02.12.2014 · IWW-Abrufnummer 143339
Finanzgericht Rheinland-Pfalz: Urteil vom 18.07.2014 – 1 K 1490/12
Ein Profifußballspieler kann Aufwendungen für ein Pay TV Abonnement, für Sportbekleidung und für einen Personal Trainer nicht als Werbungskosten geltend machen.
Finanzgericht Rheinland-Pfalz
Urt. v. 18.07.2014
Az.: 1 K 1490/12
In dem Finanzrechtsstreit
1. des Herrn
2. der Frau
- Kläger -
prozessbevollmächtigt:
gegen
Finanzamt
- Beklagter -
wegen Einkommensteuer 2008 und 2009
hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz - 1. Senat - ohne mündliche Verhandlung am 18. Juli 2014 durch
den Richter am Finanzgericht als Vorsitzender,
den Richter am Finanzgericht
die Richterin am Landgericht
den ehrenamtlichen Richter
die ehrenamtliche Richterin
für Recht erkannt:
Tenor:
I.
Die Klage wird abgewiesen.
II.
Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.
Tatbestand
Streitig ist, ob Aufwendungen für ein Premiere-Abonnement, für Sportbekleidung und für einen Personal Trainer bei den Einkünften des Klägers als Profifußballspieler als Werbungskosten berücksichtigt werden können.
Die Kläger wurden in den Streitjahren 2008 und 2009 als Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der 1983 geborene Kläger war in der Zeit vom ... 2008 bis zum 17. August 2008 bei ... und daran anschließend bis zum ... 2010 bei ... als Profifußballspieler beschäftigt und erzielte aus dieser Tätigkeit Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Daneben erzielte er im Wesentlichen Vermietungseinkünfte und Einkünfte aus Kapitalvermögen (nur 2009); die Klägerin erzielte keine Einkünfte.
In den Einkommensteuererklärungen der Kläger für 2008 und 2009 machte der Kläger bei seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit u.a. Aufwendungen für ein Abonnement des Pay-TV-Senders Premiere iHv jeweils 120,00 €, für "Arbeitskleidung" iHv jeweils 137,00 €, für einen privaten Personal Trainer iHv 300,00 € (nur 2008) sowie Mehraufwendungen für die Verpflegung bei Auswärts-, Test- und Freundschaftsspielen sowie bei Trainingslagern iHv 696,00 € (2008) und 684,00 € (2009) als Werbungskosten geltend (vgl. im Einzelnen Bl. 14 - 16 d. ESt- Akten, Fach "2008"; Bl. 25 - 28 d. ESt-Akten, Fach "2009").
Der Beklagte ließ die geltend gemachten Aufwendungen in den Einkommensteuerbescheiden für 2008 vom 31. März 2010 und für 2009 vom 24. März 2011 unberücksichtigt.
Hiergegen legten die Kläger am 5. Mai 2010 und am 28. April 2011 Einspruch ein. Nachdem der Beklagte sie hinsichtlich der Verpflegungsmehraufwendungen vergeblich zur Vorlage einer Lohnabrechnung oder einer Bestätigung des Arbeitgebers über die Versteuerung von Sachbezugswerten für die Verköstigung auf Auswärtsfahrten als Arbeitslohn aufgefordert hatte (Bl. 17, 31, 32 d. Rbh.-Akte), wies er die Einsprüche mit Einspruchsentscheidung vom 15. März 2012 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er im Wesentlichen aus, die Kosten für das Premiere-Abonnement seien, auch soweit vorgetragen werde, dass das Abonnement zum Studium der jeweiligen Gegner erforderlich sei, nicht als Werbungskosten abzugsfähig, da es an einem konkreten beruflichen Anlass fehle. Die steuerliche Gleichbehandlung erfordere, dass eine zufällige Verbindung zwischen der Berufstätigkeit eines Steuerpflichtigen und dem allgemeinen weit verbreiteten Interesse an Fußball nicht dazu führen dürfe, dass dieser Steuerpflichtige die Aufwendungen für ein solches Abonnement in steuerlich relevanter Weise geltend machen dürfe, während den anderen Steuerpflichtigen der Abzug versagt werden müsse. Hinsichtlich der Sportbekleidung sei insbesondere darauf hinzuweisen, dass während der Trainingseinheiten im beruflichen Umfeld Vereinskleidung getragen werde. Die in Frage stehende Sportbekleidung werde daher nicht im unmittelbaren beruflichen Zusammenhang getragen und nicht bei der Berufsausübung verwendet. Auch die Tatsache, dass der Kläger für seine privaten Sportübungen neutrale Sportbekleidung der Vereinskleidung vorziehe, spreche für ein nicht geringes Eigeninteresse, da er offenbar als Privatperson wahrgenommen werden wolle und nicht als Fußballprofi (Bl. 36 ff. i.V.m. Bl. 15 ff., 32 ff. d. Rbh.-Akte).
