08.01.2010

Finanzgericht Thüringen: Urteil vom 11.07.2002 – II 430/02

1. Bei der im Sachwertverfahren zu erfolgenden Schätzung des gemeinen Werts von im Beitrittsgebiet gelegenen Gewerbegrundstücken auf den 1.1.1935 ist in der Regel auf die in den gleich lautenden Ländererlassen vom 21.5.1993 (BStBl 1993 I S. 467) vorgesehene Ermittlung des gemeinen Werts von bebauten Grundstücken auf Grundlage des Bodenwerts, des Gebäudewerts und ggf. des Werts der Außenanlagen durch Wertrückrechnung der durchschnittlichen Herstellungskosten auf den 1.1.1935 zurückzugreifen. Allein die erhebliche Abweichung der tatsächlichen Herstellungskosten vom Durchschnittswert rechtfertigt nicht den Ansatz eines niedrigeren Werts. Abweichungen bei der Vergleichbarkeit ist durch den Ansatz eines abweichenden Durchschnittswerts Rechnung zu tragen (Anschluss an BFH-Urteil vom 28.10.1998 II R 37/97, BStBl II 1999, 51).

2. Die sich durch die Anwendung unterschiedlicher Bewertungsverfahren in den alten und neuen Bundesländern ergebende Ungleichbehandlung vergleichbarer Sachverhalte ist für einen – trotz des gegenwärtigen Stillstandes des Gesetzgebungsverfahrens zur Rechtsangleichung – noch nicht abgelaufenen Übergangszeitraum verfassungsrechtlich unbedenklich.

Im Namen des Volkes

Urteil

In dem Rechtsstreit

wegen Einheitswertbescheid auf den 1. Januar 1999

hat der II. Senat des Thüringer Finanzgerichts auf Grund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 11. Juli 2002 für Recht erkannt:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist die Bewertung einer Gewerbehalle in den neuen Bundesländern.

Der Kläger errichtete in den neuen Bundesländern eine Vielzahl von Gewerbezentren, die er verpachtete. Im Streitfall erwarb er in 1996 in der Gemarkung L in J ein noch zu vermessendes 4519 m² großes Grundstück. Dort ließ er ein Gebäude errichten, in welchem ein Fachmarkt betrieben wird. Das Gebäude besteht aus einer Halle mit ca. 9003 m³ umbauten Raum (58,90 m Länge × 23,70 m Breite × 6,45 m Höhe). In dieser befinden sich ein Selbstbedienungsverkaufs-, eine Bedienungsverkaufs- und Ausstellungs-, sowie – vom übrigen Teil durch Abmauerung abgetrennt -eine Montage- und Werkstattfläche zur Sofortmontage und Wartung von Kraftfahrzeugen. Zusätzlich befindet sich noch ein Container mit den Abmessungen 10,50 m Länge × 3,50 m Breite und 2,50 m Höhe auf dem Gelände. Hinsichtlich der übrigen baulichen Gegebenheiten und Ausstattungen der Bewertungsobjekte zum Feststellungszeitpunkt wird auf die Bewertungsakten Bezug genommen.

