht danach differenziert werden, ob die Ehegatten in einer Zugewinngemeinschaft leben oder Gütertrennung vereinbart haben; denn der Güterstand ist für die Bestimmung des Lebensführungsaufwands als steuerliche Bemessungsgrundlage ohne Bedeutung. Lediglich die Wahl der getrennten Veranlagung schließt die Bestimmung des Lebensführungsaufwands nach dem gemeinsamen Einkommen der Ehegatten aus (vgl. BFH-Urteile vom 19. Oktober 2005 I R 76/04, BStBl II 2006, 274 <278>, vom 21. Dezember 2005 I R 64/05, juris-Dokument Nr.STRE ... und vom 25. Januar 2006 I R 62/05, juris-Dokument Nr.STRE ...).
2.5 Den genannten Vorgaben entspricht der maßgebliche § 6 Abs. 1 Satz 3 KirchStErhebG mit der in 13 Stufen gestaffelten Bemessungsgrundlage und dem sich progressiv erhöhenden Kirchgeld von 96 € bis höchstens 3.600 € (s. o. Ziff. 1.1). Die Ausgestaltung des Staffeltarifes zeigt, dass die Erhebung des besonderen Kirchgeldes in der Sache nicht das Ehegatteneinkommen und auch nicht dessen Hälfte, sondern den Lebensführungsaufwand des der Kirche angehörenden Ehegatten zum Gegenstand hat. Vergleicht man das in der Tabelle festgelegte Kirchgeld mit der sich nach dem Halbteilungsgrundsatz ergebenden Kirchensteuer (Hälfte des Kirchensteuerbetrages, der zu zahlen wäre, wenn beide Ehegatten der Kirche angehören würden), so ergibt sich für sämtliche Stufen, dass das Kirchgeld deutlich hinter dem Zuschlag zur Einkommensteuer zurück bleibt, der bei Zusammenveranlagung in konfessionsgleichen oder konfessionsverschiedenen Ehen als Kirchensteuer hälftig auf jeden der beiden Ehegatten entfiele.
Im Streitfall ergäbe sich für den Veranlagungszeitraum 2005 bei der für beide Ehegatten nach der Splittingtabelle festgesetzten Einkommensteuer von 51.002 € (= Kirchensteuer-Bemessungsgrundlage) eine Kirchensteuer von (51.002 x 8% =) 4.080 €, halbteilig für den Kläger also 2.040 €, im Ergebnis 480 € mehr als das festgesetzte Kirchgeld in Höhe von 1.560 €. Zudem wird das Kirchgeld überhaupt erst ab der nicht unbeträchtlichen Einkommenshöhe von 30.000 € erhoben und berücksichtigt damit ausreichend, dass der Lebensführungsaufwand bei geringerem Familieneinkommen eingeschränkt ist. Von einem Einkommen in Höhe von mehr als 300.000 € an steigt das Kirchgeld nicht mehr und trägt so dem Umstand Rechnung, dass ab einer gewissen Höhe das Einkommen typischerweise nicht mehr in vollem Umfang zur Deckung des laufenden Unterhaltsbedarfs und damit zur Lebensführung verwendet wird, sondern auch und gerade zur Vermögensbildung (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 18. Juni 2004 1 K 6487/02 Ki, EFG 2004, 1547 <1549>, bestätigt durch BFH-Urteil vom 19. Oktober 2005 I R 76/04, BStBl II 2006, 274).
Entgegen der Auffassung des Klägers verstößt die Festsetzung des besonderen Kirchgelds auch nicht gegen den Gleichheitssatz (Art 3 Abs. 1 GG ), die Glaubens- und Bekenntnisfreiheit (Art. 4 Abs. 1 und 2 GG) und den Schutz von Ehe und Familie (Art. 6 GG ).
3.1 Ein Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz des Art. 3 GG liegt nicht vor, auch wenn das besondere Kirchgeld nicht von allen Kirchensteuerpflichtigen erhoben wird, die in glaubensverschiedener Ehe leben.