Mit den hiergegen am 19. April 2012 unter den Az. 1 K 1490/12 (Einkommensteuer 2008) und 1 K 1491/12 (Einkommensteuer 2009) erhobenen Klagen tragen die Kläger im Wesentlichen vor, der Bundesfinanzhof (BFH) habe mit Urteil vom 21. September 2009 GrS 1/06 seine Rechtsprechung geändert, und die Aufteilung von Werbungskosten auch dann zugelassen, wenn Aufwendungen nicht durch die besonderen beruflichen Bedürfnisse des Steuerpflichtigen veranlasst seien und die Befriedigung privater Interessen nicht nahezu ausgeschlossen sei. Im Falle des Klägers müsse jedoch sowohl die frühere als auch die neuere Rechtsprechung des BFH dazu führen, dass die Kosten des Premiere-Abonnements vollständig abzugsfähig seien. Denn der Kläger müsse sich auf seinen Gegenspieler einstellen und seine Schwächen und Stärken kennen. Dieses Wissen könne nicht in den Trainingseinheiten des Vereins erlangt werden, da hier der Schwerpunkt auf Taktik und Kondition liege und das Studium des Gegners somit in der Verantwortung des einzelnen Spielers bleibe. Die Kosten für das Premiere-Abonnement müssten vollständig abgezogen werden können, da der Kläger aufgrund der Regelungen der Bundesliga-Übertragungsrechte in der Wahl seiner Möglichkeiten nicht frei sei. Wolle er gegnerische Spieler regelmäßig und kontinuierlich zur Spielvorbereitung beobachten, sei er gezwungen, einen entsprechenden Vertrag abzuschließen und die Kosten zu tragen, da es keine legalen Alternativen gebe. Es sei dem Kläger nicht möglich, jedes Spiel und jeden künftigen Gegner kontinuierlich vor Ort zu studieren, da dies die Anordnung der Spieltage nicht zulasse. Es stehe auch nicht in der Verantwortung des Vereins, den Spielern die entsprechenden Möglichkeiten zur Verfügung zu stellen, da dieser als Arbeitgeber regelmäßig von einem gewissen Eigeninteresse seiner Arbeitnehmer ausgehe. Ein Bundesligaprofi nutze ein alternativloses Bundesliga-Fernsehabonnement ausschließlich für berufliche Zwecke, zumal das Arbeitsverhältnis in der Bundesliga erheblich vom üblichen Arbeitsverhältnis abweiche und von hoher Eigenverantwortung des Arbeitnehmers geprägt sei. Aufgrund der Kürze der Arbeitsverträge sei es für Fußballprofis umso wichtiger "auf dem Laufenden" zu bleiben, da ein Arbeitsverhältnis in der Regel nicht länger als drei Jahre dauere. Anderenfalls müsste man im Übrigen auch für andere Berufsgruppen die Aufteilungsmaßstäbe überprüfen, z.B. bei Steuerberatern die Nutzung ihrer Fachliteratur zu privaten Zwecken oder bei Handwerkern die Nutzung von Arbeitskleidung, wenn diese auch noch nach Ende der Arbeitszeit auf dem Heimweg getragen werde.