Nach Fertigstellung der Gebäude führte das Finanzamt mit Bescheid vom 25. Juni 1998 eine Nachfeststellung auf den 1. Januar 1998 durch. Den Einheitswert für das Geschäftsgrundstück stellte es dabei mit 105.500 DM fest. Für den Bodenwert bildete der Beklagte einen Durchschnittswert in Höhe von 2,60 DM/m² entsprechend den Anteilen des Grundstücks am Vorder- und Hinterland (3.280 m² Zone I a 3,– DM/m² und 1.239 m² Zone II a 1,50 DM/ m²). Für das Gebäude legte er ausgehend von der Nutzung für die Ladenflächen einen Raummeterpreis von 17 DM/m³, für die Werkstatt einen Raummeterpreis von 7,20 DM/m³ incl. eines Abschlags von 20 v. H. wegen der Raumhöhe (Erlass vom 20. Mai 1996 Bundessteuerblatt – BStBl – I 1996, 1118) und für den Container einen Raummeterpreis von 6 DM/m³ der Bewertung zugrunde. Die Raummeterpreise leitete der Beklagte aus den gleichlautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der neuen Bundesländer für die betreffenden Gebäudearten ab. Hinsichtlich der einzelnen (Punkt-)Werte wird auf den Bescheid nebst Anlagen Bezug genommen (Blatt 51 bis 57 der Bewertungsakte. Den Wert der Außenanlagen berücksichtigte der Beklagte pauschal mit 4 v. H. des Gebäudewerts (Punkt 4.3 des Erlasses vom 21. Mai 1993 BStBl I 1993, 467). Da der Bescheid bestandskräftig wurde, stellte der Kläger den Antrag auf fehlerbeseitigende Wertfortschreibung auf den 1. Januar 1998. Sein Einspruch blieb erfolglos. Die hiergegen gerichtete Klage hat er zurückgenommen.

Zugleich stellte er einen Antrag auf fehlerbeseitigende Wertfortschreibung auf den 1. Januar 1999. Dem kam der Beklagte hinsichtlich des angesetzten Bodenwertes nach. Den Bodenwert reduzierte es auf 1,72 DM/m² (3.280 m² Zone I a 2,– DM/m² und 1.239 m² Zone II a 1 DM/m²). Ferner gewährte er für den Werkstattteil des Gebäudes nunmehr nach der Neufassung von Tz. 4.2.2.3 der gleichlautenden Erlasse betreffend die Bewertung von Fabrikgrundstücken einen Höhenabschlag von 30 v. H. (6.466 m³ × 6,30 DM/m³ (9 DM – 30 v. H.).

Sein gegen den Ansatz der Gebäudenormalherstellungskosten von 17 DM/m³ gerichteter Einspruch bleib erfolglos.

Gegen die Einspruchsentscheidung vom 18. März 2002 hat der Kläger am 19. April 2002 Klage erhoben, die er im Wesentlichen damit begründet, das Thüringer Finanzgericht habe mit rechtskräftigem Urteil (II 273/99) für ein vergleichbares Gebäude einen Gebäudenormalherstellungskosten in Höhe von 12 DM/m³ umbauten Raums angesetzt.

Der Kläger beantragt,

den Einheitswertbescheid auf den 1. Januar 1999 vom 12. Oktober 2000, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. März 2002 dahingehend zu ändern, dass der Gebäudewert für die Verkaufs- und Ausstellungsfläche (Gebäudeteil 100) auf 30.444 DM reduziert (2.537m³ × 12 = 30.444 DM) und der Einheitswert auf 82.300 DM festgesetzt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung bezieht er sich auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

Gründe

Die zulässige Klage ist unbegründet. Der vom Beklagten im Wege der fehlerbeseitigenden Wertfortschreibung auf den 1. Januar 1999 festgesetzte Einheitswert im Bescheid vom 12. Oktober 2000 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten, § 101 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

1. Nach § 129 Abs. 1 Bewertungsgesetz (BewG) gelten für die wirtschaftlichen Einheiten des Grundvermögens im Beitrittsgebiet die festgestellten und noch festzustellenden Einheitswerte nach den Wertverhältnissen zum 1. Januar 1935 weiter. Nach Abs. 2 dieser Vorschrift werden – vorbehaltlich der §§ 129a – 130 BewG – für die Ermittlung der Einheitswerte 1935 statt der §§ 27, 64 – 68 BewG im Einzelnen genannte Bestimmungen des Bewertungsgesetzes der DDR (BewG-DDR) und der Durchführungsverordnung zum Reichsbewertungsgesetz (RBewDV) weiter angewandt. Danach sind Geschäftsgrundstücke (vgl. § 32 Abs. 1 Nr. 2 RBewDV) anders als Mietwohngrundstücke und gemischtgenutzte Grundstücke nicht mit einem vielfachen der Jahresrohmiete (vgl. § 34 RBewDV), sondern mit dem gemeinen Wert und damit im Sachwertverfahren zu bewerten (vgl. § 33 Abs. 2 Satz 1 RBewDV).

