24.10.2017 · IWW-Abrufnummer 197328
Finanzgericht Münster: Urteil vom 07.06.2017 – 8 K 2338/14 GrE
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Finanzgericht Münster
8 K 2338/14 GrE
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
1
T a t b e s t a n d
2
Streitgig ist, ob eine Ausnahme von der Besteuerung mit Grunderwerbsteuer gem. § 3 Nr. 2 Satz 1 Grunderwerbsteuergesetz (GrEStG) vorliegt.
3
Die Klägerin, die S-Stiftung, wurde aufgrund notarieller Urkunde vom 22.12.2011 […] u.a. durch das Land … und den B-Verband errichtet.
4
In dem Stiftungsgeschäft vom 22.12.2011 verpflichtete sich der B-Verband seinen hälftigen Miteigentumsanteil „an der Liegenschaft Haus X, verzeichnet im Grundbuch von …“ auf die Stiftung oder nach Anweisung der Stiftung auf die C-Stiftung nach Anerkennung der Stiftung zu übertragen, sofern sich auch die Stadt A mit gesonderter Urkunde ebenfalls zur Übertragung ihres hälftigen Miteigentumsanteils am Haus X verpflichten würde (vgl. Seite 4 und Anlage 3 der notariellen Urkunde vom 22.12.2011).
5
Die Stiftung verfolgt ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige Zwecke im Sinne des Abschnitts „Steuerbegünstigte Zwecke“ der Abgabenordnung (AO). Der Zweck der Stiftung ist … . Dieser Stiftungszweck wird verwirklicht insbesondere durch … .
6
Zu den weiteren Einzelheiten wird auf das notariell beurkundete Stiftungsgeschäft nebst Satzung vom 22.12.2011 (Blatt 73 ff. GA) verwiesen.
7
Im Rahmen einer (nicht notariell beurkundeten) Ergänzung des Stiftungsgeschäfts erfolgte am 1.6.2012 der Beitritt weiter Stifter. Gleichzeitig verpflichtete sich die Stadt A zur unentgeltlichen Übertragung des ½ Miteigentumsanteils an den Grundstücksflächen des „Hauses X“ sowie an im Alleineigentum der Stadt A stehenden Verkehrsflächen (Alleezufahrt) zu den noch in einem gesonderten Übereignungsvertrag festzulegenden Bedingungen und Konditionen an die S-Stiftung. Ferner wurde vereinbart, dass der B-Verband den in seinem Eigentum stehenden ½ Miteigentumsanteil an dem „Haus X“ ebenfalls auf die Stiftung übertragen werde. Der Übereignungsvertrag sollte nach Anerkennung der Stiftung und Vorlage bestimmter Erbverzichtserklärungen geschlossen werden.
8
Auf die Ergänzung des Stiftungsgeschäfts vom 1.6.2012 wird hinsichtlich der weiteren Einzelheiten verwiesen (Blatt 101 ff. GA).
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Unter dem 11.3.2013 schlossen der B-Verband, die Stadt A und die Klägerin sodann einen notariellen Übereignungsvertrag nebst Auflassung. Die Stadt A und der B-Verband übereigneten der Klägerin darin als Miteigentümer die Grundstücke … . Als Alleineigentümerin übereignete die Stadt A der Klägerin darüber hinaus die Grundstücke … .
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In § 2 des notariellen Vertrages vereinbarten die Vertragsparteien, dass die Grundstücke einschließlich der aufstehenden Gebäude mit dem Inventar, Aufbauten, des Aufwuchses und der Anlagen der Stiftung unentgeltlich übertragen werden.
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In § 3 des notariellen Vertrages verpflichtete sich die Stiftung „sich umgehend nach der Eigentumsumschreibung zum Verkauf der übertragenen Grundstücke an die C-Stiftung zum Kaufpreis in Höhe von … Euro (Festpreis) mit dem Zweck, den so erzielten Kaufpreis dauerhaft ertragsbringend anzulegen um mit den erzielten Erträgen dauerhaft die Vorgaben des Stiftungsgeschäfts und der Satzung zu verwirklichen“. Die Stiftung sollte ferner sicherstellen, dass ihr im Gegenzug von der C-Stiftung ein grundbuchrechtlich gesichertes Nießbrauchsrecht an Haus X eingeräumt wird, das nur mit Zustimmung der Stadt A, des B-Verband und der C-Stiftung übertragen werden kann.
12
Zu den weiteren Einzelheiten wird auf die notarielle Urkunde … verwiesen.
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Der Beklagte erließ -im Hinblick auf diesen Vertrag- am 24.6.2014 einen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 AO stehenden Grunderwerbsteuerbescheid, in dem die Grunderwerbsteuer ausgehend von einer geschätzten Bemessungsgrundlage gem. § 8 Abs. 2 GrEStG in Höhe von … Euro auf … Euro festgesetzt wurde.
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Gegen diesen Bescheid wendet sich die Klägerin mit ihrer am 24.7.2014 erhobenen und am 25.7.2014 zugestellten Sprungklage zu der der Beklagte mit Schreiben vom 18.8.2014 (Eingang bei Gericht am 19.8.2014) seine Zustimmung erklärt hat.
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Die Klägerin vertritt die Auffassung, dass es sich bei dem Übereignungsvertrag vom 11.3.2013 um eine Grundstücksschenkung unter Lebenden handele, die gem. § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG grunderwerbsteuerfrei sei. Gem. § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) gelte die Übertragung von Vermögen auf Grund eines Stiftungsgeschäfts unter Lebenden als Schenkung. Die Auffassung des Beklagten, dass für den Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG, über den Wortlaut der Norm hinaus, das in § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG aufgeführte Merkmal der „Freigebigkeit“ vorliegen müsse, sei unzutreffend. In § 7 ErbStG fingiere der Gesetzgeber verschiedene Tatbestände als Schenkung, die nicht oder nur teilweise mit dem Schenkungsbegriff des BGB sowie dem allgemeinen Verständnis, was eine Schenkung beinhalten könne, übereinstimmten. Der Wortlaut des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG lasse das in § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG normierte Merkmal der „Freigebigkeit“ nicht erkennen. Über den Wortlaut hinaus könne eine „Freigebigkeit“ als Tatbestandsmerkmal nach den anerkannten Regeln der Gesetzesauslegung und der Gesetzessystematik nicht in § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG hineingelesen werden. Vielmehr lasse der Wortlaut der Norm bewusst das Merkmal der „Freigebigkeit“ aus, da grundsätzlich beim Übergang von Vermögen auf eine Stiftung auch andere Motivationen als eine Freigebigkeit gegeben sein könnten; dies gelte insbesondere für Familienstiftungen. Dennoch fingiere der Gesetzgeber auch hier eine Schenkung. Bei dem Erlass der Rechtnorm des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG habe der Gesetzgeber die Notwendigkeit gesehen, einen Auffang-Tatbestand zu schaffen, damit sämtliche Übergänge von Vermögen in Stiftungen schenkungsteuerlich erfasst werden. Ziel des Gesetzgebers sei es, sämtliche Erstausstattungen von Stiftungen und ähnlichen Einrichtungen zu besteuern, und zwar unabhängig von der Motivation der Zuwendenden, damit z.B. Familienstiftungen in keinem Fall steuerfrei blieben. Verdeutlicht werde dies auch durch die Einfügung von Satz 2 in § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG, der ansonsten ohne Sinn wäre. Der Gesetzgeber habe folglich daher ganz bewusst auf das Merkmal der „Freigebigkeit“ in § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG verzichtet.
