08.11.2021 · IWW-Abrufnummer 225710
Finanzgericht Hamburg: Urteil vom 05.12.2019 – 5 K 222/18
1. Angesichts der konkreten Art einer betrieblichen Weihnachtsfeier ("Koch-Event") kann der Vorsteuerabzug für die Kosten der Weihnachtsfeier wegen Überschreitung der Wertgrenze von 110 € zu versagen sein. Bei der Berechnung dieser Wertgrenze sind auch nach der bisherigen Rechtsprechung (wonach alle Leistungen einzubeziehen sind, die der Arbeitnehmer unmittelbar konsumiert) im konkreten Fall wegen der Besonderheit des "Koch-Events" auch die Raumkosten einzubeziehen. Ein solches "Koch-Event" stellt für die Arbeitnehmer einen einheitlichen konsumierbaren Wert dar, denn das "Koch-Event" bildet seinen Wert gerade aus dem Zusammenspiel einer besonderen Örtlichkeit und dem gemeinsamen Zubereiten von Speisen und Getränken. Daher kann hier keine Abspaltung der Raumkosten vorgenommen werden, weil dies in diesem Einzelfall eine rein künstliche Aufspaltung darstellen würde.
2. Aber auch bei Würdigung dahingehend, dass die Raum- und Personalkosten als Kosten des sog. äußeren Rahmens auch bei einem "Koch-Event" abtrennbar wären, wäre der Vorsteuerabzug zu versagen. Denn die lohnsteuerliche Neuregelung des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG ist dahingehend auf den umsatzsteuerlichen Begriff der Aufmerksamkeit zu übertragen, dass an die Stelle des einkommensteuerlichen Freibetrages des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG eine umsatzsteuerrechtliche Freigrenze tritt, welche hier ebenfalls überschritten wird.
FINANZGERICHT HAMBURG
T a t b e s t a n d
Die Beteiligten streiten über den Vorsteuerabzug des Klägers für eine betriebliche Weihnachtsfeier im Dezember 2015.
Im Dezember 2015 führte der Kläger eine Weihnachtsfeier durch. Zu der Veranstaltung waren alle Arbeitnehmer der Bereiche Vorstand, Steuerabteilung, Rechtsabteilung sowie Innendienst der Prüfungsabteilung, jeweils inklusive der Leitungen, eingeladen. 32 Arbeitnehmer meldeten sich für die Weihnachtsfeier an. 31 Personen nahmen tatsächlich an der Veranstaltung teil. Zur Durchführung der Weihnachtsfeier mietete der Kläger ein Kochstudio, um dort ein Kochevent zu veranstalten. Hierbei bereiteten die Teilnehmer unter Anleitung von zwei Köchen gemeinsam das Abendessen zu, welches sie dann gemeinsam verzehrten. Der Kläger hat in seinen betrieblichen Räumen neben einer Kantine auch eine "Testküche", in der nach Angaben des Klägers hinreichend Platz für eine entsprechende Veranstaltung wäre.
Die Aufwendungen für die Veranstaltung betrugen 4.664,68 €. Darin sind Kosten in Höhe von 2.880,00 € für das Kochevent "laut Bestätigung", Kosten für Getränke in Höhe von 465,90 €, Kosten für die zusätzliche Raummiete von zwei Stunden in Höhe von 400,00 €, Kosten für zusätzliches Personal für zwei Stunden in Höhe von 174,00 € sowie Umsatzsteuer in Höhe von 744,78 € enthalten. Auf die Rechnung vom 21. Dezember 2015, die vorangegangene Bestätigung vom 26. August 2015 und die Abschlagsrechnung vom 27. August 2015 wird Bezug genommen.
Am 10. Februar 2016 übermittelte der Kläger die Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2015. Hierin erklärte er u.a. abziehbare Vorsteuerbeträge i.H.v. xxxxxx € und eine verbleibende Umsatzsteuervorauszahlung von xxxxxx €. Auf die Voranmeldung wird Bezug genommen. In der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2015 berücksichtigte der Kläger den Vorsteuerbetrag aus der Rechnung für die Weihnachtsfeier in Höhe von 744,78 € nicht.
Der Kläger beantragte mit Schreiben vom 12. Februar 2016 den Abzug des Vorsteuerbetrags aus der bezogenen Leistung für die Weihnachtsfeier in Höhe von 744,78 €. Zur Begründung führte er an, er sehe - anders als die Finanzverwaltung - die Berechtigung für einen Vorsteuerabzug auch dann als gegeben an, wenn die Kosten der Veranstaltung 110 € je Arbeitnehmer überstiegen.
Der Beklagte lehnte den Antrag mit Bescheid vom 14. April 2016 ab. Zur Begründung verwies er auf das BMF-Schreiben vom 14. Oktober 2015 (BStBl I 2015, 832). Danach seien die Zuwendungen im Rahmen einer Betriebsveranstaltung überwiegend durch den privaten Bedarf des Arbeitnehmers veranlasst, wenn - wie hier - die Aufwendungen pro Arbeitnehmer die Grenze von 110 € inklusive Umsatzsteuer übersteigen. Dies habe zur Folge, dass sowohl der Anspruch auf Vorsteuerabzug als auch die Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe entfalle.
Gegen diesen Bescheid legte der Kläger am 11. Mai 2016 Einspruch ein. Bei entsprechender Anwendung des § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1a EStG - wie es das vom Beklagten zitierte BMF-Schreiben vorsehe - müsse auch der Freibetrag von 110 € herangezogen werden. Es komme allenfalls eine Kürzung des Vorsteuerabzugs in Betracht, soweit die Kosten für die Weihnachtsfeier 110 € je Arbeitnehmer übersteigen.
Am 21. Juli 2016 gab der Kläger seine Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2015 ab. Darin erklärte er Umsätze zum allgemeinen Steuersatz von xxxxxxx €, Umsätze zum ermäßigten Steuersatz von xxxx € und Vorsteuern i.H.v. xxxxxx €. Er erklärte eine verbleibende Umsatzsteuer von xxxxxx €. Auf die Erklärung wird Bezug genommen. Er nahm keinen Vorsteuerabzug für die Weihnachtsfeier 2015 vor. Am 2. August 2016 rechnete der Beklagte - erklärungsgemäß - für die Umsatzsteuer 2015 ab.
Der Beklagte wies den Einspruch am 8. November 2018 durch Einspruchsentscheidung als unbegründet zurück. Nach Abschnitt 1.8 Abs. 4 Satz 3 Nr. 6 UStAE stellten Aufwendungen für Betriebsveranstaltungen keine Aufmerksamkeiten dar, wenn sie den Betrag von 110 € je Arbeitnehmer überstiegen. Sei der Betrag überschritten, bestehe für den Unternehmer kein Anspruch auf Vorsteuerabzug.
Hiergegen hat der Kläger am 6. Dezember 2018 Klage erhoben. Er ist der Auffassung, ihm stehe der Vorsteuerabzug zu. Er habe die im Rahmen der Weihnachtsfeier erworbenen Leistungen für sein Unternehmen bezogen. Nach der Rechtsprechung sei ein Vorsteuerabzug mangels Erwerbs einer Leistung für das Unternehmen dann ausgeschlossen, wenn die bezogene Leistung ausschließlich dafür bestimmt sei, eine Leistung für das eigene Personal i.S.d. § 3 Abs. 9a UStG zu erbringen. § 3 Abs. 9a UStG fände aber keine Anwendung, wenn lediglich eine sog. Aufmerksamkeit an das Personal erbracht werde. Dies sei hier aber der Fall. Es seien entsprechend der bisherigen Rechtsprechung zur Frage, wann Aufmerksamkeiten vorliegen, weiterhin die lohnsteuerrechtlichen Regelungen zum Rechtsstand vor dem 1. Januar 2015 für das Umsatzsteuerrecht maßgeblich. Daher seien, der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs entsprechend, nur solche Kosten in die Berechnung der 110 €-Grenze einzubeziehen, die für die Teilnehmer einen marktgängigen Wert hätten, das heißt von den Teilnehmern unmittelbar konsumiert werden könnten. Kosten des sog. äußeren Rahmens dabei seien nicht zu berücksichtigen. Außerdem seien die vergeblichen Aufwendungen für eingeplante, aber nicht teilnehmende Arbeitnehmer (sog. No-Show-Kosten) nicht in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Daraus ergebe sich, dass die Vorsteuer, die auf den nicht teilnehmenden Arbeitnehmer entfalle (23,27 €), jedenfalls abziehbar sei. Die Kosten des äußeren Rahmens hätten hier aus der Raummiete sowie den zusätzlichen Personalkosten bestanden und brutto 1.873,06 € betragen (Raummiete 7 Stunden à 200 €, Personal 174 € zuzüglich Umsatzsteuer i.H.v. 299,06 €). Die Personalkosten für die anleitenden Köche seien auch aus seiner Sicht nicht herauszurechnen. Die Vorsteuer, die auf den äußeren Rahmen entfalle (299,06 €), sei daher ebenfalls abziehbar. Abzüglich der No-Show-Kosten (145,78 €) und der Kosten des äußeren Rahmens seien dem Kläger für die Weihnachtsfeier Kosten in Höhe von brutto 2.645,84 € entstanden. Bei 31 Teilnehmern entspreche dies Kosten von 85,35 € pro Teilnehmer. Da diese Kosten die Freigrenze von 110 € nicht überschritten, sei auch insoweit der Vorsteuerabzug zu gewähren.
Seiner Ansicht nach sei es nicht gerechtfertigt, wenn der Beklagte aufgrund des Umsatzsteueranwendungserlass (Tz. 1.8 Abs. 4 Satz 3 Nr. 6) auf die lohnsteuerrechtliche Beurteilung verweise und daraus folgere, dass angesichts einer Überschreitung des in § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG (eingeführt durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22. Dezember 2014, BGBl I 2014, 2417, 2425) geregelten Freibetrags von 110 € je Teilnehmer und Betriebsveranstaltung der Vorsteuerabzug gänzlich zu versagen sei, da dementsprechend nicht von einer bloßen Aufmerksamkeit auszugehen sei. Der Verweis des Umsatzsteueranwendungserlasses auf die lohnsteuerrechtlichen Regelungen sei unklar, da nicht ersichtlich sei, auf welche Bezug genommen werde. Bis zum 31. Dezember 2014 hätten nur die Lohnsteuerrichtlinien eine Regelung für Betriebsveranstaltungen enthalten (19.5 LStR 2014) und eine Freigrenze von 110 € vorgesehen. Nunmehr habe der Gesetzgeber ab dem 1. Januar 2015 in § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG einen Freibetrag von 110 € eingeführt, vor dem Hintergrund, dass - entgegen der bisherigen Rechtsprechung - die gesetzliche Neuregelung nun auch die Kosten des sog. äußeren Rahmens der Betriebsveranstaltung umfasse. Es müsse daher entweder die alte Rechtslage zur Anwendung kommen (d.h. ohne Berücksichtigung der Kosten des äußeren Rahmens) oder mit der neuen Regelung jedenfalls ein Freibetrag auch ins Umsatzsteuerrecht übertragen werden, selbst wenn dies wohl systemfremd sei.
Überdies sei der Freibetrag mit 110 € zu niedrig bemessen, er sei auf etwa 150 € bis 165 € anzuheben.
Der Kläger beantragt,
den Ablehnungsbescheid vom 14. April 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. November 2018 aufzuheben und den Beklagten zu verpflichten, die Umsatzsteuerjahreserklärung 2015 vom 21. Juli 2016 dahingehend zu ändern, dass weitergehende Vorsteuerbeträge in Höhe von 744,78 € berücksichtigt werden und die Umsatzsteuer entsprechend niedriger festgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist der Auffassung, der Vorsteuerabzug sei zu versagen. Es lägen keine Aufmerksamkeiten vor, weil die Freigrenze von 110 € pro Teilnehmer überschritten sei. Die Regelung zu den Kosten des äußeren Rahmens in § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1a S. 2 EStG sei auf das Umsatzsteuerrecht zu übertragen. Die vom Kläger angeführte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sei durch die Regelung in § 19 Abs. 1 S. 1 Nr.1a EStG überholt. Auch die Kosten für den angemeldeten Arbeitnehmer, der letztlich nicht an der Weihnachtsfeier teilnahm, sei in die Berechnung der 110 €-Grenze einzubeziehen; letztlich komme es darauf aber nicht an, weil die 110 €-Grenze auch ohne die Einbeziehung der No-Show-Kosten überschritten sei.
Dem Gericht haben die Rechtsbehelfsakten sowie die Umsatzsteuerakten, jeweils zur Steuernummer ..., vorgelegen. Auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung wird Bezug genommen.
E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e
I.
Streitgegenstand ist die Umsatzsteuerjahreserklärung 2015 vom 21. Juli 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. November 2018.
Ergeht während des Verfahrens über den Einspruch gegen einen Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid ein Umsatzsteuer-Jahresbescheid, wird dieser gemäß § 365 Abs. 3 AO Gegenstand des Einspruchsverfahrens (BFH, Urt. v. 4. November 1999, V R 35/98, BStBl II 2000, 454). Ebenso wie die entsprechende Regelung in § 68 FGO für das Klageverfahren (hierzu BFH, Urt. v. 29. November 2001, IV R 66/99, BFH/NV 2002, 524) gilt § 365 Abs. 3 AO auch für Verpflichtungsbegehren. Dem Zweck der Vorschrift entsprechend ist entscheidend, ob der angefochtene ursprüngliche und der neue Bescheid "dieselbe Steuersache" betreffen (vgl. zu § 68 FGO, BFH, Urt. v. 27. November 2004, X R 28/02, BFH/NV 2004, 1287). Das ist nach ständiger Rechtsprechung im Verhältnis des Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheids zum Umsatzsteuer-Jahresbescheid der Fall (vgl. bspw. BFH, Beschl. v. 12. April 2010, V B 115/09, BFH/NV 2010, 1829). Gegenstand des Einspruchsverfahrens gegen die abgelehnte Änderung der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2015 wurde daher mit ihrer Abgabe am 21. Juli 2015 die gemäß § 168 Satz 1 AO als Umsatzsteuerfestsetzung wirkende Umsatzsteuer-Jahreserklärung (vgl. hierzu insgesamt BFH, Urt. v. 3. November 2011, V R 32/10, BStBl II 2012, 525).
II.
Die zulässige Klage ist unbegründet.
Die Ablehnung der Änderung der Umsatzsteuerjahresanmeldung 2015 vom 21. Juli 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 8. November 2018 ist rechtmäßig; der Kläger hat keinen Anspruch auf die begehrte Herabsetzung der Umsatzsteuer, vgl. § 101 Satz 1 FGO.
Dem Kläger steht der begehrte Vorsteuerabzug für die Weihnachtsfeier 2015 nicht zu.
Gemäß § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG kann ein Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, abziehen, wenn der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. § 15 UStG beruht auf Art 167 ff. der Richtlinie RL 2006/112/EG (nachfolgend: Mehrwertsteuer-System-RL; vgl. Heidner in Bunjes/Geist, UStG, 14. Aufl. 2015, § 15 Rn. 15). Die nationalen Regelungen sind gem. Art. 4 Abs. 3 EUV und Art. 288 AEUV richtlinienkonform auszulegen (vgl. bspw. EuGH, Urt. v. 18. Dezember 1997, C-129/96, EuZW 1998, 167 bereits zu den Vorgängernormen Art. 5 und 189 EGV).
Die vom Kläger im Rahmen der Weihnachtsfeier 2015 bezogenen Leistungen wurden nicht für sein Unternehmen ausgeführt.
1) Der Unternehmer ist (bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen) zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für sein Unternehmen (§ 2 Abs. 1 UStG, Art. 168 f. i.V.m. Art. 9 Mehrwertsteuer-System-RL) und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (wirtschaftliche Tätigkeiten) zu verwenden beabsichtigt. Die Regelung über den Vorsteuerabzug erfasst alle wirtschaftlichen Tätigkeiten eines Steuerpflichtigen unabhängig von ihrem Zweck und ihrem Ergebnis, sofern diese Tätigkeiten selbst der Mehrwertsteuer unterliegen (EuGH, Urt. v. 13. März 2008, C-437/06, Securenta, Slg. 2008 I, 1597, DStR 2008, 615).
Besteht der direkte und unmittelbare Zusammenhang zu einzelnen Ausgangsumsätzen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit, die steuerpflichtig sind, kann der Unternehmer den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Die für den Leistungsbezug getätigten Aufwendungen gehören dann zu den Kostenelementen seiner zum Vorsteuerabzug berechtigenden Ausgangsumsätze (EuGH, Urt. v. 29. Oktober 2009, C-29/08, SKF, Slg. 2009 I, 10413, DStR 2009, 2311; BFH, Urt. v. 6. Mai 2010, V R 29/09, BStBl II 2010, 885).
Besteht kein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Ausgangsumsätzen, ist der Unternehmer (Steuerpflichtige) gleichwohl zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn die Kosten für die fraglichen Dienstleistungen zu seinen allgemeinen Aufwendungen gehören und - als solche - Bestandteile des Preises der von ihm gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen sind. Derartige Kosten hängen dann direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zusammen (EuGH, Urt. v. 29. Oktober 2009, C-29/08, SKF, Slg. 2009 I, 10413, DStR 2009, 2311; BFH, Urt. v. 6. Mai 2010, V R 29/09, BStBl II 2010, 885). Voraussetzung ist hierfür allerdings, dass diese Gesamttätigkeit zu zum Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätzen führt.
Soweit ein unmittelbarer Zusammenhang zu einem bestimmten Ausgangsumsatz besteht (sei dieser auch steuerfrei), darf ein daneben bestehender mittelbarer Zweck, beispielsweise die mittelbare Stärkung der zum Vorsteuerabzug berechtigenden wirtschaftlichen Gesamttätigkeit, nicht mehr berücksichtigt werden (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 15).
2) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze steht ein Bezug von Leistungen, die in unmittelbarem Zusammenhang mit der Erbringung von Ausgangsumsätzen nach § 3 Abs. 9a UStG stehen, nicht in direktem und unmittelbaren Zusammenhang zu einzelnen steuerpflichtigen Ausgangsumsätzen einer wirtschaftlichen Tätigkeit (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 17; Oelmaier in Sölch/Ringleb, UStG, Stand September 2019, § 15 UStG, Rn. 204 f.). Denn ein Bezug für die Verwendung für eine wirtschaftliche Tätigkeit kann begrifflich gerade nicht vorliegen, wenn die Dienstleistung für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals i.S.v. § 3 Abs. 9a UStG verwendet werden soll (Wäger, DStR 2011, 433; Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, 182. Lieferung 5/2019, § 15 Rn. 488; BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 20, Urt. v. 29. Januar 2014, XI R 4/12, BFHE 244, 131).
3) Betriebsveranstaltungen wie Weihnachtsfeiern sind nach der Rechtsprechung des BFH grundsätzlich eine Leistung für den privaten Bedarf des Personals. Die Verbesserung des Betriebsklimas genügt als nur mittelbar verfolgter Zweck nicht (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 38). Eine Leistung wird für den privaten Bedarf der Arbeitnehmer erbracht, wenn sie dem privaten Bedarf der Arbeitnehmer dient und nicht überwiegend durch das betriebliche Interesse des Arbeitgebers veranlasst ist (Wäger, DStR 2011, 433; Stadie, in: Rau/Dürrwächter, UStG, 182. Lieferung 5/2019, § 15 Rn. 490; Stadie, in: Stadie, UStG, 3. Auflage 2015, § 3 Rn. 180; Leonard in Bunjes, UStG, 18. Aufl. 2019, § 3 UStG Rn. 267). Soweit es sich bei den Leistungen des Steuerpflichtigen um die Abgabe von Mahlzeiten handelt, sind die Grundsätze der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs zu berücksichtigen (vgl. EuGH, Urt. vom 11. Dezember 2008, C-371/07, Danfoss und AstraZeneca, Slg. 2008, I-9549, DStRE 2009, 168, Rn. 57). Danach ist es grundsätzlich Sache des Arbeitnehmers für seine Mahlzeiten zu sorgen, sodass Dienstleistungen, die in der unentgeltlichen Abgabe von Mahlzeiten an Arbeitnehmer bestehen, unter normalen Umständen dem privaten Bedarf der Arbeitnehmer im Sinne der Mehrwertsteuersystem-Richtlinie dienen. Anders ist dies allenfalls zu beurteilen, wenn es die Erfordernisse der wirtschaftlichen Tätigkeit des Arbeitgebers unter besonderen Umständen gebieten; dies ist beispielsweise der Fall, wenn der Arbeitgeber die Bewirtung im Rahmen von Sitzungen mit aus verschiedenen Staaten angereisten Arbeitnehmern übernimmt, sich das Interesse des Unternehmens an der Bereitstellung von Speisen und Getränken für seine Arbeitnehmer im speziellen Rahmen von unternehmensinternen Sitzungen darin zeigt, dass er hierdurch in die Lage versetzt wird, diese Mahlzeiten rationell und effizient zu organisieren und zu kontrollieren, und dem Arbeitgeber hierdurch ermöglicht wird, Gründe für eine Unterbrechung der Sitzungen zu begrenzen, sodass die Bewirtung letztlich dem Arbeitgeber ermöglicht, die Kontinuität und den ordnungsgemäßen Ablauf der Sitzungen zu gewährleisten. Unter derartigen Umständen erfolgt die Gewährung von Mahlzeiten an Arbeitnehmer durch den Arbeitgeber nicht zur Befriedigung eines privaten Bedarfs der Arbeitnehmer, sondern zu Zwecken, die nicht unternehmensfremd sind, wobei der persönliche Vorteil, den die Arbeitnehmer daraus ziehen, gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmens als nur untergeordnet erscheine. Dem folgt auch die Rechtsprechung des BFH (vgl. z.B. auch BFH, Beschl. v. 31. März 2010, V B 112/09, BFH/NV 2010, 1313).
Soweit aber nur von Aufmerksamkeiten i.S.d. § 3 Abs. 9a UStG auszugehen ist, ist die Frage, ob ein Vorsteuerabzug erfolgen kann, nach der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zu entscheiden. (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 39, Urt. v. 6. Mai 2010, V R 29/09, BStBl II 2010, 885 Rn. 22 auch zum Erfordernis der Aufwendungen als Bestandteil des Preises der gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen), so dass, wenn wie hier nur steuerpflichtige Ausgangsumsätze erbracht werden, der volle Vorsteuerabzug in Betracht kommt.
4) Hier liegt nach den genannten Grundsätzen in der Veranstaltung der Weihnachtsfeier für die Arbeitnehmer kein Leistungsbezug für das Unternehmen, sondern für den privaten Bedarf des Personals vor, der nicht lediglich als sog. Aufmerksamkeit einzuordnen ist.
Der Kläger hat bei Empfang der Leistung beabsichtigt, diese ausschließlich und unmittelbar für die Weihnachtsfeier 2015 und damit für den privaten Bedarf des Personals zu verwenden.
a) Der Kläger hat den Arbeitnehmern gegenüber, die an der Weihnachtsfeier teilnahmen, eine sonstige Leistung unentgeltlich erbracht.
Die Ermöglichung der Teilnahme an dem Kochevent einschließlich des Verzehrs der von den Teilnehmern selbst zubereiteten Speisen und der Getränke stellt eine einheitliche sonstige Leistung dar.
Diese Leistung hat der Kläger auch unentgeltlich erbracht. Es liegen keine Anhaltspunkte für einen tauschähnlichen Umsatz im Sinne von § 3 Abs. 12 Satz 2 UStG vor, bei dem die Arbeitsleistung des Arbeitnehmers durch Lohnzahlung und zusätzliche Sachzuwendungen vergütet wird. Vielmehr waren die Sachzuwendungen im Rahmen der Weihnachtsfeier unabhängig vom Umfang der durch die Arbeitnehmer zu erbringenden Arbeitsleistungen und unabhängig von dem hierfür bezogenen Lohn (vgl. BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 34).
b) Der Kläger hat die Leistung für den privaten Bedarf der Arbeitnehmer erbracht. Gemessen an dem unter II. 3) genannten Maßstab diente die Versorgung der Arbeitnehmer des Klägers mit Speisen und Getränken während der Weihnachtsfeier ihrem privaten Bedarf, denn besondere Umstände, die für einen engen Zusammenhang mit betrieblichen Bedürfnissen im Sinne der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs sprechen, sind für die Weihnachtsfeier des Klägers nicht ersichtlich. Für die übrigen Leistungen, die der Kläger seinen Arbeitnehmern im Rahmen der Weihnachtsfeier erbracht hat (insbesondere die Unterhaltung der Arbeitnehmer durch das Kochevent), gilt nichts Anderes.
c) Die Durchführung der Weihnachtsfeier stellt keine Aufmerksamkeit dar. Dies gilt sowohl unter Annahme der von der Klägerseite begehrten Fortführung der bisherigen Rechtsprechung (aa) als auch unter der von der Beklagtenseite angeführten Übertragung der einkommensteuerrechtlichen Neuregelung § 19 Abs. 1 Nr. 1a EStG in das Umsatzsteuerrecht (bb).
aa) Auch unter Anwendung der bisherigen Grundsätze der Rechtsprechung, wonach die sog. Kosten des äußeren Rahmens grundsätzlich nicht bei der Berechnung der Freigrenze/des Freibetrages einzubeziehen waren, liegen keine Aufmerksamkeiten vor.
(aaa) Der Begriff der Aufmerksamkeit ist gesetzlich nicht definiert. In Anlehnung an die Lohnsteuerrichtlinien (LStR 19.6) werden Aufmerksamkeiten angenommen, wenn Zuwendungen vorliegen, die nach ihrer Art und ihrem Wert Geschenken entsprechen, die im gesellschaftlichen Verkehr üblicherweise ausgetauscht werden und zu keiner ins Gewicht fallenden Bereicherung des Arbeitnehmers führen (Nieskens, in: Rau/Dürrwächter, UStG, 182. Lieferung 5/2019, § 3 Rn. 1545; UStAE Tz. 1.8 Abs. 3 Satz 1; BFH, Urteil vom 29. Januar 2014, XI R 4/12, BFHE 244, 131, Rn. 64).
(bbb) Für die Beurteilung von Betriebsveranstaltungen als Aufmerksamkeiten zogen Rechtsprechung und Literatur- jedenfalls bis zur Einfügung des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG zum 1. Januar 2015 - die vom Bundesfinanzhof entwickelten und von der Finanzverwaltung übernommenen Maßstäbe des Lohnsteuerrechts heran (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 40; UStAE Tz. 15.15, Abs. 2 Beispiel 3; Leonard, in: Bunjes, UStG, 18. Auflage 2019, § 3 Rn. 267; Wäger, DStR 2011, 433). Danach lag eine Aufmerksamkeit nur dann vor, wenn die Kosten der Betriebsveranstaltung 110 € pro Mitarbeiter nicht überstiegen (BFH, Urteil vom 12. Dezember 2012, VI R 79/10, BFHE 240, 44; Urt. v. 16. Mai 2013, VI R 94/10, BStBl II 2015, 186). Anhand der Wertgrenze wurde im Wege der Typisierung angenommen, dass bis zu einem Betrag von 110 € (brutto) von einer nicht ins Gewicht fallenden Bereicherung der Arbeitnehmer auszugehen sei (BFH, Urt. v. 16. November 2005, VI R 151/00, BStBl II 2006, 442). Eine einheitliche Wertgrenze war von der Rechtsprechung im Lohnsteuerrecht zur Wahrung einer aus Gründen der Steuergerechtigkeit gebotenen einheitlichen Rechtsanwendung definiert worden (BFH, Urt. v. 25. Mai 1992, VI R 85/90, BStBl II 1992, 655). Die Übertragung des lohnsteuerrechtlichen Kriteriums auf die Umsatzsteuer erfolgte ebenfalls zur Wahrung einer einheitlichen Rechtsanwendung (vgl. BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 40). Zur Bemessung des dem Arbeitnehmers zugewandten Vorteils waren nur die Kosten des Arbeitgebers heranzuziehen, die geeignet waren, beim Arbeitnehmer einen geldwerten Vorteil auszulösen, also solche, die der Arbeitnehmer unmittelbar konsumiert wie beispielsweise Speisen, Getränke und Musikdarbietungen (Urt. v. 16. Mai 2013, VI R 94/10, BStBl II 2015, 186 Rn. 20f.).
(ccc) Das Kochevent stellt sich insgesamt als einheitliche, von den Arbeitnehmern konsumierte, Leistung dar. Die hier für die Arbeitnehmer des Klägers veranstaltete Weihnachtsfeier stellt ein marktfähiges Gesamtpaket dar. Die Arbeitnehmer sind um den Erhalt der einheitlichen Leistung, der Teilnahme an dem Kochevent, bereichert. Sie konsumieren das gesamte Event, einschließlich der Besonderheit der Örtlichkeit und der Betreuung durch das Personal, insbesondere durch die Köche. Dies ergibt sich bereits daraus, dass - trotz des Vorhandenseins einer grundsätzlich geeigneten Küche im Unternehmen des Klägers - ein externer Veranstaltungsort gewählt wurde. Dies zeigt, dass dem Kläger daran gelegen war, für seine Arbeitnehmer ein besonderes Ambiente zu schaffen. Ein solches Kochevent stellt für die Arbeitnehmer einen einheitlichen konsumierbaren Wert dar, denn das "Kochevent" bildet seinen Wert gerade aus dem Zusammenspiel einer besonderen Örtlichkeit und dem gemeinsamen Zubereiten von Speisen und Getränken. Daher kann hier keine Abspaltung der Raumkosten vorgenommen werden. Dies würde in diesem Einzelfall eine rein künstliche Aufspaltung darstellen.
Bei einheitlicher Würdigung der Leistung überschritten die Aufwendungen pro Teilnehmer (145,77 €) die Grenze von 110 € und stellen mithin keine Aufmerksamkeit dar.
bb) Aber auch wenn man den Sachverhalt abweichend dahingehend würdigte, dass die Raum- und Personalkosten als Kosten des sog. äußeren Rahmens abtrennbar wären, hätte die Klage keinen Erfolg. Die lohnsteuerliche Neuregelung ist dahingehend auf den umsatzsteuerlichen Begriff der Aufmerksamkeit zu übertragen, dass an die Stelle des einkommensteuerlichen Freibetrages des § 19 Abs. 1 Nr. 1a EStG eine umsatzsteuerrechtliche Freigrenze tritt, welche hier überschritten wird.
(aaa) Mit dem Zollkodexanpassungsgesetz vom 22. Dezember 2014 (BGBl. I 2014, 2417) wurde zum 1. Januar 2015 eine gesetzliche Regelung für die einkommensteuerliche Behandlung von Betriebsveranstaltungen geschaffen. Danach sind Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Betriebsveranstaltungen steuerfrei, soweit sie 110 € je Betriebsveranstaltung und Arbeitnehmer nicht übersteigen, wobei die Steuerbefreiung auf zwei Betriebsveranstaltungen pro Jahr beschränkt ist, § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG. Ein wesentlicher Unterschied zur vorherigen Rechtsprechung liegt darin, dass die gesetzliche Regelung einen Freibetrag ("soweit") und keine Freigrenze enthält. Außerdem regelt § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1a EStG ausdrücklich, welche Kosten in die Bewertung der Zuwendung einzubeziehen sind und erfasst dabei auch die sog. Kosten des äußeren Rahmens.
(bbb) Die Regelung in § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG ist auf den umsatzsteuerlichen Begriff der Aufmerksamkeit mit der Maßgabe zu übertragen, dass umsatzsteuerlich an die Stelle des Freibetrags eine Freigrenze tritt.
Der vollständigen Übertragung der Regelung des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG auf den Begriff der Aufmerksamkeit steht der Wortlaut des § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG entgegen, denn die Ausnahme der Aufmerksamkeiten wird mit der Subjunktion "sofern" und nicht "soweit" eingeleitet, so dass eine Freibetragsregelung nicht erfasst ist. Eine solche wäre dem Umsatzsteuerrecht auch fremd.
Für eine modifizierte Anwendung der einkommensteuerlichen Regelung, das heißt der Anwendung der 110 €-Schwelle als Freigrenze für die im Übrigen nach Maßgabe des § 19 Abs. 1 Nr. 1a EStG zu erfassenden Aufwendungen, spricht - wie für die frühere Anwendung der Rechtsprechung des BFH zum Lohnsteuerrecht - die Wahrung einer einheitlichen Rechtsanwendung (vgl. BFH, Urteil vom 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 40).
Eine Freigrenze in dieser Höhe ist mit Wortlaut sowie Sinn und Zweck des § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG zu vereinbaren. Der Begriff "Aufmerksamkeiten" legt nahe, dass die erfassten Zuwendungen des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer sowohl absolut als auch im Vergleich zum Gehalt als gering anzusehen sein müssen. Eine Freigrenze von 110 € pro Arbeitnehmer und Betriebsveranstaltung für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen im Jahr erscheint sowohl absolut als auch relativ gering, wenn man berücksichtigt, dass der durchschnittliche Bruttolohn in Deutschland im Jahr 2015 3.123 € betrug (Angabe des statistischen Bundesamts, abrufbar unter: https://www.destatis.de/GPStatistik/servlets/MCRFileNodeServlet/DEHeft_derivate_00021757/2160230157004.pdf, zuletzt abgerufen am 9. Oktober 2019). Angesichts der im Gesetzgebungsverfahren zu § 19 Abs. 1 Nr. 1a EStG vorgenommenen gesetzgeberischen Wertung eines insoweit angemessenen Betrages von 110 € (vgl. insofern zunächst den Gesetzesentwurf der Bundesregierung, der angesichts der gestiegenen Kosten die Anhebung der Freigrenze auf 150 € vorschlug, Bt-Drs. 18/3017, 47 und die Beschlussempfehlung des Finanzausschusses, Bt-Drs. 18/3441, 32, 57 eines Freibetrags von 110 €) hält der Senat eine Freigrenze von 110 € für angemessen.
Für die Übertragung der in § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG verankerten Vorschriften zur Ermittlung des Werts der Zuwendungen spricht die Wahrung einer einheitlichen Rechtsanwendung, insbesondere der Gleichlauf der Regelungen im Einkommen- und Umsatzsteuerrecht.
Die Einbeziehung der Kosten des äußeren Rahmens ist auch mit dem Wortlaut sowie Sinn und Zweck des § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG und der Systematik des Umsatzsteuerrechts vereinbar.
Der Wortlaut der Norm ist offen, er spricht weder für noch gegen die Einbeziehung der Kosten des äußeren Rahmens. Sinn und Zweck der Norm ist die Gleichbehandlung von Unternehmern und Endverbrauchern (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 21). Um diesen Zweck zu erreichen, ist der Begriff der Aufmerksamkeit, der eine Ausnahme regelt, möglichst eng auszulegen. Das spricht für die Einbeziehung der Kosten des äußeren Rahmens in die Berechnung der 110 €-Grenze. Zudem bestimmt § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 UStG die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer im Falle des § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG. Sie knüpft an die dem Unternehmer entstandenen Ausgaben an, so dass auch diese systematische Auslegung für die Einbeziehung aller Kosten in die Berechnung der 110 €-Grenze spricht.
(ccc) Bei entsprechender Anwendung der Regelung des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG ergibt sich für die klägerische Weihnachtsfeier eine Überschreitung der Freigrenze von 110 €.
Die Kosten für die Weihnachtsfeier betrugen 4.664,68 € (brutto). Nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG sind sowohl die Kosten für den äußeren Rahmen als auch die Umsatzsteuer bei der Ermittlung der 110 €-Grenze zu berücksichtigen.
Für die Weihnachtsfeier des Klägers hatten sich 32 Personen angemeldet, tatsächlich erschienen 31. Die Kosten pro Person betrugen folglich 145,74 € beziehungsweise 150,44 €, je nachdem ob man die Kosten auf die angemeldeten oder tatsächlich teilnehmenden Personen aufteilt. Daher kann dahinstehen, ob für die Ermittlung der 110 €-Grenze die Zahl der angemeldeten oder der teilnehmenden Personen maßgeblich ist (vgl. zum Einkommensteuerrecht FG Köln, Urteil vom 27. Juni 2018, 3 K 870/17, DStR 2018, 2199 m.w.N.; Revision eingelegt, Az. des BFH VI R 31/18).
III.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision wird mangels Zulassungsgrund i.S.d. § 115 Abs. 2 FGO nicht zugelassen.
05.12.2019
Urteil - Senat
T a t b e s t a n d
Die Beteiligten streiten über den Vorsteuerabzug des Klägers für eine betriebliche Weihnachtsfeier im Dezember 2015.
Im Dezember 2015 führte der Kläger eine Weihnachtsfeier durch. Zu der Veranstaltung waren alle Arbeitnehmer der Bereiche Vorstand, Steuerabteilung, Rechtsabteilung sowie Innendienst der Prüfungsabteilung, jeweils inklusive der Leitungen, eingeladen. 32 Arbeitnehmer meldeten sich für die Weihnachtsfeier an. 31 Personen nahmen tatsächlich an der Veranstaltung teil. Zur Durchführung der Weihnachtsfeier mietete der Kläger ein Kochstudio, um dort ein Kochevent zu veranstalten. Hierbei bereiteten die Teilnehmer unter Anleitung von zwei Köchen gemeinsam das Abendessen zu, welches sie dann gemeinsam verzehrten. Der Kläger hat in seinen betrieblichen Räumen neben einer Kantine auch eine "Testküche", in der nach Angaben des Klägers hinreichend Platz für eine entsprechende Veranstaltung wäre.
Die Aufwendungen für die Veranstaltung betrugen 4.664,68 €. Darin sind Kosten in Höhe von 2.880,00 € für das Kochevent "laut Bestätigung", Kosten für Getränke in Höhe von 465,90 €, Kosten für die zusätzliche Raummiete von zwei Stunden in Höhe von 400,00 €, Kosten für zusätzliches Personal für zwei Stunden in Höhe von 174,00 € sowie Umsatzsteuer in Höhe von 744,78 € enthalten. Auf die Rechnung vom 21. Dezember 2015, die vorangegangene Bestätigung vom 26. August 2015 und die Abschlagsrechnung vom 27. August 2015 wird Bezug genommen.
Am 10. Februar 2016 übermittelte der Kläger die Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2015. Hierin erklärte er u.a. abziehbare Vorsteuerbeträge i.H.v. xxxxxx € und eine verbleibende Umsatzsteuervorauszahlung von xxxxxx €. Auf die Voranmeldung wird Bezug genommen. In der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2015 berücksichtigte der Kläger den Vorsteuerbetrag aus der Rechnung für die Weihnachtsfeier in Höhe von 744,78 € nicht.
Der Kläger beantragte mit Schreiben vom 12. Februar 2016 den Abzug des Vorsteuerbetrags aus der bezogenen Leistung für die Weihnachtsfeier in Höhe von 744,78 €. Zur Begründung führte er an, er sehe - anders als die Finanzverwaltung - die Berechtigung für einen Vorsteuerabzug auch dann als gegeben an, wenn die Kosten der Veranstaltung 110 € je Arbeitnehmer überstiegen.
Der Beklagte lehnte den Antrag mit Bescheid vom 14. April 2016 ab. Zur Begründung verwies er auf das BMF-Schreiben vom 14. Oktober 2015 (BStBl I 2015, 832). Danach seien die Zuwendungen im Rahmen einer Betriebsveranstaltung überwiegend durch den privaten Bedarf des Arbeitnehmers veranlasst, wenn - wie hier - die Aufwendungen pro Arbeitnehmer die Grenze von 110 € inklusive Umsatzsteuer übersteigen. Dies habe zur Folge, dass sowohl der Anspruch auf Vorsteuerabzug als auch die Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe entfalle.
Gegen diesen Bescheid legte der Kläger am 11. Mai 2016 Einspruch ein. Bei entsprechender Anwendung des § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1a EStG - wie es das vom Beklagten zitierte BMF-Schreiben vorsehe - müsse auch der Freibetrag von 110 € herangezogen werden. Es komme allenfalls eine Kürzung des Vorsteuerabzugs in Betracht, soweit die Kosten für die Weihnachtsfeier 110 € je Arbeitnehmer übersteigen.
Am 21. Juli 2016 gab der Kläger seine Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2015 ab. Darin erklärte er Umsätze zum allgemeinen Steuersatz von xxxxxxx €, Umsätze zum ermäßigten Steuersatz von xxxx € und Vorsteuern i.H.v. xxxxxx €. Er erklärte eine verbleibende Umsatzsteuer von xxxxxx €. Auf die Erklärung wird Bezug genommen. Er nahm keinen Vorsteuerabzug für die Weihnachtsfeier 2015 vor. Am 2. August 2016 rechnete der Beklagte - erklärungsgemäß - für die Umsatzsteuer 2015 ab.
Der Beklagte wies den Einspruch am 8. November 2018 durch Einspruchsentscheidung als unbegründet zurück. Nach Abschnitt 1.8 Abs. 4 Satz 3 Nr. 6 UStAE stellten Aufwendungen für Betriebsveranstaltungen keine Aufmerksamkeiten dar, wenn sie den Betrag von 110 € je Arbeitnehmer überstiegen. Sei der Betrag überschritten, bestehe für den Unternehmer kein Anspruch auf Vorsteuerabzug.
Hiergegen hat der Kläger am 6. Dezember 2018 Klage erhoben. Er ist der Auffassung, ihm stehe der Vorsteuerabzug zu. Er habe die im Rahmen der Weihnachtsfeier erworbenen Leistungen für sein Unternehmen bezogen. Nach der Rechtsprechung sei ein Vorsteuerabzug mangels Erwerbs einer Leistung für das Unternehmen dann ausgeschlossen, wenn die bezogene Leistung ausschließlich dafür bestimmt sei, eine Leistung für das eigene Personal i.S.d. § 3 Abs. 9a UStG zu erbringen. § 3 Abs. 9a UStG fände aber keine Anwendung, wenn lediglich eine sog. Aufmerksamkeit an das Personal erbracht werde. Dies sei hier aber der Fall. Es seien entsprechend der bisherigen Rechtsprechung zur Frage, wann Aufmerksamkeiten vorliegen, weiterhin die lohnsteuerrechtlichen Regelungen zum Rechtsstand vor dem 1. Januar 2015 für das Umsatzsteuerrecht maßgeblich. Daher seien, der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs entsprechend, nur solche Kosten in die Berechnung der 110 €-Grenze einzubeziehen, die für die Teilnehmer einen marktgängigen Wert hätten, das heißt von den Teilnehmern unmittelbar konsumiert werden könnten. Kosten des sog. äußeren Rahmens dabei seien nicht zu berücksichtigen. Außerdem seien die vergeblichen Aufwendungen für eingeplante, aber nicht teilnehmende Arbeitnehmer (sog. No-Show-Kosten) nicht in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Daraus ergebe sich, dass die Vorsteuer, die auf den nicht teilnehmenden Arbeitnehmer entfalle (23,27 €), jedenfalls abziehbar sei. Die Kosten des äußeren Rahmens hätten hier aus der Raummiete sowie den zusätzlichen Personalkosten bestanden und brutto 1.873,06 € betragen (Raummiete 7 Stunden à 200 €, Personal 174 € zuzüglich Umsatzsteuer i.H.v. 299,06 €). Die Personalkosten für die anleitenden Köche seien auch aus seiner Sicht nicht herauszurechnen. Die Vorsteuer, die auf den äußeren Rahmen entfalle (299,06 €), sei daher ebenfalls abziehbar. Abzüglich der No-Show-Kosten (145,78 €) und der Kosten des äußeren Rahmens seien dem Kläger für die Weihnachtsfeier Kosten in Höhe von brutto 2.645,84 € entstanden. Bei 31 Teilnehmern entspreche dies Kosten von 85,35 € pro Teilnehmer. Da diese Kosten die Freigrenze von 110 € nicht überschritten, sei auch insoweit der Vorsteuerabzug zu gewähren.
Seiner Ansicht nach sei es nicht gerechtfertigt, wenn der Beklagte aufgrund des Umsatzsteueranwendungserlass (Tz. 1.8 Abs. 4 Satz 3 Nr. 6) auf die lohnsteuerrechtliche Beurteilung verweise und daraus folgere, dass angesichts einer Überschreitung des in § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG (eingeführt durch das Gesetz zur Anpassung der Abgabenordnung an den Zollkodex der Union und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 22. Dezember 2014, BGBl I 2014, 2417, 2425) geregelten Freibetrags von 110 € je Teilnehmer und Betriebsveranstaltung der Vorsteuerabzug gänzlich zu versagen sei, da dementsprechend nicht von einer bloßen Aufmerksamkeit auszugehen sei. Der Verweis des Umsatzsteueranwendungserlasses auf die lohnsteuerrechtlichen Regelungen sei unklar, da nicht ersichtlich sei, auf welche Bezug genommen werde. Bis zum 31. Dezember 2014 hätten nur die Lohnsteuerrichtlinien eine Regelung für Betriebsveranstaltungen enthalten (19.5 LStR 2014) und eine Freigrenze von 110 € vorgesehen. Nunmehr habe der Gesetzgeber ab dem 1. Januar 2015 in § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG einen Freibetrag von 110 € eingeführt, vor dem Hintergrund, dass - entgegen der bisherigen Rechtsprechung - die gesetzliche Neuregelung nun auch die Kosten des sog. äußeren Rahmens der Betriebsveranstaltung umfasse. Es müsse daher entweder die alte Rechtslage zur Anwendung kommen (d.h. ohne Berücksichtigung der Kosten des äußeren Rahmens) oder mit der neuen Regelung jedenfalls ein Freibetrag auch ins Umsatzsteuerrecht übertragen werden, selbst wenn dies wohl systemfremd sei.
Überdies sei der Freibetrag mit 110 € zu niedrig bemessen, er sei auf etwa 150 € bis 165 € anzuheben.
Der Kläger beantragt,
den Ablehnungsbescheid vom 14. April 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. November 2018 aufzuheben und den Beklagten zu verpflichten, die Umsatzsteuerjahreserklärung 2015 vom 21. Juli 2016 dahingehend zu ändern, dass weitergehende Vorsteuerbeträge in Höhe von 744,78 € berücksichtigt werden und die Umsatzsteuer entsprechend niedriger festgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist der Auffassung, der Vorsteuerabzug sei zu versagen. Es lägen keine Aufmerksamkeiten vor, weil die Freigrenze von 110 € pro Teilnehmer überschritten sei. Die Regelung zu den Kosten des äußeren Rahmens in § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1a S. 2 EStG sei auf das Umsatzsteuerrecht zu übertragen. Die vom Kläger angeführte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sei durch die Regelung in § 19 Abs. 1 S. 1 Nr.1a EStG überholt. Auch die Kosten für den angemeldeten Arbeitnehmer, der letztlich nicht an der Weihnachtsfeier teilnahm, sei in die Berechnung der 110 €-Grenze einzubeziehen; letztlich komme es darauf aber nicht an, weil die 110 €-Grenze auch ohne die Einbeziehung der No-Show-Kosten überschritten sei.
Dem Gericht haben die Rechtsbehelfsakten sowie die Umsatzsteuerakten, jeweils zur Steuernummer ..., vorgelegen. Auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung wird Bezug genommen.
E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e
I.
Streitgegenstand ist die Umsatzsteuerjahreserklärung 2015 vom 21. Juli 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. November 2018.
Ergeht während des Verfahrens über den Einspruch gegen einen Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid ein Umsatzsteuer-Jahresbescheid, wird dieser gemäß § 365 Abs. 3 AO Gegenstand des Einspruchsverfahrens (BFH, Urt. v. 4. November 1999, V R 35/98, BStBl II 2000, 454). Ebenso wie die entsprechende Regelung in § 68 FGO für das Klageverfahren (hierzu BFH, Urt. v. 29. November 2001, IV R 66/99, BFH/NV 2002, 524) gilt § 365 Abs. 3 AO auch für Verpflichtungsbegehren. Dem Zweck der Vorschrift entsprechend ist entscheidend, ob der angefochtene ursprüngliche und der neue Bescheid "dieselbe Steuersache" betreffen (vgl. zu § 68 FGO, BFH, Urt. v. 27. November 2004, X R 28/02, BFH/NV 2004, 1287). Das ist nach ständiger Rechtsprechung im Verhältnis des Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheids zum Umsatzsteuer-Jahresbescheid der Fall (vgl. bspw. BFH, Beschl. v. 12. April 2010, V B 115/09, BFH/NV 2010, 1829). Gegenstand des Einspruchsverfahrens gegen die abgelehnte Änderung der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2015 wurde daher mit ihrer Abgabe am 21. Juli 2015 die gemäß § 168 Satz 1 AO als Umsatzsteuerfestsetzung wirkende Umsatzsteuer-Jahreserklärung (vgl. hierzu insgesamt BFH, Urt. v. 3. November 2011, V R 32/10, BStBl II 2012, 525).
II.
Die zulässige Klage ist unbegründet.
Die Ablehnung der Änderung der Umsatzsteuerjahresanmeldung 2015 vom 21. Juli 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 8. November 2018 ist rechtmäßig; der Kläger hat keinen Anspruch auf die begehrte Herabsetzung der Umsatzsteuer, vgl. § 101 Satz 1 FGO.
Dem Kläger steht der begehrte Vorsteuerabzug für die Weihnachtsfeier 2015 nicht zu.
Gemäß § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG kann ein Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, abziehen, wenn der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. § 15 UStG beruht auf Art 167 ff. der Richtlinie RL 2006/112/EG (nachfolgend: Mehrwertsteuer-System-RL; vgl. Heidner in Bunjes/Geist, UStG, 14. Aufl. 2015, § 15 Rn. 15). Die nationalen Regelungen sind gem. Art. 4 Abs. 3 EUV und Art. 288 AEUV richtlinienkonform auszulegen (vgl. bspw. EuGH, Urt. v. 18. Dezember 1997, C-129/96, EuZW 1998, 167 bereits zu den Vorgängernormen Art. 5 und 189 EGV).
Die vom Kläger im Rahmen der Weihnachtsfeier 2015 bezogenen Leistungen wurden nicht für sein Unternehmen ausgeführt.
1) Der Unternehmer ist (bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen) zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für sein Unternehmen (§ 2 Abs. 1 UStG, Art. 168 f. i.V.m. Art. 9 Mehrwertsteuer-System-RL) und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (wirtschaftliche Tätigkeiten) zu verwenden beabsichtigt. Die Regelung über den Vorsteuerabzug erfasst alle wirtschaftlichen Tätigkeiten eines Steuerpflichtigen unabhängig von ihrem Zweck und ihrem Ergebnis, sofern diese Tätigkeiten selbst der Mehrwertsteuer unterliegen (EuGH, Urt. v. 13. März 2008, C-437/06, Securenta, Slg. 2008 I, 1597, DStR 2008, 615).
Besteht der direkte und unmittelbare Zusammenhang zu einzelnen Ausgangsumsätzen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit, die steuerpflichtig sind, kann der Unternehmer den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Die für den Leistungsbezug getätigten Aufwendungen gehören dann zu den Kostenelementen seiner zum Vorsteuerabzug berechtigenden Ausgangsumsätze (EuGH, Urt. v. 29. Oktober 2009, C-29/08, SKF, Slg. 2009 I, 10413, DStR 2009, 2311; BFH, Urt. v. 6. Mai 2010, V R 29/09, BStBl II 2010, 885).
Besteht kein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Ausgangsumsätzen, ist der Unternehmer (Steuerpflichtige) gleichwohl zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn die Kosten für die fraglichen Dienstleistungen zu seinen allgemeinen Aufwendungen gehören und - als solche - Bestandteile des Preises der von ihm gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen sind. Derartige Kosten hängen dann direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zusammen (EuGH, Urt. v. 29. Oktober 2009, C-29/08, SKF, Slg. 2009 I, 10413, DStR 2009, 2311; BFH, Urt. v. 6. Mai 2010, V R 29/09, BStBl II 2010, 885). Voraussetzung ist hierfür allerdings, dass diese Gesamttätigkeit zu zum Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätzen führt.
Soweit ein unmittelbarer Zusammenhang zu einem bestimmten Ausgangsumsatz besteht (sei dieser auch steuerfrei), darf ein daneben bestehender mittelbarer Zweck, beispielsweise die mittelbare Stärkung der zum Vorsteuerabzug berechtigenden wirtschaftlichen Gesamttätigkeit, nicht mehr berücksichtigt werden (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 15).
2) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze steht ein Bezug von Leistungen, die in unmittelbarem Zusammenhang mit der Erbringung von Ausgangsumsätzen nach § 3 Abs. 9a UStG stehen, nicht in direktem und unmittelbaren Zusammenhang zu einzelnen steuerpflichtigen Ausgangsumsätzen einer wirtschaftlichen Tätigkeit (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 17; Oelmaier in Sölch/Ringleb, UStG, Stand September 2019, § 15 UStG, Rn. 204 f.). Denn ein Bezug für die Verwendung für eine wirtschaftliche Tätigkeit kann begrifflich gerade nicht vorliegen, wenn die Dienstleistung für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals i.S.v. § 3 Abs. 9a UStG verwendet werden soll (Wäger, DStR 2011, 433; Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, 182. Lieferung 5/2019, § 15 Rn. 488; BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 20, Urt. v. 29. Januar 2014, XI R 4/12, BFHE 244, 131).
3) Betriebsveranstaltungen wie Weihnachtsfeiern sind nach der Rechtsprechung des BFH grundsätzlich eine Leistung für den privaten Bedarf des Personals. Die Verbesserung des Betriebsklimas genügt als nur mittelbar verfolgter Zweck nicht (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 38). Eine Leistung wird für den privaten Bedarf der Arbeitnehmer erbracht, wenn sie dem privaten Bedarf der Arbeitnehmer dient und nicht überwiegend durch das betriebliche Interesse des Arbeitgebers veranlasst ist (Wäger, DStR 2011, 433; Stadie, in: Rau/Dürrwächter, UStG, 182. Lieferung 5/2019, § 15 Rn. 490; Stadie, in: Stadie, UStG, 3. Auflage 2015, § 3 Rn. 180; Leonard in Bunjes, UStG, 18. Aufl. 2019, § 3 UStG Rn. 267). Soweit es sich bei den Leistungen des Steuerpflichtigen um die Abgabe von Mahlzeiten handelt, sind die Grundsätze der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs zu berücksichtigen (vgl. EuGH, Urt. vom 11. Dezember 2008, C-371/07, Danfoss und AstraZeneca, Slg. 2008, I-9549, DStRE 2009, 168, Rn. 57). Danach ist es grundsätzlich Sache des Arbeitnehmers für seine Mahlzeiten zu sorgen, sodass Dienstleistungen, die in der unentgeltlichen Abgabe von Mahlzeiten an Arbeitnehmer bestehen, unter normalen Umständen dem privaten Bedarf der Arbeitnehmer im Sinne der Mehrwertsteuersystem-Richtlinie dienen. Anders ist dies allenfalls zu beurteilen, wenn es die Erfordernisse der wirtschaftlichen Tätigkeit des Arbeitgebers unter besonderen Umständen gebieten; dies ist beispielsweise der Fall, wenn der Arbeitgeber die Bewirtung im Rahmen von Sitzungen mit aus verschiedenen Staaten angereisten Arbeitnehmern übernimmt, sich das Interesse des Unternehmens an der Bereitstellung von Speisen und Getränken für seine Arbeitnehmer im speziellen Rahmen von unternehmensinternen Sitzungen darin zeigt, dass er hierdurch in die Lage versetzt wird, diese Mahlzeiten rationell und effizient zu organisieren und zu kontrollieren, und dem Arbeitgeber hierdurch ermöglicht wird, Gründe für eine Unterbrechung der Sitzungen zu begrenzen, sodass die Bewirtung letztlich dem Arbeitgeber ermöglicht, die Kontinuität und den ordnungsgemäßen Ablauf der Sitzungen zu gewährleisten. Unter derartigen Umständen erfolgt die Gewährung von Mahlzeiten an Arbeitnehmer durch den Arbeitgeber nicht zur Befriedigung eines privaten Bedarfs der Arbeitnehmer, sondern zu Zwecken, die nicht unternehmensfremd sind, wobei der persönliche Vorteil, den die Arbeitnehmer daraus ziehen, gegenüber den Bedürfnissen des Unternehmens als nur untergeordnet erscheine. Dem folgt auch die Rechtsprechung des BFH (vgl. z.B. auch BFH, Beschl. v. 31. März 2010, V B 112/09, BFH/NV 2010, 1313).
Soweit aber nur von Aufmerksamkeiten i.S.d. § 3 Abs. 9a UStG auszugehen ist, ist die Frage, ob ein Vorsteuerabzug erfolgen kann, nach der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zu entscheiden. (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 39, Urt. v. 6. Mai 2010, V R 29/09, BStBl II 2010, 885 Rn. 22 auch zum Erfordernis der Aufwendungen als Bestandteil des Preises der gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen), so dass, wenn wie hier nur steuerpflichtige Ausgangsumsätze erbracht werden, der volle Vorsteuerabzug in Betracht kommt.
4) Hier liegt nach den genannten Grundsätzen in der Veranstaltung der Weihnachtsfeier für die Arbeitnehmer kein Leistungsbezug für das Unternehmen, sondern für den privaten Bedarf des Personals vor, der nicht lediglich als sog. Aufmerksamkeit einzuordnen ist.
Der Kläger hat bei Empfang der Leistung beabsichtigt, diese ausschließlich und unmittelbar für die Weihnachtsfeier 2015 und damit für den privaten Bedarf des Personals zu verwenden.
a) Der Kläger hat den Arbeitnehmern gegenüber, die an der Weihnachtsfeier teilnahmen, eine sonstige Leistung unentgeltlich erbracht.
Die Ermöglichung der Teilnahme an dem Kochevent einschließlich des Verzehrs der von den Teilnehmern selbst zubereiteten Speisen und der Getränke stellt eine einheitliche sonstige Leistung dar.
Diese Leistung hat der Kläger auch unentgeltlich erbracht. Es liegen keine Anhaltspunkte für einen tauschähnlichen Umsatz im Sinne von § 3 Abs. 12 Satz 2 UStG vor, bei dem die Arbeitsleistung des Arbeitnehmers durch Lohnzahlung und zusätzliche Sachzuwendungen vergütet wird. Vielmehr waren die Sachzuwendungen im Rahmen der Weihnachtsfeier unabhängig vom Umfang der durch die Arbeitnehmer zu erbringenden Arbeitsleistungen und unabhängig von dem hierfür bezogenen Lohn (vgl. BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 34).
b) Der Kläger hat die Leistung für den privaten Bedarf der Arbeitnehmer erbracht. Gemessen an dem unter II. 3) genannten Maßstab diente die Versorgung der Arbeitnehmer des Klägers mit Speisen und Getränken während der Weihnachtsfeier ihrem privaten Bedarf, denn besondere Umstände, die für einen engen Zusammenhang mit betrieblichen Bedürfnissen im Sinne der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs sprechen, sind für die Weihnachtsfeier des Klägers nicht ersichtlich. Für die übrigen Leistungen, die der Kläger seinen Arbeitnehmern im Rahmen der Weihnachtsfeier erbracht hat (insbesondere die Unterhaltung der Arbeitnehmer durch das Kochevent), gilt nichts Anderes.
c) Die Durchführung der Weihnachtsfeier stellt keine Aufmerksamkeit dar. Dies gilt sowohl unter Annahme der von der Klägerseite begehrten Fortführung der bisherigen Rechtsprechung (aa) als auch unter der von der Beklagtenseite angeführten Übertragung der einkommensteuerrechtlichen Neuregelung § 19 Abs. 1 Nr. 1a EStG in das Umsatzsteuerrecht (bb).
aa) Auch unter Anwendung der bisherigen Grundsätze der Rechtsprechung, wonach die sog. Kosten des äußeren Rahmens grundsätzlich nicht bei der Berechnung der Freigrenze/des Freibetrages einzubeziehen waren, liegen keine Aufmerksamkeiten vor.
(aaa) Der Begriff der Aufmerksamkeit ist gesetzlich nicht definiert. In Anlehnung an die Lohnsteuerrichtlinien (LStR 19.6) werden Aufmerksamkeiten angenommen, wenn Zuwendungen vorliegen, die nach ihrer Art und ihrem Wert Geschenken entsprechen, die im gesellschaftlichen Verkehr üblicherweise ausgetauscht werden und zu keiner ins Gewicht fallenden Bereicherung des Arbeitnehmers führen (Nieskens, in: Rau/Dürrwächter, UStG, 182. Lieferung 5/2019, § 3 Rn. 1545; UStAE Tz. 1.8 Abs. 3 Satz 1; BFH, Urteil vom 29. Januar 2014, XI R 4/12, BFHE 244, 131, Rn. 64).
(bbb) Für die Beurteilung von Betriebsveranstaltungen als Aufmerksamkeiten zogen Rechtsprechung und Literatur- jedenfalls bis zur Einfügung des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG zum 1. Januar 2015 - die vom Bundesfinanzhof entwickelten und von der Finanzverwaltung übernommenen Maßstäbe des Lohnsteuerrechts heran (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 40; UStAE Tz. 15.15, Abs. 2 Beispiel 3; Leonard, in: Bunjes, UStG, 18. Auflage 2019, § 3 Rn. 267; Wäger, DStR 2011, 433). Danach lag eine Aufmerksamkeit nur dann vor, wenn die Kosten der Betriebsveranstaltung 110 € pro Mitarbeiter nicht überstiegen (BFH, Urteil vom 12. Dezember 2012, VI R 79/10, BFHE 240, 44; Urt. v. 16. Mai 2013, VI R 94/10, BStBl II 2015, 186). Anhand der Wertgrenze wurde im Wege der Typisierung angenommen, dass bis zu einem Betrag von 110 € (brutto) von einer nicht ins Gewicht fallenden Bereicherung der Arbeitnehmer auszugehen sei (BFH, Urt. v. 16. November 2005, VI R 151/00, BStBl II 2006, 442). Eine einheitliche Wertgrenze war von der Rechtsprechung im Lohnsteuerrecht zur Wahrung einer aus Gründen der Steuergerechtigkeit gebotenen einheitlichen Rechtsanwendung definiert worden (BFH, Urt. v. 25. Mai 1992, VI R 85/90, BStBl II 1992, 655). Die Übertragung des lohnsteuerrechtlichen Kriteriums auf die Umsatzsteuer erfolgte ebenfalls zur Wahrung einer einheitlichen Rechtsanwendung (vgl. BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 40). Zur Bemessung des dem Arbeitnehmers zugewandten Vorteils waren nur die Kosten des Arbeitgebers heranzuziehen, die geeignet waren, beim Arbeitnehmer einen geldwerten Vorteil auszulösen, also solche, die der Arbeitnehmer unmittelbar konsumiert wie beispielsweise Speisen, Getränke und Musikdarbietungen (Urt. v. 16. Mai 2013, VI R 94/10, BStBl II 2015, 186 Rn. 20f.).