Auch die geltend gemachten Kosten für die Arbeitsbekleidung seien als Werbungskosten abzugsfähig. Bei einem Profisportler könne keine private Mitbenutzung für Freizeitsport bestehen, da jede Form der sportlichen Betätigung der für den Beruf notwendigen Fitness diene. Eine private Mitbenutzung der vom Kläger gekauften Sportsachen sei daher ausgeschlossen oder zumindest als unwesentlich anzusehen. Die verbleibende, lediglich abstrakte Möglichkeit einer privaten Nutzung schließe die Anerkennung als Arbeitsmittel nicht aus. Auch die Möglichkeit, die vom Verein gestellte Sportkleidung mit dem Vereinsenblem zu tragen, könne kein Grund für das Versagen des Werbungskostenabzugs sein, da es einem Profifußballer wegen des öffentlichen Interesses und der emotionalen Reaktionen von Fans in keinem Fall zugemutet werden könne, in Vereinskleidung außerhalb des Vereinsgeländes zu trainieren. Aufgrund der heutigen Fankultur, die ... öfter zu Ausschreitungen führe und daher als aggressiv bezeichnet werden könne, bestehe die Notwendigkeit, außerhalb des Vereinstrainings zusätzliche Trainingseinheiten zu absolvieren und hierfür zusätzliche neutrale Sportbekleidung zu erwerben, um unbehelligt und in Ruhe trainieren zu können.
Die Aufwendungen für den Personal Trainer stünden ebenfalls ausschließlich mit der beruflichen Tätigkeit in konkretem Zusammenhang und seien daher als Werbungskosten abzugsfähig. Insoweit verweisen die Kläger auf die Rechtsprechung des BFH zur Berücksichtigung von Fort- und Weiterbildungskosten als Werbungskosten. Der Kläger sei zur Saison 2008/2009 von ... zum ... gewechselt und habe sich nur bedingt in der neuen Mannschaft durchsetzen können. Die Hinzuziehung eines Personal Trainers habe der Konditionssteigerung und damit der besseren Integration in die neue Mannschaft gedient. Da in einer leistungsorientierten Mannschaftssportart das Eingestehen von Leistungsdefiziten eher kontraproduktiv sei, habe der Kläger das außerhalb der Trainingszeiten im Verein übliche Trainingspensum mit einem Personal Trainer absolviert und optimiert. Die Einschaltung eines Personal Trainers sei im Übrigen auch nicht typischerweise Inhalt des Freizeitsports, so dass der Grundsatz, dass die Ausübung einer bestimmten Sportart im Allgemeinen zum Bereich der privaten Lebensführung, speziell der Freizeitgestaltung, gehöre, nicht einschlägig sein könne. Hinzu komme, dass der berufliche Abstieg von Profifußballern heute schon mit Ende Zwanzig beginne. Da die weitere Lebensplanung von Fußballprofis auf dem in der Profilaufbahn angehäuften Vermögen basiere, sei die Einschaltung eines Personal Trainers außerhalb des Vereins immer dann wirtschaftlich sinnvoll, wenn der Verein eher auf jüngere und günstigere Spieler setze, als die Leistungsfähigkeit der erfahrenen Spieler zu erhalten.
Außerdem seien auch die geltend gemachten Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit anzuerkennen.
Die Kläger beantragen sinngemäß und schriftsätzlich,
die geänderten Einkommensteuerbescheide für 2008 und 2009 vom 26. November 2012 dahingehend zu ändern, dass die Aufwendungen für das Premiere-Abonnement iHv jeweils 120,00 € in den Jahren 2008 und 2009 sowie die Aufwendungen für die Sportbekleidung iHv 137,00 € und für den Personal Trainer iHv 300,00 € im Jahr 2008 als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit berücksichtigt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er trägt ergänzend zur Einspruchsentscheidung im Wesentlichen vor, es sei nach objektiven Gesichtspunkten nicht feststellbar, in welchem Umfang und in welcher Intensität der Kläger den Pay-TV-Sender Premiere im häuslichen Bereich nutze und ob er dies aus beruflichen oder privaten Gründen tue. Ein Abzug von gemischt veranlassten Aufwendungen komme insgesamt nicht in Betracht, wenn die für sich gesehen jeweils nicht unbedeutenden beruflichen und privaten Veranlassungsbeiträge so ineinander griffen, dass eine Trennung nicht möglich sei, wenn es also an objektivierbaren Kriterien für eine Aufteilung fehle. Die Finanzgerichte dürften sich in der Regel nicht allein auf die Darstellung des Steuerpflichtigen stützen, wenn es - wie hier - an entsprechenden Nachweisen für dessen Sachvortrag fehle.
