29.04.2010 | Gesellschaftereintritt

Vermeidung eines Gestaltungsmissbrauchs beim Zwei-Stufen-Modell

von Dipl.-Finw. RiFG Dr. Alexander Kratzsch, Bünde

Ein Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten liegt bei Veräußerung eines Mitunternehmeranteils nach dem „Zwei-Stufen-Modell“ nicht vor, wenn die Zeit zwischen dem Abschluss der beiden Verträge zur Erprobung des Eintretenden ausreichend ist, der Eintretende selbst sich zum Erwerb weiterer Anteile nicht verpflichtet hat und ihm ein Optionsrecht, das ihm rechtlich und wirtschaftlich den zeitnahen Erwerb weiterer Anteile gesichert hätte, nicht zusteht (FG Hamburg 25.11.09, 5 K 102/07, Abruf-Nr. 100850).

Sachverhalt und Anmerkung

Der Kläger veräußerte einen Teil seines Mitunternehmeranteils an einer ärztlichen Berufsausübungsgemeinschaft, nachdem er mehr als ein Jahr vorher unter Gründung einer Personengesellschaft (GbR) einen neuen Gesellschafter in sein Einzelunternehmen aufgenommenen und ihm zunächst nur eine minimale Beteiligung (5 %) gegen geringe Ausgleichszahlung eingeräumt hatte (Zwei-Stufen-Modell). Das FA behandelte den Gewinn als laufenden, nicht nach den §§ 16, 34 EStG begünstigten Gewinn.  

Die Klage beim FG war erfolgreich. Denn vor 2002 führte - über den Wortlaut des § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG a.F. hinaus - auch die Veräußerung eines Anteils an einem Mitunternehmeranteil zu einem steuerlich begünstigten Veräußerungsgewinn (BFH 18.10.99, GrS 2/98). Das galt gemäß § 18 Abs. 3 EStG auch für die Veräußerung eines Teilanteils am Vermögen, das der freiberuflichen Arbeit diente. Der vom Kläger erzielte Gewinn aus der Veräußerung von 45 % der Anteile an der GbR habe daher, so das FG, grundsätzlich der begünstigten Besteuerung gemäß § 18 Abs. 3, § 16 Abs. 1, Abs. 4, § 34 EStG unterlegen.  

Eine abweichende Beurteilung sei auch nicht im Hinblick auf § 42 AO (Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten) geboten gewesen. Ein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten habe nicht im Hinblick darauf vorgelegen, dass der Kläger nach Veräußerung des Praxisanteils von 5 % im ersten Schritt mehr als ein Jahr später einen GbR-Anteil in Höhe von 45 % entgeltlich übertragen habe. Für die Gestaltung im Zwei-Stufen-Modell habe ein wirtschaftlicher Grund in der Notwendigkeit einer Erprobungsphase zu Beginn der Zusammenarbeit zweier Freiberufler vorgelegen. Ein wirtschaftlicher Grund dafür, zunächst eine Beteiligung von nur 5 % zu vereinbaren und die Erhöhung der Beteiligung erst ein Jahr später vorzunehmen, entsprach dem Bedürfnis, die Zusammenarbeit in der Sozietät zunächst zu erproben. Das FG Hamburg knüpft damit an die BFH-Rechtsprechung (zuletzt BFH 26.3.09, VIII B 54/08 sowie BFH 11.12.08, VIII B 226/07) an, wonach ein Gestaltungsmissbrauch grundsätzlich bei Übertragung des zweiten Teils nach Ablauf einer Jahresfrist nicht zu prüfen ist.