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Aus den Urteilen des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 9.12.2009 (II R 22/08), vom 13.4.2011 (II R 45/09) und vom 27.11.2013 (II R 11/12) ergebe sich nichts anderes. Die Ausführungen des BFH in diesen Urteilen seien teilweise missverständlich. Bei verständiger Würdigung der Urteilsbegründungen sei festzustellen, dass der BFH dort der Frage der Freigebigkeit im Zusammenhang mit § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG keinerlei Bedeutung zugemessen habe und als gemeinsame Voraussetzung von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG und § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG ausschließlich das Merkmal der Unentgeltlichkeit im Fokus gehabt habe.
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Darüber hinaus könne der Auffassung des Beklagten, dass öffentliche Körperschaften, wie eine Stadt oder ein Landschaftsverband, im Rahmen ihres pflichtgemäßen Amtshandelns nicht freigebig handeln könnten, nicht gefolgt werden. Denn im vorliegenden Fall sei die Übereignung der Grundstücke auf der Basis von Beschlüssen politischer Gremien, nämlich der Landschaftsversammlung und des Rates der Stadt A erfolgt. Die Mitglieder dieser Gremien könnten sehr wohl freigebige Motivation bei der Zustimmung zur unentgeltlichen Zuwendung an die Stiftung gehabt haben, ohne dabei pflichtwidrig gehandelt zu haben.
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Nachdem die Grundbesitzwerte für die streitgegenständlichen Grundstücke gem. § 8 Abs. 2 GrEStG durch Feststellungsbescheide vom 18.11.2014 auf insgesamt … Euro festgestellt wurden, erließ der Beklagte am 26.11.2014 einen gem. § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO entsprechend geänderten Grunderwerbsteuerbescheid, in dem die Grunderwerbsteuer auf … Euro festgesetzt wurde.
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Die Klägerin beantragt,
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die Grunderwerbsteuerbescheide vom 24.6.2014 und 26.11.2014 aufzuheben sowie
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hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen und
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hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte vertritt unter Berufung auf die Rechtsprechung des BFH die Auffassung, dass die Voraussetzungen für eine Steuerfreiheit gem. § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG nicht erfüllt seien, da keine Grundstücksschenkung unter Lebenden nach dem ErbStG vorliege.
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Nach dem Grundtatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gelte als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert werde. Die Freigebigkeit der Zuwendung setze also voraus, dass sie unentgeltlich erfolge. Diese als Grundtatbestand in § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG normierte Vorgabe gelte auch für den Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG. Bei einer Zuwendung an eine Stiftung könne es sich um eine unter § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG fallende Erstausstattung der Stiftung oder um eine Zuwendung an eine bereits bestehende Stiftung gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG handeln. Die Voraussetzungen der Steuerbarkeit seien in beiden Vorschriften gleich. Der Gesetzgeber habe § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG nur deshalb als eigenständigen Schenkungsteuertatbestand geschaffen, weil zunächst nicht geklärt gewesen sei, ob eine Zuwendung an eine erst noch zu errichtende Stiftung begrifflich eine Schenkung sein könne. § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG erfordere also ebenso wie § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG eine unentgeltliche freigebige Vermögensübertragung. Da die bisherigen Eigentümer der Grundstücke, der B-Verband und die Stadt A, als Träger öffentlicher Verwaltung nicht freigebig gehandelt hätten, liege keine Grundstücksschenkung unter Lebenden im Sinne des ErbStG und somit keine Steuerfreiheit gem. § 3 Nr. 2 GrEStG vor.
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Der Berichterstatter hat die Sach- und Rechtslage mit den Beteiligten am 14.2.2017 erörtert. Auf das Protokoll des Erörterungstermins wird Bezug genommen.
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Der Senat hat in der Sache am 7.6.2017 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird verwiesen.
29
E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e
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Die Sprungklage ist gem. § 45 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässig. Der Beklagte hat der Sprungklage innerhalb eines Monats nach Zustellung der Klageschrift zugestimmt.
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Die Klage ist unbegründet. Der gem. § 68 Abs. 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens gewordene Grunderwerbsteuerbescheid vom 26.11.2014 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht auf Grund des Grundstücksübereignungsvertrages vom 11.03.2013 Grunderwerbsteuer festgesetzt.
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1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterliegt ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks begründet, der Grunderwerbsteuer. Rechtsgeschäfte im Sinne des § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 GrEStG sind alle auf Erfüllung des dinglichen Eigentumsübergangs an einem Grundstück im Sinne des § 2 GrEStG abzielenden schuldrechtlichen, die Verpflichtung zur Auflassung (dingliche Einigung gem. §§ 873, 925 BGB) enthaltenen Kausalgeschäfte (vgl. Hofmann, GrEStG, 11. Aufl. § 1 Rn. 30). Die Rechtswirksamkeit des Verpflichtungsgeschäfts bestimmt sich nach zivilrechtlichen Grundsätzen. Nach § 311b BGB bedarf ein Vertrag, der eine Verpflichtung zur Übertragung oder zum Erwerb eines Grundstücks begründet, der notariellen Beurkundung. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG setzt voraus, dass durch das Rechtsgeschäft ein schuldrechtlicher Anspruch auf Verschaffung des Eigentums an einem Grundstück begründet wird (vgl. Fischer in Boruttau, GrEStG, 18. Aufl. § 1 Rz. 281). Dies liegt nur dann vor, wenn aus dem Vertrag auf die Erklärung der Auflassung geklagt werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 22.9.2004 II R 45/02, BFH/NV 2005, 1137 m.w.N.) Kann aus einer Vereinbarung nur auf den Abschluss eines Verpflichtungsgeschäfts geklagt werden, liegt nur ein Vor- bzw. Optionsvertrag vor, der keine Grunderwerbsteuer auslöst (vgl. Hofmann, GrEStG, 11. Auf. § 1 Rz. 30).
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Hieran anknüpfend unterliegt nicht bereits die Verpflichtungserklärung der Stadt A und des B-Verband auf Übereignung der „Grundstücksflächen des Hauses X“ vom 01.06.2012, sondern erst der notarielle Übereignungsvertrag vom 11.3.2013 gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer. Da die Stadt A und der B-Verband sich in der Verpflichtungserklärung vom 1.6.2012 lediglich zur Übereignung „zu den noch in einem gesonderten Übereignungsvertrag festzulegenden Bedingungen und Konditionen“ verpflichtet haben, wurde hierdurch noch kein gerichtlich durchsetzbarer Anspruch auf Übereignung der streitbefangenen Grundstücke eingeräumt. Dementsprechend haben sich die Vertragsparteien im notariellen Übereignungsvertrag vom 11.03.2011 auch nicht lediglich darauf beschränkt, die Auflassung zu erklären sowie die Eintragung im Grundbuch zu bewilligen und zu beantragen. Sie haben vielmehr eingehende schuldrechtliche Vereinbarungen über die Grundstücksübereignung einschließlich der Konkretisierung der auf die Klägerin zu übertragenden Grundstücke getroffen.