3.1.1 Ein solcher Verstoß ist insbesondere nicht etwa im Hinblick darauf zu bejahen, dass in Bayern nur die Evangelische Landeskirche, jedoch nicht die Katholischen Bistümer ein solches Kirchgeld erheben. Nach Art. 140 GG i.V.m. Art. 136 Abs. 6 und 8 WRV unterliegt die Erhebung von Kirchensteuern der ausschließlichen Gesetzgebung der Länder. Der bayerische Gesetzgeber hat mit der Bestimmung in Art. 22 BayKirchStG sowohl die Evangelische als auch die Katholische Kirche ermächtigt, aufgrund eigener Steuerordnungen ein besonderes Kirchgeld zu erheben und sich lediglich die staatliche Anerkennung der Kirchensteuerordnungen und -beschlüsse vorbehalten (Art. 23 BayKirchStG). Aufgrund dieser Ermächtigung, gegen deren Erteilung durch den Landesgesetzgeber im Hinblick auf das in Art. 140 GG i.V.m. Art. 137 Abs. 3 Satz 1 WRV garantierte kirchliche Selbstverwaltungsrecht keine verfassungsrechtlichen Bedenken bestehen (vgl. BVerfG-Beschluss vom 23. Oktober 1986 2 BvL 7/84 und 8/84, BVerfGE 73, 388, HFR 1987, 143), ist es der Entscheidung der jeweiligen Kirche überlassen, ob sie von der Möglichkeit der Erhebung eines besonderen Kirchgeldes in der glaubensverschiedenen Ehe Gebrauch macht oder nicht. Die Ausübung des Gestaltungswahlrechts kann insoweit nicht zu einem Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG führen (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 18, Juni 2004 1 K 6487/02 Ki, EFG 2004, 1547 <1550>).
3.1.2 Der Gleichheitsgrundsatz ist auch nicht im Hinblick darauf verletzt, dass das besondere Kirchgeld - gemäß der Anknüpfung an das „gemeinsam zu versteuernde Einkommen” - nur von zur Einkommensteuer zusammen veranlagten Eheleuten erhoben wird. Eine Kirchgeldfestsetzung unterbleibt folglich bei getrennter Veranlagung der Eheleute und wenn keine Verpflichtung zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung besteht und der Steuerpflichtige eine solche Steuererklärung auch nicht freiwillig abgibt. Nicht vom Gesetzesvollzug erfasst werden damit insbesondere Arbeitnehmer, die nicht die Voraussetzungen einer Pflichtveranlagung im Sinne von § 46 EStG erfüllen und mangels den Arbeitnehmerpauschbetrag übersteigender Werbungskosten keine Aussicht auf eine Erstattung eines Teils der im Wege des Lohnsteuerabzugs einbehaltenen Steuer haben.
3.1.3 Dass die nicht der Pflichtveranlagung unterliegenden und keine Steuererklärung abgebenden Arbeitnehmer vom Gesetzesvollzug nicht erfasst werden, beruht nicht auf einer in der Kirchgeldregelung strukturell angelegten Ungleichheit. Dieser Umstand ist vielmehr eine Folgeerscheinung des Steuerabzugs im Lohnsteuerverfahren: Wenn die Voraussetzungen für eine Pflichtveranlagung nicht vorliegen, gilt die auf den Arbeitslohn entfallende Einkommensteuer durch die Lohnsteuer als abgegolten, § 46 Abs. 4 Satz 1 EStG. Das Lohnsteuerabzugsverfahren als ein Massenverfahren bezweckt eine vereinfachte Einkommensbesteuerung bei einem großen Teil der Steuerpflichtigen ohne erheblichen zusätzlichen Verwaltungsaufwand. Der damit bewirkte Rationalisierungseffekt (vgl. BVerfG-Beschluss vom 26. Januar 1977 1 BvL 7/76, BVerfGE 43, 231, BStBl II 1977, 297) wird durch die gesetzlich bestimmte Abgeltungswirkung der Lohnsteuer verstärkt. Die Abgeltungswirkung ist Ausdruck der gesetzgeberischen Entscheidung, gewisse Unvollkommenheiten im Interesse der Verwaltungsvereinfachung hinzunehmen (Kirchhof/Söhn, EStG, § 46 Rdnr. E 2); sie ist Ausdruck des systematischen Grundprinzips des Lohnsteuerabzugs (Blümich/ Heuermann, § 46 EStG Rz. 167).