Die Aufwendungen für die Berufsbekleidung seien nicht hinreichend erwerbsbezogen, weshalb eine Berücksichtigung als Werbungskosten ausscheide. Entgegen der Rechtsprechung zur Sportbekleidung bei Sportlehrern liege hier der Sachverhalt vor, dass dem Kläger entsprechende Trainingskleidung zur Ausübung seiner üblichen Trainingseinheiten während der "Dienstzeit" vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellt werde und der Kläger die hier in Betracht kommenden zusätzlichen Trainingseinheiten außerhalb der "Dienstzeit" absolviere. Hinzu komme, dass die Befriedigung privater Interessen nicht nahezu ausgeschlossen sei, denn die Ausübung von Sport gehöre grundsätzlich zum Bereich der privaten Lebensführung, da durch die sportliche Betätigung allgemein und unabhängig von der Ausübung eines bestimmten Berufs die körperliche Leistungsfähigkeit gefördert werde und die sportliche Betätigung in erster Linie auch der eigenen Gesundheit diene.
Auch die Aufwendungen für den Einsatz des Personal Trainers seien steuerlich nicht abzugsfähig, da der Einsatz nach Angaben des Klägers zur Konditionssteigerung erfolge und somit der eigenen körperlichen Leistungsfähigkeit und Gesundheit diene. Flössen berufsbezogene Elemente und Umstände der allgemeinen Lebensführung dergestalt untrennbar ineinander, führe dies nach dem in § 12 Nr. 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) enthaltenen Abzugsverbot zur Versagung des Werbungskostenabzugs.
Die beantragten Verpflegungsmehraufwendungen könnten hingegen anerkannt werden, soweit sichergestellt sei, dass die Arbeitgeber des Klägers die Übernahme der Verköstigung als Sachbezug versteuert hätten.
Nachdem die Kläger zum geltend gemachten Verpflegungsmehraufwand näher vorgetragen hatten, erließ der Beklagte unter dem 22. Oktober 2012 geänderte Einkommensteuerbescheide für 2008 und 2009, in welchen er zusätzliche Werbungskosten des Klägers iHv 494,00 € (Verpflegungsmehraufwendungen) bzw. iHv 452,00 € (Verpflegungsmehraufwendungen: 424,00 €; Wege Wohnung - Arbeitsstätte: 28,00 €) berücksichtigte. Zudem ergingen unter dem 26. November 2012 wegen hier nicht streitbefangener Punkte weitere geänderte Einkommensteuerbescheide für 2008 und 2009.
Der Senat hat die Verfahren Az. 1 K 1490/12 und 1 K 1491/12 mit Beschluss vom 15. Juli 2014 zur gemeinsamen Entscheidung unter dem Az. 1 K 1490/12 verbunden.
Entscheidungsgründe
Die Klage, über die der Senat mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung entschieden hat (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-), ist unbegründet. Die angefochtenen Einkommensteuerbescheide sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
1. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH sind Werbungskosten alle Aufwendungen, die durch die Einkünfteerzielung veranlasst sind. Eine solche Veranlassung ist dann gegeben, wenn die Aufwendungen mit der Einkünfteerzielung objektiv zusammenhängen und ihr subjektiv zu dienen bestimmt sind (vgl. BFH, Beschluss vom 04. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817).