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Der Umstand, dass sich der B-Verband bereits in dem notariell beurkundeten Stiftungsgeschäft vom 22.12.2011 verpflichtet hat, seinen hälftigen Miteigentumsanteil „an der Liegenschaft Haus X“ auf die Stiftung zu übertragen, führt zu keinem anderen Ergebnis. Denn diese Verpflichtung stand unter der aufschiebenden Bedingung, dass die Stadt A ihren hälftigen Miteigentumsanteil ebenfalls auf die Stiftung überträgt. Diese Bedingung trat aus den vorgenannten Gründen nicht bereits mit der Ergänzungsvereinbarung zum Stiftungsgeschäft vom 1.6.2012, sondern erst mit Abschluss des notariellen Übereignungsvertrages vom 11.3.2014 ein. Zudem wurden erst in dem Übereignungsvertrag vom 11.3.2014 die vorbehaltenen „noch … festzulegenden Bedingungen und Konditionen“ zwischen den Vertragsparteien vereinbart.
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Somit erlangte die Klägerin erst durch den Abschluss des Übereignungsvertrages vom 11.3.2013 einen unmittelbaren Anspruch auf Übereignung der streitbefangenen Grundstücke im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG. Hiervon gehen auch die Beteiligten übereinstimmend aus.
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2. Eine von der Klägerin für sich in Anspruch genommene Ausnahme von der Besteuerung gem. § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG liegt nicht vor. Nach dieser Vorschrift sind Grundstücksschenkungen unter Lebenden im Sinne des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) von der Besteuerung ausgenommen.
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Unabhängig von der zwischen den Beteiligten strittigen Frage, ob die Stadt A und der B-Verband bei der Übereignung der Grundstücke freigebig im Sinne des ErbStG gehandelt haben, liegen die Voraussetzungen des § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG bereits deshalb nicht vor, weil selbst bei der Annahme einer Freigebigkeit keine Grundstücksschenkung, sondern eine mittelbare Geldschenkung vorliegen würde.
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Der BFH geht in ständiger Rechtsprechung von der Möglichkeit einer mittelbaren (Grundstücks-)Schenkung aus (vgl. BFH-Urteil vom 8.3.2017 II R 2/15, juris; BFH-Urteil vom 22.6.2010 II R 40/08, BStBl II 2010, 843; BFH-Urteil vom 28.11.1984 II R 133/83, BStBl II 1985, 159; BFH-Urteil vom 7.4.1976 II R 87-89/70, BStBl II 1976, 632, jeweils m.w.N.).
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Der Schenkungsteuer unterliegt als Schenkung unter Lebenden (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG) jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Die Besteuerung richtet sich danach, wie sich die Vermögensmehrung im Zeitpunkt der Zuwendung beim Beschenkten darstellt. Dementsprechend bestimmt sich der steuerpflichtige Erwerb gem. § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG nach der Bereicherung des Erwerbers und knüpft die Wertermittlung (§ 11 ErbStG) über § 9 Abs. 1 Nr. 2, § 12 Abs. 1 bis 6 ErbStG an den Gegenstand an, über den der Beschenkte endgültig verfügen kann (vgl. BFH-Urteil vom 22.6.2010 II R 40/08, BStBl II 2010, 843 m.w.N.). Es ist nicht erforderlich, dass der Gegenstand, um den der Beschenkte bereichert wird, sich vorher in derselben Gestalt im Vermögen des Schenkers befunden hat und wesensgleich übergeht; „Entreicherungsgegenstand“ und „Bereicherungsgegenstand“ brauchen nicht identisch zu sein (vgl. BFH-Urteil vom 13.3.1996 II R 51/95, BStBl II 1996, 548). Danach kann in der Hingabe von Vermögensgegenständen mittelbar die Schenkung eines anderen Vermögensgegenstandes gesehen werden. Voraussetzung hierfür ist, dass der Beschenkte im Verhältnis zum Schenker nicht über das ihm unmittelbar Zugewendete, sondern (erst) über das Surrogat desselben (z.B. über den Verkaufserlös) verfügen kann; denn in diesem Fall ist der Beschenkte nicht um das unmittelbar Hingegebene, sondern erst um das Surrogat (den Verkaufserlös) bereichert. Dies gilt nicht nur für die Fälle der mittelbaren Grundstücksschenkung, sondern generell bei mittelbaren Schenkungen aller als Zuwendungsobjekte in Betracht kommenden Gegenstände und Rechte (vgl. BFH-Urteil vom 8.3.2017 II R 2/15, juris; BFH-Urteil vom 22.6.2010 II R 40/08, BStBl II 2010, 843). Eine mittelbare Schenkung ist auch in den Fällen der Erstausstattung einer Stiftung im Sinne des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG möglich (vgl. FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 19.3.1998, 4 K 2887/97, EFG 1998, 2021; Geck in Kapp/Ebeling, ErbStG, § 7 Rz. 149; Viskorf/Schuck, ErbStG, § 7 Rz. 149). Der Gegenstand einer mittelbaren Schenkung kann somit auch der Erlös aus der Veräußerung eines zugewandten Gegenstandes sein. Wird ein Vermögensgegenstand unentgeltlich übertragen, jedoch mit der Auflage, dass der Erwerber diesen Gegenstand zeitnah veräußert, ist Gegenstand der Zuwendung folglich nicht der zugewandte Sachwert, sondern der aus seiner Veräußerung erzielte Erlös (vgl. Geck in Kapp/Ebeling, ErbStG, § 7 Rz. 10).
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Nach diesen Rechtsgrundsätzen kommt eine Grundstücksschenkung im Sinne des ErbStG im Streitfall nicht in Betracht. Denn im Zusammenhang mit der unentgeltlichen Übereignung der Grundstücke hat sich die Klägerin verpflichtet, diese umgehend zu einem festen Kaufpreis an die C-Stiftung zu verkaufen. Die Klägerin konnte im Verhältnis zur Stadt A und zum B-Verband somit nicht frei über die Grundstücke sondern erst über den Veräußerungserlös verfügen. Damit kann es sich schenkungsteuerrechtlich allenfalls um eine mittelbare Geldschenkung und nicht um eine Grundstücksschenkung im Sinne des ErbStG handeln.
41
3. Selbst bei Außerachtlassung der vorgenannten Grundsätze der mittelbaren Schenkung liegt eine Grundstücksschenkung unter Lebenden im Sinne des ErbStG mangels Freigebigkeit nicht vor.