Gegen die unterschiedlichen Bewertungsmethoden bestehen in verfassungsrechtlicher Hinsicht keine Bedenken (vgl. Urteil des BVerfG vom 10. Februar 1987 1 BvL 18/81, 1 BvL 20/82, Sammlung der Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts – BverfGE – 74, 182, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1987, 240). Mit der Zweigleisigkeit des Bewertungsverfahrens soll gerade dem Gleichheitsgebot des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) entsprochen werden, da die Anwendung eines nur für eine Grundstücksgruppe zutreffenden Verfahrens auch auf die andere Gruppe die Gleichmäßigkeit der Besteuerung eher in Frage stellen würde als die gesonderte Anwendung eines nur die jeweilige Grundstücksgruppe zutreffenden Verfahrens (vgl. BFH-Beschluss vom 25. März 1992 II B 107/91, BFH/NV 1992, 795, 796). Entgegen dem Vortrag des Klägers kann der Beschluss des BVerfG vom 22. Juni 1995 nicht dahingehend verstanden werden, dass die Bewertung des Grundvermögens nunmehr grundsätzlich im Ertragswertverfahren erfolgen müsse. Die darin gemachte Aussage gibt er außerhalb des Kontextes wieder. Denn der Text des Beschlusses bezieht sich erkennbar auf die Darstellung der im Bewertungsgesetz vorgesehenen Bewertungsmethoden mit ihrer Wirkung auf die Bemessungsgrundlage für die Vermögensteuer (vgl. Beschluss vom 22. Juni 1995 2 BvR 37/91, BVerfGE 93, 121 (143)).

2. Im Streitfall hat der Beklagte die ihm durch das BewG, der RBewDV und die gleich lautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden in den neuen Bundesländern vorgegebenen Rechtsgrundlagen beachtet (Gemeinsame Erlasse der obersten Finanzbehörden betreffend die Bewertung von Gewerbegrundstücken vom 21. Mai 1993 – BStBl. I 1993, 467 – i. V. m. der Änderung der Abschlagsregelung bei Hallenbauten vom 20. Mai 1996 – BStBl I 1996, 1118 – und betreffend die Bewertung von Geschäftsgrundstücken und sonstig bebaute Grundstücke vom 21. Juli 1994 – BStBl I 1994, 481 –). Die vom Beklagten dem Bescheid zu Grunde gelegten Wertansätze begegnen keinen rechtlichen Bedenken. Insbesondere können sie wegen des Gebots der Gleichmäßigkeit der Besteuerung nicht in der vom Kläger auch in anderen Verfahren beantragten indexierten Form ermittelt werden. Denn das Sachwertverfahren wird vom gemeinen Wert bestimmt. Den gemeinen Wert beschreibt § 10 Abs. 1 BewG-DDR, der mit § 9 Abs. 2 BewG vergleichbar ist, als den Preis, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen wäre, wobei alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen und ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse nicht zu berücksichtigen sind (vgl. Bundesfinanzhof -BFH- Urteil vom 28. Oktober 1998 II R 27/97, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1999, 51). § 3a RBewDV bestimmt hinsichtlich der maßgeblichen Wertverhältnisse, dass bei Nachfeststellungen der Einheitswerte für Grundbesitz der tatsächliche Zustand des Grundbesitzes (Bestand, bauliche Verhältnisse usw.) vom Nachfeststellungszeitpunkt und die Wertverhältnisse vom 1. Januar 1935 zu Grunde zu legen sind.

