03.11.2016 · IWW-Abrufnummer 189680
Finanzgericht Düsseldorf: Urteil vom 24.08.2016 – 4 K 3250/15 Erb
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Finanzgericht Düsseldorf
4 K 3250/15 Erb
Tenor:
Der Schenkungsteuerbescheid des Beklagten vom 03.08.2015 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.09.2015 wird insoweit aufgehoben, als der Beklagte den Freibetrag und den Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG nicht berücksichtigt hat und nicht von einem vollunentgeltlichen Vorgang ausgegangen ist. Die Ermittlung der Schenkungsteuer wird dem Beklagten übertragen.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war notwendig.
Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.
Die Revision wird zugelassen.
1
Tatbestand:
2
Die Tätigkeit der A KG hat sich von einer Spedition, die immer noch weiter betrieben wird, über die Jahre auf die Vermietung von zahlreichen Grundstücken auch zu gewerblichen Zwecken verlagert. Kommanditisten der A KG waren der Kläger und seine Schwester zu gleichen Teilen.
3
Der Kläger übertrug mit notariellem Vertrag vom 28.12.2006 mit wirtschaftlicher Wirkung zum 31.12.2006 einen Teilkommanditanteil im Umfang von nominal 2.556,46 € (5.000 DM) an der A KG seinem am 01.07.1989 geborenen Sohn B (St-Nr. …) unter Nießbrauchsvorbehalt. Die Übertragung sollte im Außenverhältnis (dinglich) erst mit der Eintragung im Handelsregister des Amtsgerichts C wirksam werden. Die Kommanditeinlage war voll eingezahlt. Dabei wurde weiter bestimmt:
4
§ 6 Stimmrechtsvollmacht
5
Um die Einheitlichkeit der Stimmrechtsausübung aus den Gesellschaftsanteilen der Mitglieder der Familie des Schenkers zu sichern, bevollmächtigt der Erwerber hiermit den Schenker auf dessen Lebenszeit, den Erwerber unter Befreiung von den Beschränkungen des § 181 BGB in den Gesellschaftsversammlungen der KG zu vertreten und das Stimmrecht aus dem geschenkten Gesellschaftsanteil auszuüben; ferner verpflichtet sich der Erwerber, zu Lebzeiten des Schenkers keinerlei Verfügungen über den geschenkten Gesellschaftsanteil vorzunehmen oder in diesem Zusammenhang Vereinbarungen zu treffen. Die Vollmacht berechtigt auch zur Abgabe aller sonstigen Erklärungen, die sich auf die KG und die Beteiligungen daran beziehen. Sie berechtigt auch zur Erteilung von Untervollmachten.
6
§ 7 Widerrufsrechte
7
Unbeschadet seiner gesetzlichen Rechte … behält sich der Schenker und seine Erben das Recht vor, nach seinem Ermessen die vorgenannte Schenkung ganz oder teilweise zu widerrufen, …
8
e) falls der Erwerber die in § 6 genannte Vollmacht widerrufen sollte; …
9
g) der Erwerber über den Kommanditanteil verfügt, ohne dass der Schenker oder seine Erben zuvor ihre schriftliche Zustimmung zu der Verfügung erteilt haben.
10
Im Falle des Widerrufs der Schenkung ist der Erwerber verpflichtet, den erworbenen Gesellschaftsanteil und den erworbenen Anteil am Festkapital auf den Schenker bzw. nach dessen Ableben auf dessen Erben zu übertragen bzw. zurück zu übertragen. …
11
§ 8 Aufschiebend bedingte Rückübertragung
12
Zur Sicherung der gesetzlichen und der vertraglichen Übertragungs- und Rückübertragungsverpflichtungen des Erwerbers nach dieser Urkunde überträgt der Erwerber hierdurch schon jetzt den von ihm erworbenen Kommanditanteil und das von ihm erworbene anteilige Guthaben an dem übrigen Kommanditfestkapital des Schenkers an der KG jeweils unter der aufschiebenden Bedingung, dass der Schenker oder nach dessen Ableben dessen Erben von dem vorbehaltenen Widerrufsrecht Gebrauch machen und die Übertragungsvoraussetzungen … gemäß § 7 dieser Vereinbarung vorliegen.
13
Weiter übernahm der Kläger eine etwa anfallende Schenkungsteuer.
14
Eine gleichartige Zuwendung erhielt auch der ältere Sohn D des Klägers, deren steuerliche Beurteilung Gegenstand eines weiteren finanzgerichtlichen Verfahrens ist.
15
Mit Änderungsvertrag vom 11.05.2007 wurde der Übertragungsvertrag hinsichtlich der Abwicklung eines etwaigen Widerrufs (§ 7) und der Anrechnungspflicht (§ 9) abgeändert.
16
Die Eintragung des Sohnes B als Kommanditist in das Handelsregister des Amtsgerichts C erfolgte zum 01.10.2007.
17
Mit Schenkungsteuerbescheid vom 21.10.2011 nahm der Beklagte den Kläger für den Erwerb seines Sohnes B auf 116.508 € Schenkungsteuer, von der 8.558 € zinslos gestundet wurden, in Anspruch, wobei er die Steuerberechnung nach den Grundsätzen der gemischten Schenkung vornahm, da der Sohn B durch den lebenslänglichen Nießbrauchs-, Verwaltungs- und Stimmrechtsvorbehalt des Klägers Betriebsvermögen nicht erworben habe. Daher komme eine Steuerbefreiung nach § 13a des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der seinerzeit geltenden Fassung (ErbStG) nicht in Betracht.
18
Die angenommenen Werte seien geschätzt worden, so dass die Steuerfestsetzung teilweise vorläufig gemäß § 165 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) erfolgt sei.
19
Dagegen legte der Kläger fristgerecht Einspruch ein und trug u.a. zur Begründung vor, tatsächlich sei Betriebsvermögen geschenkt worden.
20
Auf Anordnung des Beklagten fand eine Außenprüfung der KG durch das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung C (GuKBP) statt, bei der u.a. die Bedarfsbewertung der Grundstücke zum 27.06.2006 (Tod des Vaters des Klägers) und zum 31.12.2006 geprüft wurde. Das Ergebnis der Prüfung ist im Bericht vom 20.03.2012, StNr zusammengefasst worden.
21
Mit Schenkungsteuerbescheid vom 06.08.2012 setzte der Beklagte die Schenkungsteuer auf 115.216 € fest, von der 38.461 € zinslos gestundet wurden.
22
Aufgrund vorangegangener Besprechungen und Telefonate trafen die Beteiligten durch Schriftwechsel vom 07. und 11.11.2014 eine tatsächliche Verständigung, in der sie vereinbarten, dass die Verkehrswerte auf der Grundlage der festgestellten Grundbesitzwerte geschätzt werden, wobei der festgestellte Grundbesitzwert 92% seines Verkehrswerts entsprechen sollten. Sind aber für die Grundbesitzwerte Verkehrswerte nachgewiesen worden, würden sie unverändert übernommen.
23
Mit Schenkungsteuerbescheid vom 03.08.2015 setzte der Beklagte zur Umsetzung der tatsächlichen Verständigung die Schenkungsteuer bei einem steuerpflichtigen Erwerb von 517.800 € auf 79.700 € fest, von der 14.480 € zinslos gestundet wurden. Weiter führte er aus, eine Mitunternehmerschaft des Beschenkten liege nicht vor, so dass eine Steuerbefreiung nach § 13a ErbStG ausscheide.
24
Da die Betriebsprüfung bei der A KG abgeschlossen sei, erfolge die nach § 165 Abs. 1 AO teilweise vorläufige Veranlagung nunmehr endgültig. Auch sei der Vorbehalt der Nachprüfung entfallen.
25
Die Steuer ermittelte er auf Grund des auf den Kommanditanteil entfallenden Verkehrswerts des Vermögens der A KG (Betriebsvermögen der A KG insgesamt 961.896 €) abzüglich der anteiligen Schuldposten der A KG in Höhe von 247.574 € mit insgesamt 714.322 €. Dieser Betrag wurde im Verhältnis zum Steuerwert (zum 31.12.2006 festgestelltes Grundvermögen 827.020 €, mit Beteiligungen und sonstigem Vermögen der A KG insgesamt 894.069 €) auf 663.936 € herabgesetzt und um 58.899 € für die übernommene Schenkungsteuer erhöht, so dass der Beklagte als der Wert des Erwerbs 722.835 € annahm.
26
Mit Einspruchsentscheidung vom 21.09.2015 wies der Beklagte den Einspruch gegen den Schenkungsteuerbescheid vom 21.10.2011 in der Gestalt der Änderungsbescheide vom 06.08.2012 und 03.08.2015 als unbegründet zurück und führte dazu aus: Auf Grund des vorbehaltenen Nießbrauchsrechts, der vorbehaltenen Stimm- und Verwaltungsrechte und des auf ein Minimum reduzierten Unternehmerrisikos sei der Erwerber nicht Mitunternehmer der A KG geworden. Daher habe die Steuer nach den Maßstäben einer gemischten Schenkung ermittelt und die Steuerbefreiung nach § 13a ErbStG versagt werden müssen.
27
Der Tatbestand des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG sei nur dann erfüllt, wenn der Erwerber Mitunternehmer im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) geworden sei, Mitunternehmerinitiative entfalten könne und Mitunternehmerrisiko trage. Im Streitfall fehle es an der Mitunternehmerinitiative, denn der Erwerber habe den Kläger als Schenker auf Lebenszeit unter Befreiung von § 181 BGB bevollmächtigt, ihn in den Gesellschafterversammlungen der A KG zu vertreten und das Stimmrecht für den übertragenen Geschäftsanteil auszuüben, um die Einheitlichkeit der Stimmrechtsausübung aus den Gesellschaftsanteilen der Familie des Schenkers zu sichern. Ferner habe sich der Erwerber verpflichtet, zu Lebzeiten des Schenkers nicht über den geschenkten Geschäftsanteil zu verfügen und auch keine diesbezüglichen Vereinbarungen zu treffen. Zudem dürfe der Kläger als Schenker auch alle sonstigen Erklärungen, die sich auf die A KG und die Beteiligungen daran bezögen, abgeben. Dazu habe sich der Schenker erhebliche Widerrufsrechte vorbehalten.
28
Wie schon im Bericht der GuKBP C ausgeführt, sei eine eigene Stimmrechtsausübung des Erwerbers nicht vorgesehen gewesen und durch die erteilte Vollmacht auch nicht möglich. Zudem sei das Mitunternehmerrisiko auf ein Minimum reduziert. Daher seien zwar nach dem Gesamtbild der Verhältnisse Kommanditanteile übertragen worden, die aber keine Mitunternehmerschaft begründeten.
29
Zur Begründung der fristgerecht erhobenen Klage trägt der Kläger vor, der Erwerber sei Mitunternehmer geworden, denn er habe Mitunternehmerinitiative entfalten können und Mitunternehmerrisiko getragen.
30
Durch den Nießbrauchsvorbehalt erhalte er zwar die Nutzungen, der Erwerber jedoch die Erträge aus der Realisierung stiller Reserven, da sie aus dem Vermögensstamm herrührten.
31
Die Stimmrechte blieben auch mit dem Nießbrauch erhalten, zumal einem Gesellschafter durch den Nießbrauch ein Stimmrecht über Grundlagengeschäfte nicht genommen werden könne. Das Stimmrecht sei weder Nutzung noch Ertrag oder Gebrauchsvorteil. Daher sei der Gesellschafter zu deren Ausübung berechtigt. Zwar sei der Gesellschafter verpflichtet, die Interessen des Nießbrauchers zu beachten. Dadurch erhalte der Nießbraucher aber kein eigenes Stimmrecht. Die Regelungen in § 6 des Vertrags vom 27.12.2006 enthielten keine davon abweichenden Regelungen, da der Erwerber ihn – den Kläger – bevollmächtigt habe.
32
Aus den Widerrufsrechten nach § 7 des Vertrags folge nichts anderes, weil der Erwerber nicht gehindert sei, an Stelle des Bevollmächtigten an Gesellschafterversammlungen teilzunehmen und abzustimmen. Aus dem BFH-Urteil vom 06.05.2013, II R 35/13, ergebe sich nichts anderes, weil in dem vom BFH entschiedenen Fall die Ausübung der Stimmrechte unwiderruflich übertragen worden sei und der Gesellschafter schon aus Rechtsgründen diese Rechte nicht habe ausüben können. Hier aber sei der Beschenkte an der Ausübung des Stimmrechts nicht gehindert, sondern habe ihn nur bevollmächtigt.
33
Auf die faktische Ausübung der Stimmrechte komme es nicht an, zumal sie im Besteuerungszeitpunkt nicht absehbar gewesen sei.
34
Auch ließe sich dem Prüfungsbericht der GuKBP C nicht entnehmen, dass die Klausel dazu habe dienen sollen, den Erwerber rechtlich vom Stimmrecht auszuschließen.
35
Auf die Stimmen der beiden Erwerber komme es nicht an, da die Beschlüsse in der KG mit einfacher Mehrheit gefasst würden und die Geschäfte des täglichen Lebens durch die Altgesellschafter bestimmt würden.
36
Zudem habe der Kläger gegenüber dem im Zeitpunkt des Vertragsschlusses erst 17 Jahre alten Beschenkten schon auf Grund seines Alters einen deutlichen Wissens- und Erfahrungsvorsprung in dem Familienunternehmen, das auch er, der Kläger, aufgebaut habe. Daher drücke die Vollmacht in § 6 des Vertrages nur das in ihn, den Kläger gesetzte Vertrauen aus.
37
Das Widerrufsrecht diene nicht dazu, den Erwerber von der Mitwirkung auszuschließen, sondern eine einheitliche, im Interesse der Familie liegende Ausübung von Rechten zu gewährleisten und darüber hinaus die Einflussnahme Dritter zu unterbinden.
38
Zudem komme es nicht automatisch zu einem Rückfall der Gesellschaftsanteile an ihn, sondern hänge von seiner Ausübung dieses Rechts ab.
39
Der Kläger beantragt,
40
den Schenkungsteuerbescheid vom 03.08.2015 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.09.2015 aufzuheben, soweit darin die Begünstigung nach § 13a ErbStG unbeachtet geblieben ist und nicht von einem vollunentgeltlichen Vorgang ausgegangen worden ist,
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hilfsweise, die Revision zuzulassen.
42
Der Beklagte beantragt,
43
die Klage abzuweisen,
44
und verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidung. Ergänzend weist er auf das BFH-Urteil vom 06.05.2015, II R 34/13 und die beiden Parallelentscheidungen II R 35/13 und II R 36/13 hin. Behalte sich der Schenker die Ausübung des Stimmrechts auch in Grundlagengeschäften vor, könne der Erwerber keine Mitunternehmerinitiative entfalten. Da die Vollmacht auch zur Abgabe aller sonstigen Erklärungen berechtige, die sich auf die A KG und die Beteiligungen daran bezögen, seien auch Grundlagengeschäfte von der Vollmacht mitumfasst.
45
Das Mitunternehmerrisiko des Erwerbers sei äußerst gering, denn er trage nur das Risiko des Verlustes der Kommanditeinlage sowie den damit verbundenen Teilen der Rücklagen, soweit sie auf ihn übertragen worden seien. Dies gelte jedoch nur insoweit, als er im Falle einer Rückübertragung nur zur Übertragung des geschenkten Geschäftsanteils bzw. bei Wertminderung zu einem Ausgleich verpflichtet sei.
46
Ersichtlich sei im Streitfall auch keine Mitunternehmerschaft im ertragsteuerlichen Sinn gewollt gewesen. Ob zugewendetes Vermögen zum Betriebsvermögen gehöre, richte sich nach den Grundsätzen des Ertragssteuerrechts, denn nach § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 BewG bildeten alle einer inländischen Personengesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, Abs. 3 EStG gehörenden Wirtschaftsgüter den Gewerbebetrieb.
47
Entscheidungsgründe:
48
Die Klage hat Erfolg.
49
Der Kläger wird durch den Schenkungsteuerbescheid vom 03.08.2015 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.09.2015 in seinen Rechten verletzt, weil der Beklagte ihm zu Unrecht den Freibetrag und den Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG nicht gewährt hat. Insoweit ist der angefochtene Steuerbescheid antragsgemäß aufzuheben, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Ermittlung der verbleibenden Schenkungsteuer wird dem Beklagten übertragen, § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.
50
Der Erwerb der Kommanditanteile durch den Sohn B mit den Verträgen vom 28.12.2006 und vom 11.05.2007 stellt eine freigebige Zuwendung nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG dar, für die die Schenkungsteuer nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG im Zeitpunkt der Eintragung im Handelsregister am 01.10.2007 entstanden ist (BFH-Urteil vom 30.11.2009, II R 70/06, BFH/NV 2010, 900).