42
Als Schenkungen unter Lebenden gilt jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Nach der Rechtsprechung des BFH sind unentgeltliche Vermögensübertragungen durch Träger der öffentlichen Verwaltung regelmäßig keine freigebigen Zuwendungen im Sinne des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG. Diese Auffassung hat der BFH zunächst bezüglich der Schenkungsteuer vertreten (vgl. BFH-Beschluss vom 26.8.2004 II B 104/03, BFH/NV 2005, 57; BFH-Urteil vom 1.12.2004 II R 46/02, BStBl II 2005, 311), diese Betrachtungsweise dann aber auch für die Grunderwerbsteuer übernommen und weiter entwickelt (vgl. BFH-Urteil vom 29.3.2006 II R 15/04, BStBl II 2006, 557; BFH-Urteil vom 29.3.2006 II R 68/04, BStBl II 2006, 632).
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Dem liegen folgende Erwägungen zugrunde: Auf Grund der Bindung der vollziehenden Gewalt an Gesetz und Recht, darunter auch die jeweils maßgebenden haushaltsrechtlichen Vorschriften, ist im Regelfall anzunehmen, dass Träger öffentlicher Verwaltung in Wahrnehmung der ihnen obliegenden Aufgaben und somit nicht freigebig handeln. Vermögensübertragungen erfolgen regelmäßig in Erfüllung der den Trägern öffentlicher Verwaltung obliegenden Aufgaben. Nur wenn die übertragende juristische Person des öffentlichen Rechts den Rahmen ihrer Aufgaben eindeutig überschreitet, kommt eine freigebige Zuwendung in Betracht. Ein Anspruch auf eine unentgeltliche Vermögensübertragung muss nicht vorliegen, um die Freigebigkeit auszuschließen. Entscheidend ist allein die Verknüpfung der Vermögensübertragung mit der Wahrnehmung öffentlicher Aufgaben, auch wenn diese im Einzelfall im Ermessen der zuwendenden Stelle liegt.
44
Da weder vorgetragen wurde, noch nach Aktenlage ersichtlich ist, dass der B-Verband und die Stadt A bei der Errichtung der Klägerin und bei der Übertragung der streitbefangenen Grundstücke auf die Klägerin den Rahmen ihrer Aufgaben eindeutig überschritten haben, scheidet mangels Freigebigkeit eine Grundstücksschenkung im Sinne des ErbStG und folglich auch eine Steuerbefreiung gem. § 3 Nr. 2 GrEStG aus.
45
4. Die vorstehenden Ausführungen gelten unabhängig davon, ob die streitbefangenen Grundstücksübereignungen als Erstausstattung einer Stiftung oder als Zustiftung zu beurteilen sind.
46
Als Schenkung unter Lebenden gelten u.a. jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) und die Übergang von Vermögen aufgrund eines Stiftungsgeschäfts unter Lebenden (§ 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG). § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG betrifft die Erstausstattung der Stiftung. Besteuert wird der Vermögensübergang auf die Stiftung, zu dem der Stifter mit der Anerkennung der Stiftung gem. § 82 Satz 1 BGB verpflichtet wird bzw. der sich nach § 82 Satz 2 BGB mit der Anerkennung der Stiftung als rechtsfähig von selbst vollzieht. Ist die Stiftung errichtet worden und erfolgen später sogenannte Zustiftungen unterliegen diese als freigebige Zuwendungen nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG der Schenkungsteuer. Der Sondertatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG ist allerdings dann noch einschlägig, wenn der Stifter im Stiftungsgeschäft die hinreichend konkretisierte Verpflichtung zu weiteren Zuwendungen an die Stiftung übernommen hat (vgl. Fischer in Fischer/Jülicher/Pahlke/Wachter, ErbStG, § 7 Rz. 440).
47
Es kann dahinstehen, ob die streitbefangenen Grundstücksübereignungen gem. Übereignungsvertrag vom 11.03.2013 als Erstausstattung einer Stiftung gem. § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG oder mangels Konkretisierung der Übereignungsverpflichtung im Stiftungsgeschäft vom 22.12.2011 nebst Ergänzungsvereinbarung zum Stiftungsgeschäft vom 1.6.2012 als Zustiftung gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG zu beurteilen ist.
48
Denn nach der Rechtsprechung des BFH sind die Voraussetzungen der Steuerbarkeit bei beiden Vorschiften gleich (vgl. BFH-Urteil vom 13.4.2011 II R 45/09, BStBl II 2011, 732; BFH-Urteil vom 9.12.2009 II R 22/08, BStBl II 2010, 363). Der Gesetzgeber hat § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG nur deshalb als eigenständigen Schenkungsteuertatbestand geschaffen, weil damals nicht geklärt schien, ob die Zuwendung an eine erst noch zu errichtende Stiftung begrifflich eine Schenkung sein könne (vgl. BFH-Urteil vom 9.12.2009 II R 22/08, BStBl II 2010, 363).
49
Dementsprechend ist die Rechtsprechung des BFH, dass unentgeltliche Vermögensübertragungen von Trägern öffentlicher Verwaltung regelmäßig nicht freigebig erfolgen und daher in der Regel nicht zu Schenkungen unter Lebenden führen auch auf den Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG anzuwenden. Dies hat zur Folge, dass mangels Freigebigkeit regelmäßig keine Schenkung (weder nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG noch nach § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG) vorliegt, wenn ein Träger öffentlicher Verwaltung Vermögen auf eine Stiftung überträgt (vgl. BFH-Urteil vom 27.11.2013 II R 11/12, BFH/NV 2014, 579).
50
Der erkennende Senat folgt der vorgenannten Rechtsprechung des BFH und sieht keine Veranlassung, hiervon im Streitfall abzuweichen. Zwar ist der BFH in seinen Urteilen vom 13.4.2011 (II R 45/09 a. a. O.) und 9.12.2009 (II R 22/08 a .a. O.) --worauf die Klägerin zutreffend hinweist-- nicht ausdrücklich auf das Tatbestandsmerkmal der Freigebigkeit im Anwendungsbereich des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG eingegangen. Entgegen der Auffassung der Klägerin sind die vorgenannten Urteile des BFH insofern jedoch weder missverständlich noch „verständig“ auszulegen. Vielmehr hat der BFH in diesen Urteile eindeutig darauf abgestellt, dass die Voraussetzungen der Steuerbarkeit gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG und § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG gleich seien. Hieran anknüpfend hat der BFH sodann im Urteil vom 27.11.2013 (II R 11/12 a. a. O.) deutlich gemacht, dass die Vermögensübertragung von Trägern öffentlicher Verwaltung auf eine Stiftung regelmäßig mangels Freigebigkeit keine Schenkung unter Lebenden sei und zwar unabhängig davon, ob der Vermögensübergang aufgrund eines Stiftungsgeschäft unter Lebenden (§ 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG) oder durch Zustiftung erfolge.
51
5. Auch hinsichtlich der Höhe der festgesetzten Grunderwerbsteuer ist der Bescheid vom 26.11.2014 rechtmäßig. Der Beklagte hat insofern zutreffend die gem. § 138 Bewertungsgesetz (BewG) festgestellten Grundbesitzwerte gem. § 8 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG als Bemessungsgrundlage herangezogen und den ursprünglichen Grunderwerbsteuerbescheid gem. § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO entsprechend geändert.
52
6. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
53
7. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.