a) Danach muss die Wertermittlung nach den allgemeinen Grundsätzen erfolgen, nach denen der am freien Markt erzielbare Einzelveräußerungspreis entweder aus stichtagsnahen Verkäufen gleicher oder gleichartiger Wirtschaftsgüter abzuleiten oder -mangels aussagekräftiger Kaufpreise- durch Schätzung nach § 162 Abs. 1 AO zu ermitteln ist (vgl. BFH-Urteil vom 29. April 1987 X R 2/80, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFHE- 150, 453, BStBl II 1987, 769, 771; vgl. Viskorf/Glier/Knobel, Bewertungsgesetz, 4. Auflage 1998, § 9 Rdnr. 6 ff.). Im Streitfall verbleibt danach nur die Schätzung des gemeinen Werts, denn Verkäufe auf den Stichtag 1. Januar 1935 liegen nicht vor. Dabei darf nach der Rechtsprechung des BFH der gemeine Wert eines Gebäudes nicht durch Rückrechnung der tatsächlichen Gebäudeherstellungskosten auf den Stichtag 1. Januar 1935 ermittelt werden. Diese sind als Schätzungsgrundlage ungeeignet. Denn die Höhe der tatsächlichen Herstellungskosten eines Gebäudes lässt keinen sicheren Rückschluss auf den im gewöhnlichen Geschäftsverkehr zu erzielenden Veräußerungspreis (gemeiner Wert) zu. Auf die im Allgemeinen erzielbaren Veräußerungspreise nach Größe und Ausstattung vergleichbarer Gebäude hat es keinen Einfluss, ob diese im Einzelfall zu besonders günstigen oder außergewöhnlich hohen Kosten hergestellt wurden. Nach der Definition des § 10 Abs. 1 BewG DDR (= § 9 BewG) kommt es nur darauf an, welcher Veräußerungspreis für ein Gebäude allgemein zu erzielen ist. Unerheblich ist danach, zu welchem Preis ein bestimmter Grundstückseigentümer im Hinblick auf die Höhe seiner Herstellungskosten bereit bzw. möglicherweise wirtschaftlich in der Lage gewesen wäre, das Grundstück mit Gebäude abzugeben. Denn nach Satz 2 der Vorschrift bleiben solche persönlichen Verhältnisse unberücksichtigt. So hat bereits der Reichsfinanzhof (RFH) die Ermittlung des gemeinen Werts auf der Grundlage der Summe von Grundstückswert und Gestehungskosten als ungeeignetes Verfahren bezeichnet und im Einzelfall konkret entstandene Herstellungskosten nur hilfsweise als Anhaltspunkt für eine Schätzung des gemeinen Werts in solchen Fällen zugelassen, in denen andere geeignete Schätzungsgrundlagen nicht zur Verfügung standen (vgl. Urteil des RFH vom 22. November 1934 III A 247/33, RStBl 1935, 107, 108). Nach Auffassung des Bundesfinanzhofs, der sich der Senat anschließt, ist deshalb auf die in den gleich lautenden Ländererlassen vorgesehene Ermittlung des gemeinen Werts von bebauten Grundstücken auf Grundlage des Bodenwerts, des Gebäudewerts und ggfls. des Werts der Außenanlagen durch Wertrückrechnung der durchschnittlichen Herstellungskosten auf den 1. Januar 1935 zurückzugreifen. Denn mit den Erlassen stehen geeignete Schätzungsgrundlagen in Form durchschnittlicher Herstellungskosten für vergleichbare Objekte – ohne die Berücksichtigung ungewöhnlicher oder persönlicher Verhältnisse – zur Verfügung. Deren Anwendbarkeit erfordert jedoch eine ausreichende Vergleichbarkeit des konkret zu bewertenden Gebäudes mit denjenigen Objekten, deren Herstellungskosten exemplarisch in den gleich lautenden Ländererlassen erfasst sind. Allein die erhebliche Abweichung der tatsächlichen Herstellungskosten vom Durchschnittswert (Normalherstellungskosten) rechtfertigt nicht den Ansatz eines niedrigeren Werts (vgl. BFH-Urteil vom 26. Juni 1981 III R 3/79, BFHE 133, 437, BStBl II 1981, 643, 645). Abweichungen bei der Vergleichbarkeit ist danach durch den Ansatz eines abweichenden (niedrigeren) Durchschnittswerts Rechnung zutragen (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1998 II R 37/97, BStBl II 1999, 51).

