06.09.2007 · IWW-Abrufnummer 072864

Bundesfinanzhof: Urteil vom 18.04.2007 – XI R 60/04

Wird der zum Betriebsvermögen gehörende PKW eines selbständig tätigen Arztes während des privat veranlassten Besuchs eines Weihnachtsmarkts auf einem Parkplatz abgestellt und dort gestohlen, ist der Vermögensverlust der privaten Nutzung zuzurechnen und nicht gewinnmindernd zu berücksichtigen.

Gründe:

I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist selbständiger Arzt. In seinem Betriebsvermögen befand sich ein PKW, der ihm während eines Besuchs des Weihnachtsmarkts in L am 17. Dezember 1995 gestohlen und nicht wiedergefunden wurde. Die Kaskoversicherung war wegen Verletzung einer Obliegenheitsverpflichtung des Klägers von der Regulierung des Schadens befreit. Zum 31. Dezember 1995 belief sich der Restbuchwert auf 44 761 DM.

Gegen den nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) geänderten Einkommensteuerbescheid 1995 vom 28. März 2000 legte der Kläger Einspruch ein. Er beantragte die Minderung des Gewinns aus selbständiger Tätigkeit um den Restbuchwert des entwendeten Fahrzeugs, weil das Fahrzeug im Zeitpunkt des Ausscheidens Betriebsvermögen gewesen sei. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) wies den Einspruch zurück.

Mit seiner Klage trug der Kläger vor, die Fahrt selbst sei betrieblich veranlasst gewesen, da er aus beruflichen Gründen einen Kollegen in X habe besuchen wollen. Da er früh angereist sei, habe er die Zeit für einen "Abstecher" genutzt, um mit seiner Frau einen Weihnachtsmarkt zu besuchen. Das Fahrzeug sei gegen seinen Willen aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden, zum Zeitpunkt des Diebstahls fehle es auch an einer konkreten Nutzungshandlung durch ihn. Das einzig brauchbare Kriterium für die Zuordnung des Wertverlustes sei die Betriebsvermögenseigenschaft des Fahrzeugs.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2005, 24). Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) mindere ein Vermögensverlust an einem betrieblichen Fahrzeug anlässlich einer Privatfahrt nicht den Betriebsgewinn. Die private Nutzung des Fahrzeugs umfasse den Umweg in seiner Gesamtheit.

Mit seiner Revision verfolgt der Kläger sein Klagevorbringen weiter. Es fehle an einer Entnahmehandlung und einem Entnahmewillen. Das FG habe die Rechtsprechung des BFH fehlinterpretiert. Der Diebstahl eines betrieblichen Wirtschaftsgutes stelle einen Fall höherer Gewalt dar, bei dem die Zugehörigkeit des verschwundenen Wirtschaftsgutes zum Betriebs- oder Privatvermögen das Veranlassungsprinzip überlagere und letztendlich die allein ausschlaggebende Bedeutung erlange. Unerheblich sei, ob das Fahrzeug zuvor betrieblich oder privat genutzt worden sei bzw. später genutzt werden sollte. Während des Parkens finde keine Nutzungsentnahme statt und die Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen werde nicht unterbrochen.

Der Kläger beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und den Einkommensteueränderungsbescheid 1995 vom 8. Januar 2004 dahingehend zu ändern, dass bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit weitere Betriebsausgaben in Höhe von 44 761 DM angesetzt werden und die Einkommensteuer entsprechend herabgesetzt wird.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Die Rechtsprechung des BFH zu den sog. Unfallfällen sei auf Diebstahlsfälle übertragbar. Zutreffend habe dabei das FG auf den privat veranlassten Umweg in seiner Gesamtheit abgestellt, der Vorgang des Parkens verklammere die einzelnen Fahrtabschnitte zu einem einheitlichen Lebenssachverhalt.

II. Die Revision ist unbegründet und zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Zutreffend hat das FG den Antrag des Klägers, weitere Betriebsausgaben in Höhe von 44 761 DM anzuerkennen, abgelehnt.

1. Gemäß § 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sind Betriebsausgaben solche Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Aufwendungen im Sinne dieser Vorschrift müssen nicht willentlich getätigt werden. Auch Wertabgaben, die den Steuerpflichtigen unfreiwillig treffen, sog. "Zwangsaufwendungen", können Betriebsausgaben sein (BFH-Urteile vom 22. Oktober 1991 VIII R 64/86, BFH/NV 1992, 449; vom 16. November 2005 X R 48/03, BFH/NV 2006, 534). Entscheidend für die steuerliche Beurteilung ist, in welchem Veranlassungszusammenhang der Verlust eingetreten ist (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 28. November 1977 GrS 2-3/77, BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105).