8 K 2338/14 GrE
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
1
T a t b e s t a n d
2
Streitgig ist, ob eine Ausnahme von der Besteuerung mit Grunderwerbsteuer gem. § 3 Nr. 2 Satz 1 Grunderwerbsteuergesetz (GrEStG) vorliegt.
3
Die Klägerin, die S-Stiftung, wurde aufgrund notarieller Urkunde vom 22.12.2011 […] u.a. durch das Land … und den B-Verband errichtet.
4
In dem Stiftungsgeschäft vom 22.12.2011 verpflichtete sich der B-Verband seinen hälftigen Miteigentumsanteil „an der Liegenschaft Haus X, verzeichnet im Grundbuch von …“ auf die Stiftung oder nach Anweisung der Stiftung auf die C-Stiftung nach Anerkennung der Stiftung zu übertragen, sofern sich auch die Stadt A mit gesonderter Urkunde ebenfalls zur Übertragung ihres hälftigen Miteigentumsanteils am Haus X verpflichten würde (vgl. Seite 4 und Anlage 3 der notariellen Urkunde vom 22.12.2011).
5
Die Stiftung verfolgt ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige Zwecke im Sinne des Abschnitts „Steuerbegünstigte Zwecke“ der Abgabenordnung (AO). Der Zweck der Stiftung ist … . Dieser Stiftungszweck wird verwirklicht insbesondere durch … .
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Zu den weiteren Einzelheiten wird auf das notariell beurkundete Stiftungsgeschäft nebst Satzung vom 22.12.2011 (Blatt 73 ff. GA) verwiesen.
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Im Rahmen einer (nicht notariell beurkundeten) Ergänzung des Stiftungsgeschäfts erfolgte am 1.6.2012 der Beitritt weiter Stifter. Gleichzeitig verpflichtete sich die Stadt A zur unentgeltlichen Übertragung des ½ Miteigentumsanteils an den Grundstücksflächen des „Hauses X“ sowie an im Alleineigentum der Stadt A stehenden Verkehrsflächen (Alleezufahrt) zu den noch in einem gesonderten Übereignungsvertrag festzulegenden Bedingungen und Konditionen an die S-Stiftung. Ferner wurde vereinbart, dass der B-Verband den in seinem Eigentum stehenden ½ Miteigentumsanteil an dem „Haus X“ ebenfalls auf die Stiftung übertragen werde. Der Übereignungsvertrag sollte nach Anerkennung der Stiftung und Vorlage bestimmter Erbverzichtserklärungen geschlossen werden.
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Auf die Ergänzung des Stiftungsgeschäfts vom 1.6.2012 wird hinsichtlich der weiteren Einzelheiten verwiesen (Blatt 101 ff. GA).
9
Unter dem 11.3.2013 schlossen der B-Verband, die Stadt A und die Klägerin sodann einen notariellen Übereignungsvertrag nebst Auflassung. Die Stadt A und der B-Verband übereigneten der Klägerin darin als Miteigentümer die Grundstücke … . Als Alleineigentümerin übereignete die Stadt A der Klägerin darüber hinaus die Grundstücke … .
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In § 2 des notariellen Vertrages vereinbarten die Vertragsparteien, dass die Grundstücke einschließlich der aufstehenden Gebäude mit dem Inventar, Aufbauten, des Aufwuchses und der Anlagen der Stiftung unentgeltlich übertragen werden.
11
In § 3 des notariellen Vertrages verpflichtete sich die Stiftung „sich umgehend nach der Eigentumsumschreibung zum Verkauf der übertragenen Grundstücke an die C-Stiftung zum Kaufpreis in Höhe von … Euro (Festpreis) mit dem Zweck, den so erzielten Kaufpreis dauerhaft ertragsbringend anzulegen um mit den erzielten Erträgen dauerhaft die Vorgaben des Stiftungsgeschäfts und der Satzung zu verwirklichen“. Die Stiftung sollte ferner sicherstellen, dass ihr im Gegenzug von der C-Stiftung ein grundbuchrechtlich gesichertes Nießbrauchsrecht an Haus X eingeräumt wird, das nur mit Zustimmung der Stadt A, des B-Verband und der C-Stiftung übertragen werden kann.
12
Zu den weiteren Einzelheiten wird auf die notarielle Urkunde … verwiesen.
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Der Beklagte erließ -im Hinblick auf diesen Vertrag- am 24.6.2014 einen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 AO stehenden Grunderwerbsteuerbescheid, in dem die Grunderwerbsteuer ausgehend von einer geschätzten Bemessungsgrundlage gem. § 8 Abs. 2 GrEStG in Höhe von … Euro auf … Euro festgesetzt wurde.
14
Gegen diesen Bescheid wendet sich die Klägerin mit ihrer am 24.7.2014 erhobenen und am 25.7.2014 zugestellten Sprungklage zu der der Beklagte mit Schreiben vom 18.8.2014 (Eingang bei Gericht am 19.8.2014) seine Zustimmung erklärt hat.
15
Die Klägerin vertritt die Auffassung, dass es sich bei dem Übereignungsvertrag vom 11.3.2013 um eine Grundstücksschenkung unter Lebenden handele, die gem. § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG grunderwerbsteuerfrei sei. Gem. § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) gelte die Übertragung von Vermögen auf Grund eines Stiftungsgeschäfts unter Lebenden als Schenkung. Die Auffassung des Beklagten, dass für den Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG, über den Wortlaut der Norm hinaus, das in § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG aufgeführte Merkmal der „Freigebigkeit“ vorliegen müsse, sei unzutreffend. In § 7 ErbStG fingiere der Gesetzgeber verschiedene Tatbestände als Schenkung, die nicht oder nur teilweise mit dem Schenkungsbegriff des BGB sowie dem allgemeinen Verständnis, was eine Schenkung beinhalten könne, übereinstimmten. Der Wortlaut des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG lasse das in § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG normierte Merkmal der „Freigebigkeit“ nicht erkennen. Über den Wortlaut hinaus könne eine „Freigebigkeit“ als Tatbestandsmerkmal nach den anerkannten Regeln der Gesetzesauslegung und der Gesetzessystematik nicht in § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG hineingelesen werden. Vielmehr lasse der Wortlaut der Norm bewusst das Merkmal der „Freigebigkeit“ aus, da grundsätzlich beim Übergang von Vermögen auf eine Stiftung auch andere Motivationen als eine Freigebigkeit gegeben sein könnten; dies gelte insbesondere für Familienstiftungen. Dennoch fingiere der Gesetzgeber auch hier eine Schenkung. Bei dem Erlass der Rechtnorm des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG habe der Gesetzgeber die Notwendigkeit gesehen, einen Auffang-Tatbestand zu schaffen, damit sämtliche Übergänge von Vermögen in Stiftungen schenkungsteuerlich erfasst werden. Ziel des Gesetzgebers sei es, sämtliche Erstausstattungen von Stiftungen und ähnlichen Einrichtungen zu besteuern, und zwar unabhängig von der Motivation der Zuwendenden, damit z.B. Familienstiftungen in keinem Fall steuerfrei blieben. Verdeutlicht werde dies auch durch die Einfügung von Satz 2 in § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG, der ansonsten ohne Sinn wäre. Der Gesetzgeber habe folglich daher ganz bewusst auf das Merkmal der „Freigebigkeit“ in § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG verzichtet.
