18.04.2013 · Fachbeitrag · Betriebsprüfung

So bereitet sich der Prüfer bereits im Finanzamt auf die Betriebsprüfung vor

| Weil die staatlichen Kassen ziemlich leer sind, sind die Betriebsprüfer in der Pflicht, noch effektiver zu prüfen. So soll sich die Betriebsprüfung mehr als bisher auf Sachverhalte beschränken, die zu endgültigen Steuerausfällen oder zu erheblichen Gewinnverlagerungen führen können. AH zeigt auf, wie sich die Betriebsprüfer schon im Finanzamt selbst auf die Prüfung vorbereiten und wie sie versuchen, bereits im Vorfeld Prüfungsschwerpunkte herauszufiltern. Ein Fallbeispiel erläutert die Vorgehensweise Schritt für Schritt. |

Ausgangsinformationen des Betriebsprüfers

Der Betriebsprüfer wird zunächst die Betriebsprüfungskartei „Apotheken“ genau durcharbeiten, in der er erste Hinweise für seine Prüfung erhält. Dann sieht er zur weiteren Vorbereitung die Steuerakte der zu prüfenden Apotheke mit den Steuerfestsetzungen und den Jahresabschlüssen durch, um Auffälligkeiten und Abweichungen zu entdecken. Da der Prüfer nicht mehr Beleg für Beleg sichten kann, legt er nach dem Studium der Steuerakten bereits vor Beginn einer Prüfung sogenannte „Prüfungsschwerpunkte“ fest. Das sind Prüfungsfelder, mit denen er sich später gründlich beschäftigen will.

Fallbeispiel Hirsch-Apotheke

Aus der Steuerakte, dem Betriebsprüfungsbericht und der Arbeitsakte über die Vorprüfung erkennt der Prüfer die folgende Fallkonstellation.

Beispiel

Die Hirsch-Apotheke wird seit Jahren vom Apotheker F. Mayer in gepachteten Räumen geführt. Sie liegt im Zentrum der etwa 40.000 Einwohner großen A-Stadt in der Fußgängerzone. In direkter Nähe liegen ein Ärztehaus und weitere fünf Facharztpraxen. Zwei andere Apotheken bilden die direkte Konkurrenz. Mitte des Jahres 2010 hat in unmittelbarer Nähe eine HNO-Praxis eröffnet. Das Wirtschaftsjahr stimmt mit dem Kalenderjahr überein. Die Betriebsprüfung der Hirsch-Apotheke soll im Jahr 2013 durchgeführt werden. Die Prüfungsanordnung erstreckt sich auf die Jahre 2009 bis 2011. Die Einkommensteuerbescheide für die Prüfjahre sind „unter dem Vorbehalt der Nachprüfung“ ergangen.

Beachten Sie | Nur wenn die Steuerfestsetzungen „unter dem Vorbehalt der Nachprüfung“ (VdN) sind - etwa weil die Betriebsprüfung schon seit einiger Zeit geplant ist -, bleibt der Steuerfall in seiner Gesamtheit offen. Der Betriebsprüfer kann dann ohne Einschränkung sowohl zu Ihren Gunsten als auch zu Ihren Ungunsten Änderungen vornehmen. Liegen bestandskräftige Steuerbescheide vor, kann das Finanzamt nur ändern, wenn der Prüfer neue Tatsachen feststellt. Eine Änderung durch den Prüfer ist nicht mehr möglich, wenn die sogenannte Festsetzungsverjährung eingetreten ist. Diese beträgt vier Jahre und beginnt mit dem Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuererklärung abgegeben worden ist.

Der Prüfer stellt Ihre Einkünfte zusammen

In einem ersten Reihenvergleich stellt der Prüfer die Einkünfte der Eheleute Mayer aus den Einkommensteuer-Festsetzungen der Prüfjahre zusammen. Um einen noch besseren Überblick zu gewinnen, nimmt er in seinen Reihenvergleich auch noch das nicht zum Prüfungszeitraum gehörende Kalenderjahr 2008 auf.