Die Erhebung des besonderen Kirchgeldes unterbleibt damit in den Fällen, in denen es wegen der Abgeltungswirkung der Lohnsteuer nicht zu einer Prüfung der im Einzelfall geschuldeten Einkommensteuer kommt, sondern es bei dem die Besteuerung vereinfachenden Steuerabzug verbleibt. Der Nichtvollzug des Kirchgeldes hat seine Ursache somit in der Struktur der Lohnsteuerabgeltung, ohne dass die Kirchgeldbestimmungen selbst ein Erhebungsdefizit begründen (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 18. Juni 2004 1 K 6487/02 Ki, EFG 2004, 1547 <1551>).
3.1.4 Ein strukturelles Vollzugsdefizit, das nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts dann vorliegt, wenn sich eine Erhebungsregelung gegenüber einem Besteuerungstatbestand in der Weise strukturell gegenläufig auswirkt, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann, und dieses Ergebnis dem Gesetzgeber zuzurechnen ist (vgl. BVerfG-Urteil - zur Zinsbesteuerung - vom 27. Juni 1991 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239, BStBl II 1991, 654, und BVerfG-Urteil - zur Besteuerung von Spekulationsgeschäften - vom 9. März 2004 2 BvL 17/02, BVerfGE 110, 94, BStBl II 2005, 56), haben im Falle des besonderen Kirchgelds die Finanzgerichte (FG Bremen, Urteil vom 14. Januar 2004 2 K 223/03 (1), EFG 2004, 587 <591>; FG Düsseldorf, Urteile vom 18. Juni 2004 1 K 6487/02 Ki, EFG 2004, 1547 <1550>, und vom 23. Juli 2004 1 K 4952/02 Ki, juris-Dokument Nr.STRE ...; FG Köln, Urteil vom 11. Mai 2005 11 K 6619/02, juris-Dokument Nr.STRE ...) und ebenso der Bundesfinanzhof in seinen Revisionsentscheidungen vom 19. Oktober 2005 I R 76/04 (BStBl II 2006, 274 <278>), vom 21. Dezember 2005 I R 44/05 (juris-Dokument Nr.STRE ...) und vom 25. Januar 2006 I R 62/05 (juris-Dokument Nr.STRE ...) ausdrücklich verneint.
Es sei bereits nicht ersichtlich, dass der kirchliche Besteuerungsanspruch im Sinne der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts „weitgehend” nicht durchgesetzt werde. Vor allem aber müsse berücksichtigt werden, dass das besondere Kirchgeld seinerseits dazu diene, bestehende Lücken im System der Kirchensteuer zu schließen und auf diese Weise für mehr Finanzierungsgerechtigkeit zu sorgen. Wenn die Erhebung des besonderen Kirchgelds aus Gründen der Verwaltungsökonomie an das bestehende Verfahren zur Einkommensteuer angelehnt werde, sei ein dadurch gleichwohl verbleibendes Defizit - jedenfalls in dem hier erkennbaren Umfang - in Anbetracht dieser Zielsetzung und unter Berücksichtigung des in diesem Bereich grundsätzlich weiten Gestaltungsspielraums der Religionsgemeinschaften unbedenklich.
Dieser (höchstrichterlichen) Rechtsprechung schließt sich der erkennende Senat uneingeschränkt an.
3.2 Das Grundrecht aus Art. 4 Abs. 1 und 2 GG wird nicht verletzt. Die Glaubensfreiheit schützt den Kirchenangehörigen nicht vor der Erhebung von Kirchensteuern und ähnlichen Abgaben durch die eigene Kirche (BVerfG-Beschluss vom 30. August 1982 1 BvR 1109/81, HFR 1984, 73; BFH-Urteil vom 8. April 1997 I R 68/96, BStBl II 1997, 545). Soweit durch das Besteuerungsrecht der Religionsgemeinschaften gegenüber ihren Mitgliedern gemäß Art. 1 Abs. 1 BayKirchStG deren Grundrecht auf freie Religionsausübung nach Art. 4 Abs. 1 GG bzw. Art. 107 Abs. 1 und 2 der Bayerischen Verfassung -BV- eingeschränkt wird, ist dies gemäß Art. 140 GG i. V. m. Art. 136ff. WRV (insbes. Art. 137 Abs. 6 WRV) und Art. 142ff. BV (insbes. Art. 143 Abs. 3 BV) zulässig (vgl. FG München, Urteil vom 25. Februar 2002 13 K 341/01, juris-Dokument Nr.STRE ...).