Nicht als Werbungskosten abgesetzt werden dürfen nach § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Derartige Kosten der Lebensführung sind nach Maßgabe des subjektiven Nettoprinzips durch die Vorschriften zur Berücksichtigung des steuerlichen Existenzminimums (§ 32a Abs. 1 Nr. 1, § 32 Abs. 6 EStG) pauschal abgegolten und grundsätzlich dem Anwendungsbereich des § 9 EStG entzogen, um eine doppelte Berücksichtigung zu vermeiden (BFH, Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672 [BFH 21.09.2009 - GrS 1/06]). Ob Aufwendungen der beruflichen Sphäre oder der privaten Lebensführung i.S. von § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG zuzurechnen sind, entscheidet sich unter Würdigung der Umstände des Einzelfalls (BFH, Beschluss vom 13. November 2013 VI B 40/13, BFH/NV 2014, 335).
§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG enthält kein allgemeines Aufteilungs- und Abzugsverbot, so dass die Vorschrift einer Aufteilung von gemischt veranlassten, aber anhand ihrer beruflichen bzw. privaten Anteile trennbaren Aufwendungen nicht entgegensteht (BFH, Beschluss vom 13. November 2013, aaO). Voraussetzung für eine Aufteilung ist allerdings, dass die privaten bzw. beruflichen Veranlassungsbeiträge jeweils nicht unbedeutend sind. Beruhen die Aufwendungen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf privaten, der Lebensführung des Steuerpflichtigen zuzurechnenden Umständen, so sind sie grundsätzlich insgesamt als Werbungskosten abzuziehen. Beruhen sie hingegen nicht oder in nur unbedeutendem Maße auf beruflichen Umständen, so sind sie insgesamt nicht abziehbar. Außerdem kommt ein Abzug von gemischt veranlassten Aufwendungen insgesamt nicht in Betracht, wenn die - für sich gesehen jeweils nicht unbedeutenden - beruflichen und privaten Veranlassungsbeiträge (z.B. bei einer beruflich/privaten Doppelmotivation für eine Reise) so ineinander greifen, dass eine Trennung nicht möglich ist, wenn es also an objektivierbaren Kriterien für eine Aufteilung fehlt (BFH, Beschluss vom 21. September 2009, aaO).
2. Nach Maßgabe dieser Rechtsgrundsätze hat die Klage keinen Erfolg. Der Beklagte hat die geltend gemachten Aufwendungen für das Premiere-Abonnement, die Sportbekleidung und den Personal Trainer zu Recht nicht als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit anerkannt.
a) Der Kläger trägt vor, er habe das Premiere-Abonnement erworben und genutzt, um gegnerische Spieler regelmäßig und kontinuierlich zur Spielvorbereitung zu beobachten. Damit behauptet er sinngemäß, das Abonnement habe für ihn als Arbeitsmittel gedient.
Aufwendungen für Arbeitsmittel gehören zu den Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 EStG). Arbeitsmittel sind alle Wirtschaftsgüter, die ausschließlich - oder doch nahezu ausschließlich - und unmittelbar zur Erledigung der dienstlichen Aufgaben dienen. Bei einem Gegenstand, der auch im Rahmen der allgemeinen Lebensführung (§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG) genutzt werden kann, kommt es für die Entscheidung, ob beruflich veranlasste Aufwendungen oder nicht abziehbare Aufwendungen für die Lebenshaltung vorliegen, im Allgemeinen weniger auf den objektiven Charakter, sondern vielmehr auf die Funktion des angeschafften Gegenstands im Einzelfall, also dessen tatsächlichen Verwendungszweck, an. Das Wirtschaftsgut muss ausschließlich oder zumindest weitaus überwiegend nur zur Einnahmeerzielung beruflich genutzt werden. Eine geringfügige private Mitbenutzung ist unschädlich. Ob diese Voraussetzungen gegeben sind, ist unter Würdigung aller Umstände nach der tatsächlichen Zweckbestimmung, d.h. nach der Funktion des Wirtschaftsgutes im Einzelfall, festzustellen (BFH, Beschluss vom 30. Juni 2010 VI R 45/09, BFHE 230, 348, BStBl II 2011, 45, [BFH 30.06.2010 - VI R 45/09] m.w.N.; BFH, Urteil vom 20. Mai 2010 VI R 53/09, BFHE 230, 317, BStBl II 2011, 723 [BFH 20.05.2010 - VI R 53/09]).