Einkünfte-Vergleich der Eheleute Mayer 2008 bis 2011
		2008 (in Euro)	2009 (in Euro)	2010 (in Euro)	2011 (in Euro)
Gewinn Apotheke	EM*	100.640	97.840	84.410	85.800
Nichtselbstständige Arbeit	EF*	12.480	12.480	13.180	13.600
Kapitalvermögen	EM	4.090	-	-	-
Kapitalvermögen	EF	150	-	-	-
Vermietung + Verpachtung	EM	2.700	2.400	- 8.030	2.010
Vermietung + Verpachtung	EF	300	390	210	140
Gesamtbetrag der Einkünfte		120.360	113.110	89.770	101.550
Sonderausgaben		15.100	18.500	15.950	16.670
Zu versteuernder ?Einkommensbetrag		105.260	94.610	73.820	84.880

		VdN	VdN	VdN	VdN
Steuererklärungen beim Finanzamt eingegangen		13.08.2009	06.10.2010	04.10.2011	07.11.2012
Festsetzungsverjährung eingetreten		31.12.2013	31.12.2014	31.12.2015	31.12.2016
Auswertung: Nichtselbstständige Arbeit EF: Ehegatten-Arbeitsverhältnis? Wenn ja, ist das Gehalt angemessen? Kapitalvermögen EM: Unterliegen alle Einnahmen 2009 bis 2012 der Abgeltungsteuer? Vermietung + Verpachtung EM: Verlust in 2010? ?Für alle Prüfjahre Änderungen ohne Einschränkungen möglich, weil VdN!

* EM = Ehemann, EF = Ehefrau

Ausgabenüberprüfung der Apotheke

Als nächstes analysiert der Prüfer die Betriebsausgaben für den Prüfungszeitraum. In einem Reihenvergleich stellt er auf seiner Suche nach Prüfungsschwerpunkten steuerlich interessierende Zahlenwerte der Apotheke zusammen und vergleicht sie miteinander (interner Betriebsausgaben-Vergleich). Das Zahlenmaterial dafür entnimmt er den Gewinn- und Verlustrechnungen, die der Steuerberater dem Finanzamt alljährlich mit der Steuererklärung und den Abschlussunterlagen vorlegt. Häufig erkennt der Prüfer dabei bereits erste Auffälligkeiten und Abweichungen für seine spätere Prüfung in der Apotheke. Vielfach ergänzen die Betriebsprüfer diesen Betriebsausgaben-Vergleich mit Kenn- und Richtzahlen, die sie aus Prüfungen anderer Apotheken oder veröffentlichten Statistiken gesammelt haben (externer Betriebsausgaben-Vergleich).

Der Vorteil für den Prüfer liegt auf der Hand: Zieht sich in der zu prüfenden Apotheke nämlich ein Fehler durch die Gewinnermittlungen aller Wirtschaftsjahre - beispielsweise in den Zinsen enthaltene Aufwendungen für private Anschaffungsdarlehen - so wird er beim internen Betriebsausgaben-Vergleich kaum bemerkbar sein.

Betriebsausgaben-Vergleich Hirsch-Apotheke für 2008 bis 2011
	Stat.*	2008		2009		2010		2011
	%	Euro	%	Euro	%	Euro	%	Euro	%
Erlöse	100,0	1.589.200	100,00	1.625.900	100,00	1.712.200	100,00	1.777.900	100,00
Wareneinsatz	72,0	1.173.800	73,86	1.202.230	73,94	1.268.740	74,10	1.319.200	74,20
Rohgewinn	28,0	415.400	26,14	423.670	26,06	443.460	25,90	458.700	25,80