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Aus den Urteilen des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 9.12.2009 (II R 22/08), vom 13.4.2011 (II R 45/09) und vom 27.11.2013 (II R 11/12) ergebe sich nichts anderes. Die Ausführungen des BFH in diesen Urteilen seien teilweise missverständlich. Bei verständiger Würdigung der Urteilsbegründungen sei festzustellen, dass der BFH dort der Frage der Freigebigkeit im Zusammenhang mit § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG keinerlei Bedeutung zugemessen habe und als gemeinsame Voraussetzung von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG und § 7 Abs. 1 Nr. 8 ErbStG ausschließlich das Merkmal der Unentgeltlichkeit im Fokus gehabt habe.
17
Darüber hinaus könne der Auffassung des Beklagten, dass öffentliche Körperschaften, wie eine Stadt oder ein Landschaftsverband, im Rahmen ihres pflichtgemäßen Amtshandelns nicht freigebig handeln könnten, nicht gefolgt werden. Denn im vorliegenden Fall sei die Übereignung der Grundstücke auf der Basis von Beschlüssen politischer Gremien, nämlich der Landschaftsversammlung und des Rates der Stadt A erfolgt. Die Mitglieder dieser Gremien könnten sehr wohl freigebige Motivation bei der Zustimmung zur unentgeltlichen Zuwendung an die Stiftung gehabt haben, ohne dabei pflichtwidrig gehandelt zu haben.
18
Nachdem die Grundbesitzwerte für die streitgegenständlichen Grundstücke gem. § 8 Abs. 2 GrEStG durch Feststellungsbescheide vom 18.11.2014 auf insgesamt … Euro festgestellt wurden, erließ der Beklagte am 26.11.2014 einen gem. § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO entsprechend geänderten Grunderwerbsteuerbescheid, in dem die Grunderwerbsteuer auf … Euro festgesetzt wurde.
19
Die Klägerin beantragt,
20
die Grunderwerbsteuerbescheide vom 24.6.2014 und 26.11.2014 aufzuheben sowie
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hilfsweise, die Revision zuzulassen.
22
Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen und
24
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
25
Der Beklagte vertritt unter Berufung auf die Rechtsprechung des BFH die Auffassung, dass die Voraussetzungen für eine Steuerfreiheit gem. § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG nicht erfüllt seien, da keine Grundstücksschenkung unter Lebenden nach dem ErbStG vorliege.
26
Nach dem Grundtatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gelte als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert werde. Die Freigebigkeit der Zuwendung setze also voraus, dass sie unentgeltlich erfolge. Diese als Grundtatbestand in § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG normierte Vorgabe gelte auch für den Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG. Bei einer Zuwendung an eine Stiftung könne es sich um eine unter § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG fallende Erstausstattung der Stiftung oder um eine Zuwendung an eine bereits bestehende Stiftung gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG handeln. Die Voraussetzungen der Steuerbarkeit seien in beiden Vorschriften gleich. Der Gesetzgeber habe § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG nur deshalb als eigenständigen Schenkungsteuertatbestand geschaffen, weil zunächst nicht geklärt gewesen sei, ob eine Zuwendung an eine erst noch zu errichtende Stiftung begrifflich eine Schenkung sein könne. § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG erfordere also ebenso wie § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG eine unentgeltliche freigebige Vermögensübertragung. Da die bisherigen Eigentümer der Grundstücke, der B-Verband und die Stadt A, als Träger öffentlicher Verwaltung nicht freigebig gehandelt hätten, liege keine Grundstücksschenkung unter Lebenden im Sinne des ErbStG und somit keine Steuerfreiheit gem. § 3 Nr. 2 GrEStG vor.
27
Der Berichterstatter hat die Sach- und Rechtslage mit den Beteiligten am 14.2.2017 erörtert. Auf das Protokoll des Erörterungstermins wird Bezug genommen.
28
Der Senat hat in der Sache am 7.6.2017 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird verwiesen.
29
E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e
30
Die Sprungklage ist gem. § 45 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässig. Der Beklagte hat der Sprungklage innerhalb eines Monats nach Zustellung der Klageschrift zugestimmt.
31
Die Klage ist unbegründet. Der gem. § 68 Abs. 1 FGO zum Gegenstand des Verfahrens gewordene Grunderwerbsteuerbescheid vom 26.11.2014 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht auf Grund des Grundstücksübereignungsvertrages vom 11.03.2013 Grunderwerbsteuer festgesetzt.
32
1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterliegt ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks begründet, der Grunderwerbsteuer. Rechtsgeschäfte im Sinne des § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 GrEStG sind alle auf Erfüllung des dinglichen Eigentumsübergangs an einem Grundstück im Sinne des § 2 GrEStG abzielenden schuldrechtlichen, die Verpflichtung zur Auflassung (dingliche Einigung gem. §§ 873, 925 BGB) enthaltenen Kausalgeschäfte (vgl. Hofmann, GrEStG, 11. Aufl. § 1 Rn. 30). Die Rechtswirksamkeit des Verpflichtungsgeschäfts bestimmt sich nach zivilrechtlichen Grundsätzen. Nach § 311b BGB bedarf ein Vertrag, der eine Verpflichtung zur Übertragung oder zum Erwerb eines Grundstücks begründet, der notariellen Beurkundung. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG setzt voraus, dass durch das Rechtsgeschäft ein schuldrechtlicher Anspruch auf Verschaffung des Eigentums an einem Grundstück begründet wird (vgl. Fischer in Boruttau, GrEStG, 18. Aufl. § 1 Rz. 281). Dies liegt nur dann vor, wenn aus dem Vertrag auf die Erklärung der Auflassung geklagt werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 22.9.2004 II R 45/02, BFH/NV 2005, 1137 m.w.N.) Kann aus einer Vereinbarung nur auf den Abschluss eines Verpflichtungsgeschäfts geklagt werden, liegt nur ein Vor- bzw. Optionsvertrag vor, der keine Grunderwerbsteuer auslöst (vgl. Hofmann, GrEStG, 11. Auf. § 1 Rz. 30).
33
Hieran anknüpfend unterliegt nicht bereits die Verpflichtungserklärung der Stadt A und des B-Verband auf Übereignung der „Grundstücksflächen des Hauses X“ vom 01.06.2012, sondern erst der notarielle Übereignungsvertrag vom 11.3.2013 gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer. Da die Stadt A und der B-Verband sich in der Verpflichtungserklärung vom 1.6.2012 lediglich zur Übereignung „zu den noch in einem gesonderten Übereignungsvertrag festzulegenden Bedingungen und Konditionen“ verpflichtet haben, wurde hierdurch noch kein gerichtlich durchsetzbarer Anspruch auf Übereignung der streitbefangenen Grundstücke eingeräumt. Dementsprechend haben sich die Vertragsparteien im notariellen Übereignungsvertrag vom 11.03.2011 auch nicht lediglich darauf beschränkt, die Auflassung zu erklären sowie die Eintragung im Grundbuch zu bewilligen und zu beantragen. Sie haben vielmehr eingehende schuldrechtliche Vereinbarungen über die Grundstücksübereignung einschließlich der Konkretisierung der auf die Klägerin zu übertragenden Grundstücke getroffen.
