· Nachricht · Einbringung nach § 24 UmwStG
Klarstellende Regelungen zu Antrag und Übernahmebilanz
| Zu Fragen, die im Zusammenhang mit dem Antrag auf Buchwertansatz (§ 24 Abs. 2 S. 2 UmwStG) und der Abgabe der Übernahmebilanz stehen, existiert ein umfangreiches Schreiben des Bayerischen Landesamt für Steuern ( BayLfSt 7.7.14, S 1978d.2.1-17/1 St32 ), auf dem die folgenden Ausführungen basieren. |
Übertragungsstichtag - Bilanzstichtag
Der Antrag muss spätestens bis zur erstmaligen Abgabe der steuerlichen Schlussbilanz (= die auf den steuerlichen Übertragungsstichtag zu erstellende Übernahmebilanz) bei dem für die Besteuerung der übernehmenden Gesellschaft bzw. Personengesellschaft zuständigen Finanzamt gestellt werden. Dabei ist die steuerliche Schlussbilanz stets auf den Bilanzstichtag zu erstellen. Dies ist ohnehin der Fall, wenn der steuerliche Übertragungsstichtag auf den Bilanzstichtag fällt (z.B. 31.12.). Liegt der steuerliche Übertragungsstichtag (z.B. 1.4.) vor dem Bilanzstichtag (z.B. 31.12), ist die steuerliche Schlussbilanz ebenfalls erst auf den Bilanzstichtag zu erstellen. Die Übernahme des Betriebsvermögens wird zwar bereits am 1.4.01 als laufender Geschäftsvorfall verbucht. Die Bewertung und damit die Ausübung des Antrags erfolgt aber erst in der Übernahmebilanz zum 31.12.01.
PRAXISHINWEIS | Zwischenzeitlich hat der BFH (11.4.13, III R 32/12) entschieden, dass bei der Realteilung einer freiberuflichen Mitunternehmerschaft, die ihren Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt, keine Verpflichtung zur Erstellung einer Realteilungsbilanz nebst Übergangsgewinnermittlung besteht, wenn die Buchwerte fortgeführt werden und die Mitunternehmer unter Aufrechterhaltung der Gewinnermittlung durch Einnahmen-/Überschussrechnung ihre berufliche Tätigkeit in Einzelpraxen weiterbetreiben.
Da eine Realteilung zu Buchwerten genau der umgekehrte Fall einer Einbringung in eine Personengesellschaft zu Buchwerten nach § 24 UmwStG ist, ist bei Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils, für den die Gewinnermittlung bisher durch Einnahmen-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG vorgenommen wurde, ein Übergang zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG nicht erforderlich, sofern der Vermögensübergang zu Buchwerten erfolgt. Die anderslautende, im UmwSt-Erlass (BMF 11.11.11, BStBl I 11, 1314 Rz. 24.03) vertretene Auffassung ist insoweit überholt (OFD Frankfurt 24.10.14, S 1978 d A - 4 - St 510). |
Konkludente Abgabe des Antrags
Die steuerliche Schlussbilanz ist eine eigenständige, von der Gewinnermittlung nach §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG zu unterscheidende Bilanz (vgl. BMF 11.11.11, IV C 2 - S 1978 b/08/10001, Rz. 20.21, 24.03, 03.29, 03.01). Wird daher also - ohne weitere Erklärung - nur die Steuerbilanz i.S. der §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG auf den Bilanzstichtag abgegeben, kann darin keine (konkludente) Abgabe der steuerlichen Schlussbilanz i.S. der §§ 20, 24 UmwStG gesehen werden. In diesen Fällen ist die Antragsfrist der §§ 20 Abs. 2 S. 3, 24 Abs. 2 S. 3 UmwStG noch nicht verstrichen. Wird hingegen die Steuerbilanz i.S. der §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG mit der ausdrücklichen Erklärung abgegeben, dass sie gleichzeitig die steuerliche Schlussbilanz sein soll, dann ist in der Erklärung zugleich ein konkludent gestellter Antrag auf Ansatz des Buchwerts zu sehen. Diese Erklärung ist unwiderruflich.
Der Antrag bedarf keiner besonderen Form, ist bedingungsfeindlich und unwiderruflich. Ein vor Ablauf der Antragsfrist gestellter Antrag kann auch nicht bis zum Ablauf der Antragsfrist widerrufen oder geändert werden. Aus dem Antrag muss sich ausdrücklich ergeben, ob das übergehende Vermögen zum Buchwert oder zu einem Zwischenwert anzusetzen ist (vgl. BMF 11.11.11, , IV C 2 - S 1978 b/08/10001, Rz. 03.29). Daher wird die Finanzverwaltung die Gesellschaft in folgenden Fälle auffordern, sich zur Ausübung des Bewertungswahlrechts ausdrücklich zu äußern:
- Der steuerliche Übertragungsstichtag und der Bilanzstichtag fallen auf denselben Tag und und die übernehmende Personengesellschaft gibt keine Bilanz auf diesen Tag ab. Hier soll das Finanzamt neben der Aufforderung, sich zum Wertansatz zu äußern, auch die steuerliche Schlussbilanz der übernehmenden Personengesellschaft anfordern.
- Der steuerliche Übertragungsstichtag liegt vor dem Bilanzstichtag und die übernehmende Personengesellschaft gibt nur die Steuerbilanz i. S. der §§ 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 EStG auf den Bilanzstichtag ohne weitere Erklärung ab.
Mit dem Eingang der Antwort der übernehmenden Personengesellschaft endet die Antragsfrist. Ein gestellter Antrag auf abweichenden Wertansatz kann danach nicht mehr geändert werden. Erhält das Finanzamt von der übernehmenden Personengesellschaft keine Antwort, ist davon auszugehen, dass kein Antrag auf abweichenden Wertansatz gestellt wird.