Der Senat ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse nicht davon überzeugt, dass das Premiere-Abonnement dem Kläger als Arbeitsmittel gedient hat. Zwar besteht zwischen dem Abonnement und der Tätigkeit des Klägers als Profifußballspieler ein gewisser objektiver Zusammenhang. Bei den Aufwendungen für das Abonnement eines Pay-TV-Senders, der - wie Premiere in den Streitjahren mit dem Bundesliga-Sender "arena" - exklusiv die Spiele der Ersten und Zweiten Fußball-Bundesliga überträgt, handelt es sich jedoch um Aufwendungen, die wegen des allgemeinen Interesses am Thema Fußball einer Vielzahl von Steuerpflichtigen entstehen. Ein solches Abonnement wird von der weit überwiegenden Zahl der Steuerpflichtigen nicht für berufliche Zwecke, sondern im Rahmen der privaten Lebensführung genutzt. Soweit der Kläger vorträgt, er habe das Premiere-Abonnement ausschließlich oder nahezu ausschließlich zur Spielvorbereitung und damit für berufliche Zwecke genutzt, bestehen hieran schon deshalb erhebliche Zweifel, weil die taktische Vorbereitung auf und die Information über gegnerische Mannschaften im Bereich des Profifußballs üblicherweise durch den Trainerstab erfolgt. Die Behauptung des Klägers, seine Arbeitgeber in den Streitjahren ... hätten das Studium des Gegners der Verantwortung des einzelnen Spielers überlassen, ist ohne entsprechenden Nachweis jedenfalls nicht nachvollziehbar. Zudem wäre der Senat selbst dann nicht von der (nahezu) ausschließlichen Nutzung des Abonnements für berufliche Zwecke überzeugt, wenn die Spielvorbereitung tatsächlich in der Verantwortung des Klägers gelegen hätte. Denn Premiere hat in den Streitjahren neben den Spielen der Zweiten Bundesliga - der Spielklasse, in welcher der Kläger tätig war - insbesondere die Spiele der Ersten Bundesliga übertragen. Nach der allgemeinen Lebenserfahrung ist davon auszugehen, dass der Kläger das Abonnement zumindest auch dazu verwendet hat, diese Erstligaspiele (und - darüber hinaus - die Spiele von Zweitligavereinen, gegen die sein eigener Verein nicht bei einem der kommenden Spieltage antreten musste) anzuschauen.
Ob das Abonnement dem Kläger im Hinblick auf die Übertragungen der Spiele der Zweiten Bundesliga in nicht unerheblichem Umfang auch für berufliche Zwecke gedient hat, kann der Senat dahin stehen lassen. Soweit nach den Grundsätzen des Beschlusses des Großen Senats vom 21. September 2009 (aaO) bei einem gemischt genutzten Gegenstand eine Aufteilung in Betracht zu ziehen ist, scheidet eine solche Aufteilung vorliegend aus, da es an den hierfür erforderlichen objektivierbaren Kriterien fehlt. Insbesondere vermag der Senat mangels entsprechender Angaben des Klägers nicht festzustellen, in welchem Umfang er - unterstellt - das Abonnement zur Vorbereitung auf gegnerische Mannschaften genutzt hat.
b) Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 EStG sind auch Aufwendungen für typische Berufskleidung Werbungskosten. Um typische Berufskleidung handelt es sich nach der ständigen Rechtsprechung des BFH, wenn die berufliche Verwendungsbestimmung bereits in ihrer Beschaffenheit entweder durch ihre Unterscheidungsfunktion, wie z.B. bei Uniformen oder durch dauerhaft angebrachte Firmenembleme oder durch ihre Schutzfunktion - wie bei Schutzanzügen, Arbeitsschuhen o.Ä. - zum Ausdruck kommt. Aufwendungen für bürgerliche Kleidung führen dagegen selbst dann nicht zum Werbungskostenabzug, wenn diese Kleidung ausschließlich bei der Berufsausübung getragen wird (BFH, Beschluss vom 6. Juni 2005 VI B 80/04, BFH/NV 2005, 1792). Derartige Aufwendungen sind nach den Vorschriften über das steuerliche Existenzminimum grundsätzlich dem Anwendungsbereich des § 9 EStG entzogen. Inwieweit gleichwohl ein beruflicher Mehraufwand zu berücksichtigen ist, bleibt in erster Linie der Entscheidung des Gesetzgebers überlassen. Die Beurteilung der Abziehbarkeit der Aufwendungen für bürgerliche Kleidung entspricht damit im Ergebnis der BFH-Rechtsprechung vor Ergehen des Beschlusses des Großen Senats vom 21. September 2009 GrS 1/06 (BFH, Beschluss vom 13. November 2013 VI B 40/13, BFH/NV 2014, 335).
Bei der streitgegenständlichen Sportbekleidung handelt es sich nicht um typische Berufskleidung, die aufgrund ihrer Unterscheidungs- oder Schutzfunktion nur bei der Berufsausübung verwendet wird, sondern um bürgerliche Kleidung. Ein Werbungskostenabzug kommt insofern nicht in Betracht. Soweit der Kläger argumentiert, bei einem Profisportler scheide eine private Mitbenutzung aus bzw. sei als unwesentlich anzusehen, vermag der Senat dem nicht zu folgen. Zwar mag die Behauptung, jede Form der sportlichen Betätigung diene der für den Beruf notwendigen Fitness, zutreffen. Der Kläger verkennt jedoch, dass mit der sportlichen Betätigung zugleich seine allgemeine Leistungsfähigkeit und Gesundheit gefördert wurde. Ob der Kläger die Möglichkeit gehabt hätte bzw. es ihm zumutbar gewesen wäre, die vom Verein gestellte Sportbekleidung mit dem Vereinsemblem auch in der Freizeit zu tragen, kann auf sich beruhen, da es hierauf nicht ankommt.
Eine Aufteilung der Aufwendungen, die im Falle von bürgerlicher Kleidung bei feststehenden Arbeitszeiten und ausschließlicher Benutzung während der Arbeitszeiten ausnahmsweise möglich sein mag (vgl. BFH, Beschluss vom 13. November 2013, aaO), kommt im Streitfall nicht in Betracht.
c) Aus den zu Ziff. 2. b) dargelegten Gründen können auch die Aufwendungen für den Personal Trainer nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden. Die Betreuung durch einen Personal Trainer mag zwar für die Tätigkeit eines Berufssportlers förderlich sein. Daneben dient sie aber in erheblichem Umfang der allgemeinen Gesunderhaltung und Fitness. Eine Trennung der Aufwendungen nach beruflichen und privaten Veranlassungsbeiträgen ist nicht möglich (vgl. z.B. auch Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt, Urteil vom 25. Juli 2006 1 K 1783/05, EFG 2007, 29, zu Aufwendungen eines Polizeibeamten für den Besuch eines Fitnessstudios).
Die Klage war nach alledem mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen. Soweit der Beklagte die zunächst geltend gemachten Verpflegungsmehraufwendungen nach Abzug des bisher nicht versteuerten Sachbezuges für die freie Verköstigung bei Auswärtsfahrten im Klageverfahren anerkannt hat, kam eine Kostenteilung nach § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO nicht in Betracht. Denn die Kläger waren bereits im Einspruchsverfahren vergeblich aufgefordert worden, eine Lohnabrechnung oder eine Bestätigung des Arbeitgebers über die Versteuerung von Sachbezugswerten vorzulegen; die geänderten Einkommensteuerbescheide für 2008 und 2009 vom 26. November 2012 beruhen insofern auf Tatsachen, die sie früher hätten geltend machen können und sollen (§ 137 Satz 1 FGO).