34
Der Umstand, dass sich der B-Verband bereits in dem notariell beurkundeten Stiftungsgeschäft vom 22.12.2011 verpflichtet hat, seinen hälftigen Miteigentumsanteil „an der Liegenschaft Haus X“ auf die Stiftung zu übertragen, führt zu keinem anderen Ergebnis. Denn diese Verpflichtung stand unter der aufschiebenden Bedingung, dass die Stadt A ihren hälftigen Miteigentumsanteil ebenfalls auf die Stiftung überträgt. Diese Bedingung trat aus den vorgenannten Gründen nicht bereits mit der Ergänzungsvereinbarung zum Stiftungsgeschäft vom 1.6.2012, sondern erst mit Abschluss des notariellen Übereignungsvertrages vom 11.3.2014 ein. Zudem wurden erst in dem Übereignungsvertrag vom 11.3.2014 die vorbehaltenen „noch … festzulegenden Bedingungen und Konditionen“ zwischen den Vertragsparteien vereinbart.
35
Somit erlangte die Klägerin erst durch den Abschluss des Übereignungsvertrages vom 11.3.2013 einen unmittelbaren Anspruch auf Übereignung der streitbefangenen Grundstücke im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG. Hiervon gehen auch die Beteiligten übereinstimmend aus.
36
2. Eine von der Klägerin für sich in Anspruch genommene Ausnahme von der Besteuerung gem. § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG liegt nicht vor. Nach dieser Vorschrift sind Grundstücksschenkungen unter Lebenden im Sinne des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) von der Besteuerung ausgenommen.
37
Unabhängig von der zwischen den Beteiligten strittigen Frage, ob die Stadt A und der B-Verband bei der Übereignung der Grundstücke freigebig im Sinne des ErbStG gehandelt haben, liegen die Voraussetzungen des § 3 Nr. 2 Satz 1 GrEStG bereits deshalb nicht vor, weil selbst bei der Annahme einer Freigebigkeit keine Grundstücksschenkung, sondern eine mittelbare Geldschenkung vorliegen würde.
38
Der BFH geht in ständiger Rechtsprechung von der Möglichkeit einer mittelbaren (Grundstücks-)Schenkung aus (vgl. BFH-Urteil vom 8.3.2017 II R 2/15, juris; BFH-Urteil vom 22.6.2010 II R 40/08, BStBl II 2010, 843; BFH-Urteil vom 28.11.1984 II R 133/83, BStBl II 1985, 159; BFH-Urteil vom 7.4.1976 II R 87-89/70, BStBl II 1976, 632, jeweils m.w.N.).
39
Der Schenkungsteuer unterliegt als Schenkung unter Lebenden (§ 1 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG) jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Die Besteuerung richtet sich danach, wie sich die Vermögensmehrung im Zeitpunkt der Zuwendung beim Beschenkten darstellt. Dementsprechend bestimmt sich der steuerpflichtige Erwerb gem. § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG nach der Bereicherung des Erwerbers und knüpft die Wertermittlung (§ 11 ErbStG) über § 9 Abs. 1 Nr. 2, § 12 Abs. 1 bis 6 ErbStG an den Gegenstand an, über den der Beschenkte endgültig verfügen kann (vgl. BFH-Urteil vom 22.6.2010 II R 40/08, BStBl II 2010, 843 m.w.N.). Es ist nicht erforderlich, dass der Gegenstand, um den der Beschenkte bereichert wird, sich vorher in derselben Gestalt im Vermögen des Schenkers befunden hat und wesensgleich übergeht; „Entreicherungsgegenstand“ und „Bereicherungsgegenstand“ brauchen nicht identisch zu sein (vgl. BFH-Urteil vom 13.3.1996 II R 51/95, BStBl II 1996, 548). Danach kann in der Hingabe von Vermögensgegenständen mittelbar die Schenkung eines anderen Vermögensgegenstandes gesehen werden. Voraussetzung hierfür ist, dass der Beschenkte im Verhältnis zum Schenker nicht über das ihm unmittelbar Zugewendete, sondern (erst) über das Surrogat desselben (z.B. über den Verkaufserlös) verfügen kann; denn in diesem Fall ist der Beschenkte nicht um das unmittelbar Hingegebene, sondern erst um das Surrogat (den Verkaufserlös) bereichert. Dies gilt nicht nur für die Fälle der mittelbaren Grundstücksschenkung, sondern generell bei mittelbaren Schenkungen aller als Zuwendungsobjekte in Betracht kommenden Gegenstände und Rechte (vgl. BFH-Urteil vom 8.3.2017 II R 2/15, juris; BFH-Urteil vom 22.6.2010 II R 40/08, BStBl II 2010, 843). Eine mittelbare Schenkung ist auch in den Fällen der Erstausstattung einer Stiftung im Sinne des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG möglich (vgl. FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 19.3.1998, 4 K 2887/97, EFG 1998, 2021; Geck in Kapp/Ebeling, ErbStG, § 7 Rz. 149; Viskorf/Schuck, ErbStG, § 7 Rz. 149). Der Gegenstand einer mittelbaren Schenkung kann somit auch der Erlös aus der Veräußerung eines zugewandten Gegenstandes sein. Wird ein Vermögensgegenstand unentgeltlich übertragen, jedoch mit der Auflage, dass der Erwerber diesen Gegenstand zeitnah veräußert, ist Gegenstand der Zuwendung folglich nicht der zugewandte Sachwert, sondern der aus seiner Veräußerung erzielte Erlös (vgl. Geck in Kapp/Ebeling, ErbStG, § 7 Rz. 10).
40
Nach diesen Rechtsgrundsätzen kommt eine Grundstücksschenkung im Sinne des ErbStG im Streitfall nicht in Betracht. Denn im Zusammenhang mit der unentgeltlichen Übereignung der Grundstücke hat sich die Klägerin verpflichtet, diese umgehend zu einem festen Kaufpreis an die C-Stiftung zu verkaufen. Die Klägerin konnte im Verhältnis zur Stadt A und zum B-Verband somit nicht frei über die Grundstücke sondern erst über den Veräußerungserlös verfügen. Damit kann es sich schenkungsteuerrechtlich allenfalls um eine mittelbare Geldschenkung und nicht um eine Grundstücksschenkung im Sinne des ErbStG handeln.
41
3. Selbst bei Außerachtlassung der vorgenannten Grundsätze der mittelbaren Schenkung liegt eine Grundstücksschenkung unter Lebenden im Sinne des ErbStG mangels Freigebigkeit nicht vor.
