Gewinnzurechnung bei Sperrfristverletzung

| Ein Gewinn i. S. d. § 16 Abs. 3 S. 3 EStG, den ein Realteiler erzielt, weil er seinen Betrieb, in den er die im Rahmen der Realteilung übernommenen wesentlichen Betriebsgrundlagen zum Buchwert übertragen hat, innerhalb der Sperrfrist veräußert, ist gemäß § 16 Abs. 3 S. 8 EStG allein diesem Realteiler zuzurechnen (BFH 23.11.21, VIII R 14/19). |

Im Streitfall lag die echte Realteilung einer GbR i. S. d. § 16 Abs. 3 S. 2 EStG unter Fortführung der Buchwerte vor (Stichtag 30.6.12). Die Gesellschafter hatten die GbR vollbeendet, deren Betriebsvermögen aufgeteilt und in die jeweiligen Einzelpraxen übernommen. Die Fortführung der Buchwerte war zwingend. Aufgrund der Veräußerung sämtlicher wesentlicher Betriebsgrundlagen (Stichtag 30.9.13), die eine Gesellschafterin in ihre Einzelpraxis übernommen hatte, war auf der Ebene der GbR gemäß § 16 Abs. 3 S. 3 EStG ein Gewinn entstanden. Die Auseinandersetzungsvereinbarung enthielt keine Regelungen zu einer Veräußerung oder Entnahme des Gesamthandsvermögens innerhalb der Sperrfrist des § 16 Abs. 3 S. 3 EStG.

Der aus der Sperrfristverletzung gemäß § 16 Abs. 3 S. 3 EStG resultierende Gewinn ist, wenn der Realteiler seinen gesamten Betrieb veräußert, in den er die übernommenen wesentlichen Betriebsgrundlagen zum Buchwert übertragen hat, gemäß § 16 Abs. 3 S. 8 EStG allein diesem Realteiler zuzurechnen. § 16 Abs. 3 S. 8 EStG stellt eine Sonderregelung für die Ermittlung des Aufgabegewinns bei Mitunternehmerschaften dar. Dementsprechend ist § 16 Abs. 3 S. 8 EStG als spezielle Gewinnzuweisungsnorm zu verstehen, die die Gewinnverteilung vom allgemeinen Gewinnverteilungsmaßstab loslöst.

Dies ist in Abgrenzung zu jenen Fällen zu sehen, in denen es bereits im Zeitpunkt der Realteilung aufgrund einer gemeinschaftlichen Entnahme eines Wirtschaftsguts durch die Realteilungsgesellschaft zur Gewinnrealisierung und zur Zurechnung dieses Gewinns nach Maßgabe der allgemeinen Gewinnverteilungsquote kommt. Denn während in den Fällen der Sperrfristverletzung im Zeitpunkt der Realteilung die Voraussetzungen der Buchwertfortführung gegeben sind und erst die nachfolgende, sperrfristverletzende Handlung i. S. d. § 16 Abs. 3 S. 3 EStG eine rückwirkende Gewinnrealisierung auslöst, erfüllen in den Fällen des § 16 Abs. 3 S. 7 EStG bereits im Zeitpunkt der Realteilung nicht alle Realteiler die Voraussetzungen für eine Buchwertfortführung. Da dies den Realteilern bekannt ist, verwirklichen sie die Entnahme gemeinsam.