05.03.2009 | Erbschaftsteuerreformgesetz

Vorbehaltsnießbrauch als Gestaltungsinstrument bei der vorweggenommenen Erbfolge

von RA / StB Joachim Breithaupt, Köln

Mit dem zum 1.1.09 in Kraft getretenen ErbStRG vom 24.12.08 (BGBl I 2008, 3018 ff., Abruf-Nr. 073891) wurde § 25 ErbStG ersatzlos gestrichen. Dieser regelte bislang die Besteuerung der Übertragung von Vermögen mit Nutzungs- und Rentenlasten, zu denen auch der bei einer Schenkung vorbehaltene Nießbrauch gehört. Obwohl bei der Vereinbarung eines Nießbrauchs belastetes Vermögen übertragen wird, erlaubte die bisherige Rechtslage keinen Abzug dieser Belastung im Rahmen der Besteuerung. § 25 Abs. 1 S. 2 und 3 ErbStG a.F. ermöglichten lediglich die zinslose Stundung des auf den Kapitalwert der Belastung entfallenden Teils der Steuer bis zum Wegfall der Belastung. Auf Antrag konnte diese Steuer auf Basis des Barwerts nach § 12 Abs. 2 BewG abgelöst werden (Jülicher, ErbBstg 08, 177 ff.). Nachfolgend wird anhand verschiedener Berechnungsbeispiele der künftige Nutzen eines Nießbrauchsvorbehalts im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge aufgezeigt.  

1. Wegfall des § 25 ErbStG durch das ErbStRG

Durch den Wegfall des § 25 ErbStG können Nutzungs- und Rentenlasten zukünftig bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs grundsätzlich vollständig berücksichtigt werden. Dies eröffnet neue Gestaltungsmöglich­keiten bei Vermögensübertragungen im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge. Einschränkungen nimmt der Gesetzgeber allerdings bei bereits nach §§ 13a bis 13c ErbStG n.F. begünstigtem Betriebsvermögen vor.  

§ 10 Abs. 6 S. 4 und 5 ErbStG n.F. gewähren den Abzug des Kapitalwerts der Belastung nur anteilig auf den nach Berücksichtigung der Begünstigungen steuerpflichtigen Teil. Dennoch lohnt es sich auch, bei der Übertragung von begünstigtem Betriebsvermögen über die Vereinbarung eines Vorbehalts­nießbrauchs nachzudenken, da bei einem Verstoß gegen die Voraussetzungen der Begünstigungen die dann eintretende Nachversteuerung - jedenfalls teilweise - über den Abzug der Nießbrauchsbelastung ausgeglichen wird. Soll Immobilienvermögen unter Nießbrauchsvorbehalt übertragen werden, kann der Kapitalwert der Belastung nach § 10 Abs. 6 S. 6 ErbStG n.F. nur abgezogen werden, wenn er nicht bereits bei der Ermittlung des gemeinen Wertes des Grundbesitzes berücksichtigt wurde.  

2. Kapitalvermögen unter Nießbrauchsvorbehalt

Der Vorbehalt eines Nießbrauchs kann grundsätzlich bei allen Vermögensübertragungen erfolgen. Da bei Kapitalvermögen auch nach der Neuregelung des ErbStG keine sachlichen Vergünstigungen gewährt werden, bietet sich gerade hier die Vereinbarung eines Nießbrauchs an.