42
Als Schenkungen unter Lebenden gilt jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Nach der Rechtsprechung des BFH sind unentgeltliche Vermögensübertragungen durch Träger der öffentlichen Verwaltung regelmäßig keine freigebigen Zuwendungen im Sinne des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG. Diese Auffassung hat der BFH zunächst bezüglich der Schenkungsteuer vertreten (vgl. BFH-Beschluss vom 26.8.2004 II B 104/03, BFH/NV 2005, 57; BFH-Urteil vom 1.12.2004 II R 46/02, BStBl II 2005, 311), diese Betrachtungsweise dann aber auch für die Grunderwerbsteuer übernommen und weiter entwickelt (vgl. BFH-Urteil vom 29.3.2006 II R 15/04, BStBl II 2006, 557; BFH-Urteil vom 29.3.2006 II R 68/04, BStBl II 2006, 632).
43
Dem liegen folgende Erwägungen zugrunde: Auf Grund der Bindung der vollziehenden Gewalt an Gesetz und Recht, darunter auch die jeweils maßgebenden haushaltsrechtlichen Vorschriften, ist im Regelfall anzunehmen, dass Träger öffentlicher Verwaltung in Wahrnehmung der ihnen obliegenden Aufgaben und somit nicht freigebig handeln. Vermögensübertragungen erfolgen regelmäßig in Erfüllung der den Trägern öffentlicher Verwaltung obliegenden Aufgaben. Nur wenn die übertragende juristische Person des öffentlichen Rechts den Rahmen ihrer Aufgaben eindeutig überschreitet, kommt eine freigebige Zuwendung in Betracht. Ein Anspruch auf eine unentgeltliche Vermögensübertragung muss nicht vorliegen, um die Freigebigkeit auszuschließen. Entscheidend ist allein die Verknüpfung der Vermögensübertragung mit der Wahrnehmung öffentlicher Aufgaben, auch wenn diese im Einzelfall im Ermessen der zuwendenden Stelle liegt.
44
Da weder vorgetragen wurde, noch nach Aktenlage ersichtlich ist, dass der B-Verband und die Stadt A bei der Errichtung der Klägerin und bei der Übertragung der streitbefangenen Grundstücke auf die Klägerin den Rahmen ihrer Aufgaben eindeutig überschritten haben, scheidet mangels Freigebigkeit eine Grundstücksschenkung im Sinne des ErbStG und folglich auch eine Steuerbefreiung gem. § 3 Nr. 2 GrEStG aus.
45
4. Die vorstehenden Ausführungen gelten unabhängig davon, ob die streitbefangenen Grundstücksübereignungen als Erstausstattung einer Stiftung oder als Zustiftung zu beurteilen sind.
46
Als Schenkung unter Lebenden gelten u.a. jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG) und die Übergang von Vermögen aufgrund eines Stiftungsgeschäfts unter Lebenden (§ 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG). § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG betrifft die Erstausstattung der Stiftung. Besteuert wird der Vermögensübergang auf die Stiftung, zu dem der Stifter mit der Anerkennung der Stiftung gem. § 82 Satz 1 BGB verpflichtet wird bzw. der sich nach § 82 Satz 2 BGB mit der Anerkennung der Stiftung als rechtsfähig von selbst vollzieht. Ist die Stiftung errichtet worden und erfolgen später sogenannte Zustiftungen unterliegen diese als freigebige Zuwendungen nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG der Schenkungsteuer. Der Sondertatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG ist allerdings dann noch einschlägig, wenn der Stifter im Stiftungsgeschäft die hinreichend konkretisierte Verpflichtung zu weiteren Zuwendungen an die Stiftung übernommen hat (vgl. Fischer in Fischer/Jülicher/Pahlke/Wachter, ErbStG, § 7 Rz. 440).
47
Es kann dahinstehen, ob die streitbefangenen Grundstücksübereignungen gem. Übereignungsvertrag vom 11.03.2013 als Erstausstattung einer Stiftung gem. § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG oder mangels Konkretisierung der Übereignungsverpflichtung im Stiftungsgeschäft vom 22.12.2011 nebst Ergänzungsvereinbarung zum Stiftungsgeschäft vom 1.6.2012 als Zustiftung gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG zu beurteilen ist.
48
Denn nach der Rechtsprechung des BFH sind die Voraussetzungen der Steuerbarkeit bei beiden Vorschiften gleich (vgl. BFH-Urteil vom 13.4.2011 II R 45/09, BStBl II 2011, 732; BFH-Urteil vom 9.12.2009 II R 22/08, BStBl II 2010, 363). Der Gesetzgeber hat § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG nur deshalb als eigenständigen Schenkungsteuertatbestand geschaffen, weil damals nicht geklärt schien, ob die Zuwendung an eine erst noch zu errichtende Stiftung begrifflich eine Schenkung sein könne (vgl. BFH-Urteil vom 9.12.2009 II R 22/08, BStBl II 2010, 363).
49
Dementsprechend ist die Rechtsprechung des BFH, dass unentgeltliche Vermögensübertragungen von Trägern öffentlicher Verwaltung regelmäßig nicht freigebig erfolgen und daher in der Regel nicht zu Schenkungen unter Lebenden führen auch auf den Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG anzuwenden. Dies hat zur Folge, dass mangels Freigebigkeit regelmäßig keine Schenkung (weder nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG noch nach § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG) vorliegt, wenn ein Träger öffentlicher Verwaltung Vermögen auf eine Stiftung überträgt (vgl. BFH-Urteil vom 27.11.2013 II R 11/12, BFH/NV 2014, 579).
50
Der erkennende Senat folgt der vorgenannten Rechtsprechung des BFH und sieht keine Veranlassung, hiervon im Streitfall abzuweichen. Zwar ist der BFH in seinen Urteilen vom 13.4.2011 (II R 45/09 a. a. O.) und 9.12.2009 (II R 22/08 a .a. O.) --worauf die Klägerin zutreffend hinweist-- nicht ausdrücklich auf das Tatbestandsmerkmal der Freigebigkeit im Anwendungsbereich des § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG eingegangen. Entgegen der Auffassung der Klägerin sind die vorgenannten Urteile des BFH insofern jedoch weder missverständlich noch „verständig“ auszulegen. Vielmehr hat der BFH in diesen Urteile eindeutig darauf abgestellt, dass die Voraussetzungen der Steuerbarkeit gem. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG und § 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG gleich seien. Hieran anknüpfend hat der BFH sodann im Urteil vom 27.11.2013 (II R 11/12 a. a. O.) deutlich gemacht, dass die Vermögensübertragung von Trägern öffentlicher Verwaltung auf eine Stiftung regelmäßig mangels Freigebigkeit keine Schenkung unter Lebenden sei und zwar unabhängig davon, ob der Vermögensübergang aufgrund eines Stiftungsgeschäft unter Lebenden (§ 7 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 ErbStG) oder durch Zustiftung erfolge.
51
5. Auch hinsichtlich der Höhe der festgesetzten Grunderwerbsteuer ist der Bescheid vom 26.11.2014 rechtmäßig. Der Beklagte hat insofern zutreffend die gem. § 138 Bewertungsgesetz (BewG) festgestellten Grundbesitzwerte gem. § 8 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG als Bemessungsgrundlage herangezogen und den ursprünglichen Grunderwerbsteuerbescheid gem. § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO entsprechend geändert.
52
6. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
53
7. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.