3.3 Es verstößt auch nicht gegen Art. 6 Abs. 1 GG , wonach Ehe und Familie unter dem besonderen Schutz der staatlichen Ordnung stehen, dass ein (fast) einkommensloser Ehegatte in glaubensverschiedener Ehe auf Grund der Regelung des besonderen Kirchgeldes höher besteuert wird als ein (fast) einkommensloser Lediger, der keiner Kirchensteuer oder nur einer geringen Kirchensteuer in Form der Zuschlagsteuer unterliegt. Die Ehe darf durchaus Anknüpfungspunkt für wirtschaftlich in gewissem Umfang belastende Rechtsfolgen sein, solange dies nicht zu einer ungerechtfertigten Schlechterbehandlung von Eheleuten führt.
Das ist indes bei der Erhebung des besonderen Kirchgeldes nicht der Fall, weil das Kirchgeld gerade und nur die durch die Ehe gesteigerte wirtschaftliche Leistungskraft des einkommenslosen oder einkommensschwachen Ehegatten erfasst, der an dem (höheren) Einkommen seines Ehegatten teil hat (vgl. BVerwG, Urteil vom 18. Februar 1977 VII C 48.73, NJW 1977, 1304). Zudem kann ein einkommensloser oder einkommensschwacher Ehegatte einer Besteuerung des Lebensführungsaufwands entgehen, indem er das Wahlrecht zwischen Zusammenveranlagung und getrennter Veranlagung (§ 26 Abs. 1 Satz 1 EStG) zugunsten einer getrennten Veranlagung ausübt. so dass eine Anknüpfung an das „gemeinsam zu versteuernde Einkommen” (vgl. hierzu o. Ziffer 3.1) entfällt.
Bei ihrer freien Entscheidung, ob sie die Zusammenveranlagung wählen, haben die Ehegatten die Möglichkeit abzuwägen, ob für sie der Vorteil des Splittingtarifs, mit dem gegebenenfalls eine höhere Kirchensteuer in Form des besonderen Kirchgeldes einhergeht, günstiger ist als der Vorteil einer getrennten Veranlagung mit einer geringeren oder entfallenden Kirchensteuer. Glaubensverschiedene Eheleute können jedoch nicht, auch nicht aus dem Grundrecht des Art. 6 Abs. 1 GG, beide Vorteile beanspruchen. Der Gesetzgeber ist ebenfalls unter keinem verfassungsrechtlichen Gesichtspunkt verpflichtet, den Ehegatten eine solche Vorgehensweise zu ermöglichen (vgl. BVerfG-Beschluss vom 20. April 1966 1 BvR 16/66, BVerfGE 20, 40, NJW 1966, 1161; Urteile des FG Bremen vom 14. Januar 2004 2 K 223/03 (1), EFG 2004, 587 <589>, und des FG Düsseldorf vom 18. Juni 2004 1 K 4687/02 Ki, EFG 2004, 1547 <1550>).
In Sachen besonderes Kirchgeld wurde eine gegen den BFH-Beschluss vom 22. Januar 2002 I B 18/01 (BFH/NV 2002, 674) erhobene Verfassungsbeschwerde gemäß §§ 93a, 93b des Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht -BVerfGG- mit BVerfG-Beschluss vom 5. August 2002 2 BvR 685/02 nicht zur Entscheidung angenommen, ebenso wie schon vorher eine gegen das BVerwG-Urteil vom 11. November 1988 8 C 10/87 (NJW 1989, 1747) gerichtete Verfassungsbeschwerde (BVerfG-Beschluss vom 24. April 1995 1 BvR 139/89).
Die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts über eine erneut erhobene Verfassungsbeschwerde vom 25.07.2006 (Az. 2 BvR 591/06 ) - gegen das BFH-Urteil vom 21. Dezember 2005 I R 44/05 (juris-Dokument Nr. STRE ...), Vorinstanz FG Köln, Urteil vom 11. Mai 2005 11 K 6619/02 (juris-Dokument Nr. STRE ...) -, betreffend die Rechtmäßigkeit der Erhebung des besonderen Kirchgelds in Nordrhein-Westfalen, steht noch aus.
Angemerkt sei in diesem Zusammenhang, dass eine aktuelle juris-Abfrage zum Kurztext „besonderes Kirchgeld” insgesamt 44 Gerichtsentscheidungen auflistet (davon 1x BVerfG, 1x BVerwG, 10x BFH), in denen einheitlich die Verfassungsmäßigkeit des besonderen Kirchgelds bejaht wird.
II.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