b) Insbesondere aus Gründen der gleichmäßigen Bewertung ist es nicht zu beanstanden, dass der Beklagte für die wirtschaftliche Einheit differenzierende Raummeterpreise entsprechend den von den gemeinsamen Erlassen vorgesehenen Gebäude- und Nutzungsarten angenommen hat (vgl. Abschnitt 37 Abs. 2 Nr. 3 der Bewertungsrichtlinien). Denn nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs handelt es sich bei den Raummeterpreisen in den Erlassen jeweils um Durchschnittswerte, die auf Grund eingehender Ermittlungen und Auswertung des vorhandenen Datenmaterials durch die Finanzbehörden in den neuen Bundesländern gewonnen worden sind. So sind nach der Rechtsprechung des BFH auch die in den Bewertungsrichtlinien, die wegen ihrer fehlenden Rechtsverbindlichkeit mit den Erlassenen vergleichbar sind, enthaltenen durchschnittlichen Raummeterpreise zum Zwecke einer gleichmäßigen Bewertung grundsätzlich anzuwenden, weil ihr Ansatz dem Zweck des Sachwertverfahrens entspricht, das in seinen Grundzügen auf die Bewertung von bebauten Grundstücken mit einem typisierenden gemeinen Wert (§ 9 BewG) ausgerichtet ist (vgl. dazu Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 26. Juni 1981 III R 3/79, BFHE 133, 437, BStBl II 1981, 643). Nichts anderes gilt im Streitfall. Nur die differenzierte Anwendung der für die jeweilige Gebäudeart ausgehend von ihrer Nutzung ermittelten Raummeterpreise wird dem Erfordernis der Bewertung nach Durchschnittswerten gerecht, da die Zweckbestimmung für die Bewertung prägend ist. Aus Gründen der gleichmäßigen Bewertung sind deshalb, wenn eine wirtschaftlichen Einheit aus unterschiedlichen Nutzungsbereichen besteht, nach Gebäudeart und Nutzung zu differenzierende Raummeterpreise anzusetzen, vgl. Abschnitt 1.36 der DIN 277. Der Abschlag für überhohe Geschossdecken, außer für den Werkstattteil, war danach ausgeschlossen.

c) Anhaltspunkte für eine fehlerhafte Ermittlung der Gebäudenormalherstellungskosten kann der Senat nicht erkennen. Der Beklagte hat das Gebäude ausgehend von den Nutzungszonen in die richtigen Gebäudeklassen (Gebäudeteil SB-Markt 100 = Warenhausgrundstück, Gebäudeteil Werkstatt/Lager 101 und Container 200 = Fabrikgrundstück) eingeordnet und die dazugehörigen Raummeterpreise ausgehend von der Ausstattung beim Gebäudenormalherstellungswert berücksichtigt. Konkrete Einwendungen wegen angeblicher Fehlerhaftigkeit der Kubatur, gegen die vom Beklagten anhand der baulichen Ausstattungsmerkmale ermittelten Punktwerte oder gegen die Vergleichbarkeit der im Streitfall zu bewertenden Objekte mit denen in den gemeinsamen Erlassen beschriebenen Gebäudeklassen hat der Kläger nicht vorgebracht. Es ergeben sich hierfür auch keine Anhaltspunkte aus den Akten.

d) Im Hinblick darauf, dass die Bewertung auf einem typisierenden gemeinen Wert (§ 9 BewG) ausgerichtet ist, kann der Kläger für die Außenanlagen keinen niedrigeren Wertansatz beanspruchen. Der pauschale Ansatz von 4 v. H. der Gebäudeherstellungskosten im Erlass vom 25. Juni 1993 (BStBl I 1993, 528) ist ein Erfahrungswert, der allgemein für Außenanlagen üblicher Ausführung bei den im Erlass bezeichneten Gebäudegruppen bei der Wertbildung in Ansatz gebracht wird. Die Voraussetzungen des Erlasses hat der Beklagte im Streitfall berücksichtigt. Den ihm möglichen Nachweis niedrigerer Herstellungskosten hat der Kläger nicht erbracht.