Betriebsausgaben
Personalaufwand	10,7	187.560	11,80	194.660	11,97	209.670	12,25	228.520	12,85
Raumkosten (Miete, Energie)	1,7	33.320	2,10	36.090	2,22	55.440	3,24	39.290	2,21
Kfz-Kosten	0,4	6.550	0,41	10.440	0,64	6.850	0,40	7.310	0,41
Werbekosten, Marketing	1,3	19.230	1,21	15.120	0,93	14.890	0,86	25.240	1,42
Absetzung für Abnutzung, Geringwertige ?Wirtschaftsgüter (GwG)	1,2	15.900	1,00	17.900	1,10	15.400	0,90	12.400	0,70
Zwischensumme	15,3	262.560	16,52	274.210	16,87	302.250	17,65	312.760	17,59
(Summe) Sonstige ?Betriebsausgaben	4,3	52.200	3,28	51.620	3,17	56.800	3,32	60.140	3,38
Gebühren Rezeptstelle		9.050		9.260		9.750		10.130
Rechts- und Beratungskosten		10.320		10.570		11.130		11.500
Finanzierungskosten		1.700		2.780		4.410		2.000
Beiträge, Versicherungen		6.360		6.500		6.840		8.110
Porto, Telefon, Fax, Internet		3.650		3.740		3.930		4.090
Reisekosten, Fortbildung		350		4.810		280		1.240
Abschreibungen auf unverkäufliche Ware		6.040		3.260		3.500		3.760
Übrige Kosten		14.730		10.700		16.960		19.310
Summe ?Betriebsausgaben	19,6	314.760	19,80	325.830	20,04	359.050	20,97	372.900	20,97
Gewinn	8,4	100.640	6,33	97.840	6,03	84.410	4,93	85.800	4,83
Auswertung: Personalaufwand: liegt für 2009 bis 2011 etwas über dem Erfahrungswert ?Ehegatten-Gehalt? Längere Öffnungszeiten? Häufige Wochenenddienste? Raumkosten 2010: aktivierungspflichtiger Aufwand? Finanzierungskosten 2009 bis 2010: Ursache? Privater Anteil? Werbekosten, Marketing 2011: Aufwandssteigerung? Reisekosten, Fortbildung 2009: Teilnahmen an Auslandskongress?

*Statistische Werte

Weiter auffällig ist der geringe Reingewinnsatz für die Hirsch-Apotheke mit etwa fünf bis sechs Prozent der Einnahmen, während die Richtsatzsammlung des Bundesfinanzministeriums einen mittleren Rahmenwert von neun Prozent für 2009 und 2010 sowie von acht Prozent für 2011 vorsieht. Allerdings wird der untere Rahmenwert von fünf Prozent (2009/2010) und von vier Prozent (2011) vom Apotheker Mayer gerade noch erreicht. Damit kann sich der Prüfer zufrieden geben.

Einnahmenüberprüfung der Apotheke

Für die Betriebsprüfung ist ausschließlich die Aufschlagskalkulation vorgeschrieben.

Betriebseinnahmen-Vergleich Hirsch-Apotheke für 2008 bis 2011
	2008 (in Euro)	2009 (in Euro)	2010 (in Euro)	2011 (in Euro)
Erlöse	1.589.200	1.625.900	1.712.200	1.777.900
Wareneinsatz	1.173.800	1.202.230	1.268.740	1.319.200
Rohgewinn	415.400	423.670	443.460	458.700
Rohgewinnaufschlagsatz	35,39 %	35,24 %	34,95 %	34,77 %
Rohgewinnaufschlagsatz laut Richtsatzsammlung	33 - 39 - 45	33 - 39 - 45	33 - 39 - 45	30 - 35 - 41
Auswertung: Die Hirsch-Apotheke liegt mit ihren Rohgewinnaufschlagsätzen in 2009 und 2010 deutlich unter dem - hier fett gedruckten - mittleren Rahmenwert, aber noch über dem unteren Rahmenwert. Aus seinen Prüfungen anderer Apotheken weiß der Prüfer, dass die Rohgewinnaufschlagsätze der Richtsatzsammlung für 2009 und 2010 zu hoch angesetzt sind. Sie betragen beim mittleren Wert nur etwa 35 bis 36 Prozent. Im Jahr 2011 hat das Bundesfinanzministerium seine Werte endlich dem aktuellen Markt angepasst. Daher erreicht die Hirsch-Apotheke hier auch etwa den mittleren Rahmenwert.

Weitere Prüffelder

Neben branchenspezifischen Prüfungsschwerpunkten muss der Prüfer auch noch regional festgelegte Prüfungsfelder bearbeiten. In einigen Bundesländern werden diese Prüffelder von den Oberfinanzdirektionen sogar gesondert für jedes Finanzamt festgelegt. Sie sind von den Veranlagungsdienststellen verpflichtend zu prüfen. Die Steuerfestsetzungen für die Mayers stehen in Hinblick auf die anstehende Betriebsprüfung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. In solchen Fällen verzichtet die Veranlagungsstelle auf die vorgeschriebene Überprüfung und überlässt diese lieber dem Betriebsprüfer. Solche Prüffelder können unter anderem sein: