04.02.2010 | Erbschaftsteuerreform

Bestimmung des Verwaltungsvermögens von grundbesitzenden Personengesellschaften

von Prof. Dr. Gerd Brüggemann, Münster

Zum begünstigten Betriebsvermögen gehört gemäß § 13a Abs. 1 ErbStG i.V. mit § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG auch ein Anteil - bzw. ein Anteil eines Anteils - an einer Gesellschaft i.S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG oder § 18 Abs. 4 EStG. Damit fallen nach dem eindeutigen Wortlaut des § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG, der dem Wortlaut des § 13a Abs. 1 Nr. 1 ErbStG a.F. entspricht, unter den Verschonungsabschlag auch  

• gewerblich tätige Personengesellschaften (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG) und

• gewerblich geprägte Personengesellschaften (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG).

Ausgenommen von der Vergünstigung bleibt der Anteil an einer Personengesellschaft allerdings, wenn das Betriebsvermögen im Grundmodell (Regeloption) zu jeweils mehr als 50 % (§ 13b Abs. 2 S. 1 ErbStG) bzw. im Falle der „Nulloption“ zu mehr als 10 % (§ 13a Abs. 8 Nr. 3 und 4 ErbStG) aus Verwaltungsvermögen besteht. Hierzu gehören unter anderem auch Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleiche Rechte und Bauten (§ 13b Abs. 2 Nr. 1 S. 1 ErbStG), sofern nicht eine der Rückausnahmen des § 13b Abs. 1 Nr. 1 S. 2 ErbStG greift.  

1. Grundstücke als Verwaltungsvermögen

Die gesetzgeberische Intention der Zuordnung von Grundstücken, Grundstücksteilen, grundstücksgleichen Rechten und Bauten zum Verwaltungsvermögen erscheint zunächst klar. Nachdem sich vor der Reform Fälle mehrten, in denen private Immobilien, insbesondere vermietete Immobilien unter Abwägung mit den ertragsteuerlichen Folgen (Verstrickung der Grundstücke, Problematik stiller Reserven, AfA nach Einlage) in eine speziell zu diesem Zweck geschaffene gewerblich geprägte GmbH & Co. KG i.S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG eingelegt wurden und bei einer späteren Anteilsübertragung unter die Begünstigungen der §§ 13a, 19a ErbStG a.F. fielen, sollte diesen Gestaltungen der Boden entzogen werden.  

Zunächst hatte der Gesetzgeber geplant, Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleiche Rechte und Bauten als „nicht produktives“ Betriebsvermögen von der Begünstigung auszunehmen, die Begünstigung aber für das „produktive“ Betriebsvermögen zu gewähren; im weiteren Verlauf des Gesetzgebungsverfahrens wich er von dieser Lösung wieder ab und entschied sich - wie bei anderen Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens auch - die Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleichen Rechte und Bauten einem Verwaltungsvermögenstest zu unterziehen. Machen die Dritten zur Nutzung überlassenen Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleichen Rechte und Bauten (und eventuell noch vorhandenes anderes Verwaltungsvermögen) nicht mehr als 50 % bzw. 10 % des Werts des Betriebsvermögens aus, wird die Begünstigung im Grundmodell/Optionsmodell für das gesamte Betriebsvermögen, also auch für die Grundstücke, gewährt. Wird der Verwaltungsvermögenstest hingegen nicht bestanden, wird die Begünstigung insgesamt nicht gewährt.