(ccc) Das Kochevent stellt sich insgesamt als einheitliche, von den Arbeitnehmern konsumierte, Leistung dar. Die hier für die Arbeitnehmer des Klägers veranstaltete Weihnachtsfeier stellt ein marktfähiges Gesamtpaket dar. Die Arbeitnehmer sind um den Erhalt der einheitlichen Leistung, der Teilnahme an dem Kochevent, bereichert. Sie konsumieren das gesamte Event, einschließlich der Besonderheit der Örtlichkeit und der Betreuung durch das Personal, insbesondere durch die Köche. Dies ergibt sich bereits daraus, dass - trotz des Vorhandenseins einer grundsätzlich geeigneten Küche im Unternehmen des Klägers - ein externer Veranstaltungsort gewählt wurde. Dies zeigt, dass dem Kläger daran gelegen war, für seine Arbeitnehmer ein besonderes Ambiente zu schaffen. Ein solches Kochevent stellt für die Arbeitnehmer einen einheitlichen konsumierbaren Wert dar, denn das "Kochevent" bildet seinen Wert gerade aus dem Zusammenspiel einer besonderen Örtlichkeit und dem gemeinsamen Zubereiten von Speisen und Getränken. Daher kann hier keine Abspaltung der Raumkosten vorgenommen werden. Dies würde in diesem Einzelfall eine rein künstliche Aufspaltung darstellen.
Bei einheitlicher Würdigung der Leistung überschritten die Aufwendungen pro Teilnehmer (145,77 €) die Grenze von 110 € und stellen mithin keine Aufmerksamkeit dar.
bb) Aber auch wenn man den Sachverhalt abweichend dahingehend würdigte, dass die Raum- und Personalkosten als Kosten des sog. äußeren Rahmens abtrennbar wären, hätte die Klage keinen Erfolg. Die lohnsteuerliche Neuregelung ist dahingehend auf den umsatzsteuerlichen Begriff der Aufmerksamkeit zu übertragen, dass an die Stelle des einkommensteuerlichen Freibetrages des § 19 Abs. 1 Nr. 1a EStG eine umsatzsteuerrechtliche Freigrenze tritt, welche hier überschritten wird.
(aaa) Mit dem Zollkodexanpassungsgesetz vom 22. Dezember 2014 (BGBl. I 2014, 2417) wurde zum 1. Januar 2015 eine gesetzliche Regelung für die einkommensteuerliche Behandlung von Betriebsveranstaltungen geschaffen. Danach sind Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Betriebsveranstaltungen steuerfrei, soweit sie 110 € je Betriebsveranstaltung und Arbeitnehmer nicht übersteigen, wobei die Steuerbefreiung auf zwei Betriebsveranstaltungen pro Jahr beschränkt ist, § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG. Ein wesentlicher Unterschied zur vorherigen Rechtsprechung liegt darin, dass die gesetzliche Regelung einen Freibetrag ("soweit") und keine Freigrenze enthält. Außerdem regelt § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1a EStG ausdrücklich, welche Kosten in die Bewertung der Zuwendung einzubeziehen sind und erfasst dabei auch die sog. Kosten des äußeren Rahmens.
(bbb) Die Regelung in § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG ist auf den umsatzsteuerlichen Begriff der Aufmerksamkeit mit der Maßgabe zu übertragen, dass umsatzsteuerlich an die Stelle des Freibetrags eine Freigrenze tritt.
Der vollständigen Übertragung der Regelung des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG auf den Begriff der Aufmerksamkeit steht der Wortlaut des § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG entgegen, denn die Ausnahme der Aufmerksamkeiten wird mit der Subjunktion "sofern" und nicht "soweit" eingeleitet, so dass eine Freibetragsregelung nicht erfasst ist. Eine solche wäre dem Umsatzsteuerrecht auch fremd.
Für eine modifizierte Anwendung der einkommensteuerlichen Regelung, das heißt der Anwendung der 110 €-Schwelle als Freigrenze für die im Übrigen nach Maßgabe des § 19 Abs. 1 Nr. 1a EStG zu erfassenden Aufwendungen, spricht - wie für die frühere Anwendung der Rechtsprechung des BFH zum Lohnsteuerrecht - die Wahrung einer einheitlichen Rechtsanwendung (vgl. BFH, Urteil vom 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 40).
Eine Freigrenze in dieser Höhe ist mit Wortlaut sowie Sinn und Zweck des § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG zu vereinbaren. Der Begriff "Aufmerksamkeiten" legt nahe, dass die erfassten Zuwendungen des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer sowohl absolut als auch im Vergleich zum Gehalt als gering anzusehen sein müssen. Eine Freigrenze von 110 € pro Arbeitnehmer und Betriebsveranstaltung für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen im Jahr erscheint sowohl absolut als auch relativ gering, wenn man berücksichtigt, dass der durchschnittliche Bruttolohn in Deutschland im Jahr 2015 3.123 € betrug (Angabe des statistischen Bundesamts, abrufbar unter: https://www.destatis.de/GPStatistik/servlets/MCRFileNodeServlet/DEHeft_derivate_00021757/2160230157004.pdf, zuletzt abgerufen am 9. Oktober 2019). Angesichts der im Gesetzgebungsverfahren zu § 19 Abs. 1 Nr. 1a EStG vorgenommenen gesetzgeberischen Wertung eines insoweit angemessenen Betrages von 110 € (vgl. insofern zunächst den Gesetzesentwurf der Bundesregierung, der angesichts der gestiegenen Kosten die Anhebung der Freigrenze auf 150 € vorschlug, Bt-Drs. 18/3017, 47 und die Beschlussempfehlung des Finanzausschusses, Bt-Drs. 18/3441, 32, 57 eines Freibetrags von 110 €) hält der Senat eine Freigrenze von 110 € für angemessen.
Für die Übertragung der in § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG verankerten Vorschriften zur Ermittlung des Werts der Zuwendungen spricht die Wahrung einer einheitlichen Rechtsanwendung, insbesondere der Gleichlauf der Regelungen im Einkommen- und Umsatzsteuerrecht.
Die Einbeziehung der Kosten des äußeren Rahmens ist auch mit dem Wortlaut sowie Sinn und Zweck des § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG und der Systematik des Umsatzsteuerrechts vereinbar.
Der Wortlaut der Norm ist offen, er spricht weder für noch gegen die Einbeziehung der Kosten des äußeren Rahmens. Sinn und Zweck der Norm ist die Gleichbehandlung von Unternehmern und Endverbrauchern (BFH, Urt. v. 9. Dezember 2010, V R 17/10, BStBl II 2012, 53, Rn. 21). Um diesen Zweck zu erreichen, ist der Begriff der Aufmerksamkeit, der eine Ausnahme regelt, möglichst eng auszulegen. Das spricht für die Einbeziehung der Kosten des äußeren Rahmens in die Berechnung der 110 €-Grenze. Zudem bestimmt § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 UStG die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer im Falle des § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG. Sie knüpft an die dem Unternehmer entstandenen Ausgaben an, so dass auch diese systematische Auslegung für die Einbeziehung aller Kosten in die Berechnung der 110 €-Grenze spricht.
(ccc) Bei entsprechender Anwendung der Regelung des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG ergibt sich für die klägerische Weihnachtsfeier eine Überschreitung der Freigrenze von 110 €.
Die Kosten für die Weihnachtsfeier betrugen 4.664,68 € (brutto). Nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a EStG sind sowohl die Kosten für den äußeren Rahmen als auch die Umsatzsteuer bei der Ermittlung der 110 €-Grenze zu berücksichtigen.
Für die Weihnachtsfeier des Klägers hatten sich 32 Personen angemeldet, tatsächlich erschienen 31. Die Kosten pro Person betrugen folglich 145,74 € beziehungsweise 150,44 €, je nachdem ob man die Kosten auf die angemeldeten oder tatsächlich teilnehmenden Personen aufteilt. Daher kann dahinstehen, ob für die Ermittlung der 110 €-Grenze die Zahl der angemeldeten oder der teilnehmenden Personen maßgeblich ist (vgl. zum Einkommensteuerrecht FG Köln, Urteil vom 27. Juni 2018, 3 K 870/17, DStR 2018, 2199 m.w.N.; Revision eingelegt, Az. des BFH VI R 31/18).
III.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision wird mangels Zulassungsgrund i.S.d. § 115 Abs. 2 FGO nicht zugelassen.
