· Fachbeitrag · Umsatzsteuer
Zur Wirksamkeit der Optionserklärung beim Kleinunternehmer
von RiFG Dr. Axel Leonard, Wallenhorst
| Der Kleinunternehmer kann auf die Regelung verzichten, indem er z.B. eine Umsatzsteuer-Jahreserklärung einreicht, in der er die Steuer nach den allgemeinen Vorschriften des UStG berechnet. Dies gilt aber nur dann als Option zur Regelbesteuerung, wenn der Erklärung aus Sicht des Finanzamts eindeutig entnommen wenn kann, dass der Kläger für sein gesamtes Unternehmer optieren wollte. Falls ja, ist ein entgegenstehender Erklärungswille des Unternehmers unbeachtlich. Eine auf einzelne Unternehmensteile beschränkte Verzichtserklärung, ist umsatzsteuerlich wirkungslos. |
1. Optionserklärung ohne Erklärungswillen
Der Kläger hat eine Umsatzsteuererklärung für 2006 abgegeben, weil er irrtümlich davon ausging, im Vorjahr die Umsatzgrenze von 17.500 EUR überschritten zu haben. Er meinte, bei der Berechnung des Gesamtumsatzes nach § 19 Abs. 1 und 3 UStG (nochmals) Umsatzsteuer auf die erzielten Umsätze von brutto 16.123,35 EUR hinzuzurechnen zu müssen. Das Finanzamt folgte der Umsatzsteuererklärung 2006, die bestandskräftig wurde. Anschließend beantragte der Kläger für 2006 erfolglos die (Nicht-)Besteuerung als Kleinunternehmer mit der Begründung, wegen des Irrtums keine Option zur Regelbesteuerung erklärt zu haben. Für 2007 erklärte der Kläger zunächst Umsatzsteuer i.H. von 756,52 EUR (u.a. Steuer nach § 13b UStG). Anschließend beantragte er auch für 2007 erfolglos, als Kleinunternehmer behandelt zu werden. Das FG Niedersachsen (14.10.10, 16 K 216/10, EFG 11, 2211) gab dem Steuerpflichtigen Recht und führte aus, dass in der Abgabe der Jahreserklärung 2006 kein Verzicht auf die Regelbesteuerung gesehen werden könne. Infolge des Irrtums des Klägers fehle es bereits am Erklärungswillen, die Regelbesteuerung überhaupt in Anspruch nehmen zu wollen.
Der BFH (24.7.13, XI R 14/11, DStR 13, 2622) ist dieser Auffassung nicht gefolgt (kritisch bereits zuvor Leonard, PFB 13, 303). Er hat das FG-Urteil aufgehoben und die Rechtssache zurückverwiesen. Der BFH führt aus, dass der Irrtum des Klägers unbeachtlich sei. Das Erklärungsbewusstsein sei kein notwendiger Bestandteil der Willens- und Optionserklärung. Entscheidend sei vielmehr, ob der Erklärungsempfänger (Finanzamt) das Verhalten der Handelnden als Willenserklärung auffassen durfte. Ob dies tatsächlich der Fall gewesen ist, konnte der BFH nicht abschließend klären. Es fehlten diesbezügliche Feststellungen des FG, welches von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen war.
Der BFH hat in dem Urteil außerdem folgendes klargestellt:
- Auch ein Kleinunternehmer ist verpflichtet, eine Umsatzsteuer-Jahreserklärung abzugeben (§ 18 Abs. 3 i.V. mit § 149 Abs. 1 S. 1 AO).
- Eine nach Bestandskraft des Umsatzsteuerbescheids 2006 erklärte Optionsrücknahme wäre wegen Verstoßes gegen § 19 Abs. 2 S. 2 UStG (Fünfjahreszeitraum) wirkungslos.
- Die Anfechtung einer eventuell vorliegenden Optionserklärung wegen Irrtums ist nicht möglich. Die Vorschriften des BGB über die Anfechtung von Willenserklärungen wegen Irrtums sind durch die spezialgesetzlichen Vorschriften der AO ausgeschlossen.
2. Beschränkung auf einen Unternehmensteil
Der Kläger war als Hausverwalter und als Trainer unternehmerisch tätig, ohne dass sein Gesamtumsatz die Kleinunternehmergrenze überstieg. Eine Umsatzsteuer-Jahreserklärung mit Vorsteuerüberschuss gab er lediglich für die Hausverwaltung ab. Das Finanzamt sah darin eine Option zur Steuerpflicht und erließ einen abweichenden Umsatzsteuerbescheid, in den es auch die Umsätze aus der Trainertätigkeit einbezog, sodass sich insgesamt eine positive Umsatzsteuerschuld ergab. Das FG Köln (16.6.12, 3 K 2961/07, EFG 13, 258) widersprach dem, da eine nur für einen Unternehmensteil erklärte Optionserklärung unwirksam sei.
Der BFH (24.7.13, XI R 31/12, DStR 13, 2625) bestätigte die Entscheidung des FG, wonach der Verzicht auf die Nichterhebung der Steuer sich auf alle Tätigkeiten des Unternehmens beziehen müsse. Nur dann dürfe das Finanzamt als Erklärungsempfänger davon ausgehen, dass der Steuerpflichtige sein Gestaltungsrecht ausüben und die Umsätze der Besteuerung unterwerfen wolle.
3. Anmerkungen und Praxishinweise
Entscheidend für die Optionserklärung ist nicht der Wille des Erklärenden (Unternehmers), sondern wie sein Verhalten vom Erklärungsempfänger (Finanzamt) aufgefasst und verstanden werden durfte. In Zweifelsfällen muss das Finanzamt beim Unternehmer nachfragen, welcher Besteuerungsform er seine Umsätze unterwerfen will. Dies ist insbesondere wegen der fünfjährigen Bindungswirkung (§ 19 Abs. 2 S. 2 UStG) angezeigt. Bleiben Zweifel, kann eine Option zur Regelbesteuerung nicht angenommen werden. Der Unternehmer sollte aber bereits im Vorfeld tätig werden und durch klare und eindeutige Erklärungen unmissverständlich seinen Verzicht auf die Kleinunternehmerregelung zum Ausdruck bringen.
Der Kleinunternehmer ist nicht berechtigt, in seinen Rechnungen Umsatzsteuer gesondert auszuweisen. In diesem Zusammenhang ist auf ein aktuelles Urteil des BFH (29.9.13, XI R 41/12, MwStR 13, 782) hinzuweisen. Danach ist von einem unberechtigten Steuerausweis nach § 14c Abs. 2 UStG auch dann auszugehen, wenn in Kleinbetragsrechnungen die Angabe des Steuersatzes an die Stelle des Steuerbetrages tritt (Beispiel: Gesamtbetrag brutto 90 EUR incl. 19 % MwSt.). Kleinunternehmer müssen daher darauf achten, in ihren Ausgangsrechnungen keine zusätzlichen Angaben zur (nicht erhaltenen) Umsatzsteuer zu machen. Sie dürfen auch keine Quittungsvordrucke verwenden, die diese Angaben (incl. 19 % MwSt) bereits enthalten.