3. Der Bescheid beruht nach Auffassung des Senats derzeit noch auf einer wirksamen Rechtsgrundlage, sodass er sich auch nicht aus anderen Gründen als rechtswidrig erweist. Durch die unterschiedlichen Bewertungsnormen für die alten und die neuen Bundesländer besteht eine Ungleichbehandlung bei der Behandlung vergleichbarer Sachverhalte. Diese führt aber noch nicht zu einem verfassungswidrigen Verstoß gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG, weil der unterschiedliche Rechtszustand sachlich durch die Wiedervereinigung für eine Übergangszeit gerechtfertigt ist. Die bewertungsrechtlichen Sondervorschriften des § 136 BewG für das Beitrittsgebiet hat der Bundesfinanzhof, insbesondere im Hinblick auf die Beachtung des Gleichheitssatzes durch den Gesetzgeber, u.a. im Beschluss vom 11. Juni 1997 (II B 93/96, BStBl II 1997, 527) unter Berufung auf das Bundesverfassungsgericht als vereinigungsbedingt gerechtfertigt angesehen und für eine – noch nicht abgelaufene – Übergangszeit als verfassungsrechtlich unbedenklich gebilligt. Diese Rechtsprechung ist nach Auffassung des Senats wegen der gleichen Ausgangs- und Interessenlage auch auf die Bewertung des Grundvermögens übertragbar. Soweit das Bewertungsgesetz bei gleich gelagerten Sachverhalten unterschiedliche Rechtsfolgen für die alten und neuen Bundesländern vorsieht (Sachwert anstatt Ertragswertverfahren), hält dies der Senat mit dem im Beschluss des Bundesfinanzhof (a.a.O.) angeführte Argument der Verwaltungsvereinfachung für sachlich gerechtfertigt. Denn die Übernahme des für die alten Bundesländer geltenden Bewertungsrechts auf Grundlage der Hauptfeststellung 1964 wäre nur dann möglich gewesen, wenn eine flächendeckende Feststellung der Einheitswerte für den Grundbesitz im Beitrittsgebiet durchgeführt worden wäre. Dies hätte der erst im Aufbau befindlichen Finanzverwaltung erhebliche, z. T. unlösbare Probleme bereitet. So fehlten die Basiswerte für die mit der vollständigen Übernahme verbundene Hauptfeststellung auf den 1. Januar 1964. In den neuen Bundesländern gab es angesichts des unterschiedlichen Bauzustandes der Gebäude keine tauglichen Vergleichsgrundlagen für Wohn- und Gewerbeobjekte. In Kenntnis der erheblichen Mängel hinsichtlich des Umfangs der vorhandenen Einheitswerte und hinsichtlich deren Verwendungsmöglichkeiten für Besteuerungszwecke sah sich der Einigungsgesetzgeber deshalb aus Vereinfachungsgründen gezwungen, auf die Einheitswerte auf den 1. Januar 1935 und die hiermit verbundenen gesetzlichen Grundlagen zurückzugreifen (vgl. Christoffel, Einheitsbewertung des Grundbesitzes und Grundsteuerrecht in den neuen Ländern, 2. Aufl. 1994, S. 1). Diese Problemlage wirkt auch noch heute fort. Ungeachtet dessen wird dem Gesetzgeber im Allgemeinen für die Angleichung der Rechtsverhältnisse eine erhebliche Zeitspanne zugebilligt (vgl. den Beschluss des BVerfG vom 21. Juli 1992 1 BvR 959/85, Information Steuer und Wirtschaft -StW- 1993, 119), die nach Auffassung des Senats trotz des gegenwärtigen Stillstandes des Gesetzgebungsverfahrens zur Rechtsangleichung noch nicht verstrichen ist.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Satz 1 FGO. Die Revision war im Hinblick auf die Vielzahl der zu diesem Sachverhalt anhängigen Einspruchsverfahren und Klagen zuzulassen, § 115 Abs. 2 FGO.