a) Kosten eines Kraftfahrzeugunfalls teilen grundsätzlich das rechtliche Schicksal der Fahrtkosten (BFH-Urteile vom 6. April 1984 VI R 103/79, BFHE 141, 35, BStBl II 1984, 434; vom 4. Juli 1986 VI R 227/83, BFHE 147, 161, BStBl II 1986, 771; vom 13. März 1996 VI R 94/95, BFHE 180, 138, BStBl II 1996, 375). Wird die normale (verkehrsgünstigste) Fahrtroute einer betrieblich veranlassten Fahrt verlassen, kommt es darauf an, ob der Umweg beruflich veranlasst war (vgl. BFH-Urteile vom 11. Oktober 1984 VI R 48/81, BFHE 142, 137, BStBl II 1985, 10, m.w.N.; vom 14. November 1986 VI R 79/83, BFHE 148, 310, BStBl II 1987, 275; vom 22. März 1990 IV R 353/84, BFH/NV 1991, 512). War er dies nicht, so wird eine durch den Betrieb oder das Arbeitsverhältnis zunächst gegebene Veranlassung vorübergehend oder ganz aufgehoben, also unterbrochen oder gelöst (BFH-Beschluss in BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105).

Die berufliche Veranlassung des Umwegs ist nach den Grundsätzen zu beurteilen, die der Große Senat des BFH für die Abgrenzung beruflicher Fahrten bei privater Mitveranlassung aufgestellt hat. Danach hängt die Anerkennung als beruflich veranlasst davon ab, ob die Förderung des Berufs bei weitem überwiegt und Umstände der Lebensführung ganz in den Hintergrund treten. Dies ist nach subjektiven und objektiven Gesichtspunkten zu beurteilen, insbesondere nach den beruflichen Zielvorstellungen des Steuerpflichtigen. Ob eine Unfallfahrt betrieblich oder beruflich veranlasst ist, hängt danach weitgehend von den Umständen des Einzelfalls ab (BFH-Beschluss in BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105; BFH-Urteile in BFHE 142, 137, BStBl II 1985, 10; vom 11. Juli 1980 VI R 55/79, BFHE 131, 67, BStBl II 1980, 655).

b) Entsprechendes gilt grundsätzlich, soweit der Verlust eines Wirtschaftsgutes auf einem Diebstahl beruht. Die Zugehörigkeit des entwendeten Wirtschaftsgutes zum Betriebsvermögen indiziert noch nicht die betriebliche Veranlassung des Verlustes. Erforderlich ist --wie stets--, dass der Verlust so gut wie ausschließlich betrieblich und nicht wesentlich durch den Steuerpflichtigen privat (mit-)veranlasst ist (BFH-Urteil vom 9. Dezember 2003 VI R 185/97, BFHE 204, 466, BStBl II 2004, 491). Maßgeblich dafür, ob ein solcher Zusammenhang besteht, ist zum einen die --wertende-- Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen "auslösenden Moments", zum anderen die Zuweisung dieses maßgeblichen Bestimmungsgrundes zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, BStBl II 1990, 817, unter C.II.2.b bb der Gründe).

c) Wird ein privater PKW auf einer mehrtägigen Dienstreise entwendet, so rechtfertigt deren berufliche Veranlassung die Zurechnung des Diebstahls zur Berufssphäre auch dann, wenn sich der Diebstahl während einer Übernachtung ereignet hat (BFH-Urteil vom 25. Mai 1992 VI R 171/88, BFHE 168, 542, BStBl II 1993, 44). Der berufliche Einsatz des PKW dauert --von evtl. Unterbrechungen durch entsprechend zu wertende private Umwegfahrten etc. abgesehen-- bis zur Beendigung der Dienstreise fort. Die Dienstreise schließt die notwendig werdenden Übernachtungen ein. Das Parken des für die Dienstreise verwendeten PKW während der Nacht ist der beruflichen Sphäre ebenso zuzurechnen, wie die Kosten der Übernachtung bei einer mehrtägigen Dienstreise beruflich veranlasst sind. Ob das den Schaden herbeiführende außergewöhnliche Ereignis während der Fahrt als Verkehrsunfall (BFH-Beschluss in BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105; BFH-Urteil vom 9. November 1979 VI R 156/77, BFHE 129, 143, BStBl II 1980, 71) oder während des Parkens des PKW eintritt, und ob der geparkte PKW nur beschädigt oder entwendet wird, ist insoweit unerheblich (BFH-Urteil in BFHE 168, 542, BStBl II 1993, 44).

d) Eine berufliche Veranlassung kann auch gegeben sein, wenn das entwendete Fahrzeug eines Arbeitnehmers nahezu ausschließlich beruflich genutzt und vor der eigenen Wohnung abgestellt wurde. Bei einer nahezu ausschließlich beruflichen Nutzung ist auch das Abstellen des PKW vor der eigenen Wohnung nicht privat veranlasst, weil die als steuerrechtlich bedeutungslos zu wertende ganz geringfügige Nutzung zu privaten Zwecken bei der gebotenen typisierenden Beurteilung außer Betracht bleiben muss (BFH-Urteil vom 29. April 1983 VI R 139/80, BFHE 138, 441, BStBl II 1983, 586). Das Abstellen des PKW über Nacht vor der eigenen Wohnung ist von der fast ausschließlich beruflichen Nutzung mit umfasst. Etwas anderes gilt allerdings, wenn das Schadensereignis ausnahmsweise dem privaten Bereich zuzuordnen ist, dann sind die Aufwendungen gemäß § 12 Nr. 1 EStG nicht abziehbar.

2. Nach diesen Grundsätzen ist die Revision unbegründet.

a) Nach den unangefochtenen Tatsachenfeststellungen des FG ist der Kläger nicht auf direktem Weg nach X gefahren, sondern hat aus ausschließlich privaten Gründen einen Umweg über L genommen, um den dortigen Weihnachtsmarkt zu besuchen. Es bedarf keiner Prüfung, von wo aus die betrieblich veranlasste Reise nach X durch den privaten Umweg über L unterbrochen wurde. Denn jedenfalls der Aufenthalt des Klägers in L zählt zum Bereich seiner privaten Lebensführung. Die hierfür angefallenen Aufwendungen dürfen gemäß § 12 Nr. 1 EStG nicht bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit abgezogen werden. Das gilt sowohl für die Fahrtkosten als auch bspw. für die durch das Parken verursachten Kosten. Der private Besuch des Markts war nur möglich, nachdem der Kläger seinen PKW geparkt hatte; die privaten Zielvorstellungen des Klägers umfassten das Parken des PKW ebenso wie den Besuch des Markts (BFH-Urteile in BFHE 142, 137, BStBl II 1985, 10; in BFHE 131, 67, BStBl II 1980, 655; Söhn, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 4 Rz E 763, 765). Es kann daher auch dahingestellt bleiben, ob die Reise, wenn sie vom Kläger fortgesetzt worden wäre, bereits ab der Abfahrt in L oder erst ab Wiedererreichen der normalen (verkehrsgünstigsten) Fahrtroute wieder betrieblich veranlasst gewesen wäre.

b) Ein Abzug kommt auch nicht deswegen in Betracht, weil das entwendete Fahrzeug zum Betriebsvermögen gehörte.

Der Diebstahl als das den Verlust verursachende "auslösende Moment" verhält sich zu der privaten bzw. betrieblichen Sphäre des Steuerpflichtigen neutral (BFH-Urteil in BFHE 204, 466, BStBl II 2004, 491). Er stünde damit einem Abzug des Restbuchwertes als Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung nach § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG 1995 nicht entgegen.

Gegen eine Zuweisung des eingetretenen Verlustes zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre spricht indes, dass die Aufwendungen auf dem ausschließlich privat veranlassten Marktbesuch einschließlich des dafür notwendigen Abstellens des Fahrzeugs und damit auf der Lebensführung des Steuerpflichtigen zuzurechnenden Umständen beruhen. Das "auslösende Moment" ereignete sich demnach während der privaten Nutzung des betrieblichen Wirtschaftsgutes, dessen betriebliche Zweckbestimmung zu diesem Zeitpunkt unterbrochen war (BFH-Beschluss in BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105).

c) Der Senat sieht keine Gründe dafür, den Streitfall insoweit anders zu behandeln, als wenn das Fahrzeug auf dem Parkplatz oder während der privat veranlassten Fahrt beschädigt worden wäre. Auch dann wäre die außergewöhnliche Abnutzung an dem nach wie vor zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgut eingetreten. Gleichwohl können während einer Privatfahrt entstandene Unfallaufwendungen an einem betrieblichen PKW nach der Rechtsprechung des BFH nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden (BFH-Urteil in BFH/NV 1991, 512). Für diese --wertende-- Beurteilung spricht zudem die Rechtsprechung zu dem Fall, dass ein privater PKW während einer Dienstreise entwendet wird (BFH-Urteil in BFHE 168, 542, BStBl II 1993, 44). Wenn der BFH hier Werbungskosten annimmt, obwohl der PKW zum Privatvermögen gehört, ergäbe sich ein Wertungswiderspruch, wenn bei einem Diebstahl eines betrieblichen PKW während einer privat veranlassten (Umweg-)Fahrt allein wegen der Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen Betriebsausgaben angenommen würden.

Der Senat weicht mit seiner Entscheidung nicht von der Rechtsprechung anderer Senate des BFH ab. Der IV. und der X. Senat haben auf Anfrage des erkennenden Senats erklärt, gegen die Entscheidung bestünden keine Bedenken. Der IV. Senat hat darauf hingewiesen, dass er es in seinem Urteil vom 20. November 2003 IV R 31/02 (BFHE 204, 166, BStBl II 2006, 7) für möglich gehalten habe, das Abstellen des betrieblich genutzten Fahrzeugs am Urlaubsort in den Bereich der privaten Nutzungen einzubeziehen; hiermit lasse sich das Abstellen des PKW zum Zwecke des privaten Besuchs eines Weihnachtsmarkts im Rahmen einer ansonsten beruflich veranlassten Fahrt vergleichen.

d) Der Streitfall gibt keine Veranlassung, zu der Frage Stellung zu nehmen, wie über Einnahmen aus einer Versicherungsleistung oder einer Schadensersatzforderung zu entscheiden wäre (vgl. BFH-Urteil vom 24. Mai 1989 I R 213/85, BFHE 157, 521, BStBl II 1990, 8, und BFH-Beschluss vom 23. Januar 2001 VIII R 48/98, BFHE 194, 383, BStBl II 2001, 395).