51
Nach § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG gelten die Steuervergünstigungen der Abs. 1 und 2 der Vorschrift für inländisches Betriebsvermögen beim Erwerb u.a. eines Anteils an einer Gesellschaft i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG. Die Steuervergünstigungen sind nur zu gewähren, wenn das durch Schenkung unter Lebenden erworbene Vermögen durchgehend sowohl beim bisherigen als auch beim neuen Rechtsträger den Tatbestand des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG erfüllt. Dieser ist nur erfüllt, wenn der Erwerber Mitunternehmer wird. Mitunternehmer i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ist, wer Mitunternehmerinitiative entfalten kann und Mitunternehmerrisiko trägt. Mitunternehmerinitiative bedeutet Teilhabe an unternehmerischen Entscheidungen zumindest in dem Umfang der Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechte eines Kommanditisten nach den Regelungen des Handelsgesetzbuchs oder der gesellschaftsrechtlichen Kontrollrechte nach § 716 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB). Mitunternehmerrisiko bedeutet eine gesellschaftsrechtliche oder eine wirtschaftlich vergleichbare Teilhabe am Erfolg oder Misserfolg des Unternehmens. Dieses Risiko wird regelmäßig durch die Beteiligung am Gewinn und Verlust sowie an den stillen Reserven des Anlagevermögens einschließlich des Geschäftswertes vermittelt.
52
Aufgrund der Zielsetzung des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG gilt dies auch dann, wenn sich der Schenker bei der Übertragung einer Beteiligung an einer Personengesellschaft den Nießbrauch vorbehält. Die Steuervergünstigungen nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 2 ErbStG sind auch in einem solchen Fall nur dann zu gewähren, wenn der übertragene Gesellschaftsanteil dem Bedachten die Stellung eines Mitunternehmers vermittelt. Allerdings lässt ein nach den Vorgaben des BGB ausgestalteter Nießbrauch die Mitunternehmerinitiative des den Nießbrauch bestellenden Erwerbers einer Kommanditbeteiligung nicht entfallen (BFH-Urteil vom 16.12.2009, II R 44/08, BFH/NV 2010, 690 mwN.).
53
Für die unter den genannten Maßstäben vorzunehmende Beurteilung, ob der Beschenkte mit der Übertragung des Gesellschaftsanteils Mitunternehmer geworden ist, ist der Zeitpunkt der Übertragung maßgeblich (BFH Urteil v. 06.05.2015 II R 34/15, BFHE 250, 197).
54
Danach waren dem Kläger die Stimm- und Verwaltungsrechte seines Sohnes nicht übertragen worden. Er war nur unwiderruflich bevollmächtigt, sie für seinen Sohn wahrzunehmen. Diese Vollmacht galt auch umfassend zur Abgabe aller sonstigen Erklärungen, die sich auf die A KG und die Beteiligungen daran beziehen. Er konnte mithin auch an sog. Grundlagengeschäften für seinen Sohn mitwirken.
55
Andererseits war der Sohn nicht gehindert, die ihm als Kommanditisten zustehenden Stimm- und Verwaltungsrechte selbst wahrzunehmen. Da dies weder ausgeschlossen war noch dafür, anders als beim Widerruf der dem Kläger erteilten Vollmacht, Sanktionen vorgesehen waren, ging der Kläger beim Vertragsschluss ersichtlich davon aus, dass sein Sohn die ihm zustehenden Stimm- und Verwaltungsrechte selbst ausüben konnte. Im Hinblick darauf war dem Sohn Mitunternehmerinitiative zuzuerkennen (vgl. BFH-Urteil vom 16.12.2009, II R 44/08, aaO. unter II.3.).
56
Für die gegenteiligen Annahmen der GuKBP C, die der Beklagte in seine Einspruchsentscheidung übernommen hat, fehlen Feststelllungen, zumal für den hier maßgebenden Zeitpunkt am 01.10.2007 eine dies belegende Praxis nicht festgestellt worden ist. Vielmehr gibt es keinen Anlass anzunehmen, dass der Schenkungsvertrag in einer anderen als der notariell beurkundeten Fassung verstanden werden sollte.
57
Im Übrigen unterscheidet sich der Streitfall von den Fällen, in denen wie im BFH Urteil v. 06.05.2015 II R 34/15 die Stimm- und Verwaltungsrechte auf den Nießbraucher übertragen worden sind.
58
Mitunternehmerrisiko trug der Erwerber ebenfalls, denn das Risiko des Verlustes seiner Einlage und die Möglichkeit, an den Gewinnen aus der Auflösung stiller Reserven beteiligt zu werden, ist ihm verblieben.
59
Damit vermindert sich der steuerpflichtige Erwerb zum angefochtenen Bescheid um die nach § 13a ErbStG steuerfreien Teile, § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG.
60
Zugleich ist der Erwerb des Kommanditanteils als Erwerb von Betriebsvermögen zu beurteilen, dessen Bewertung nach § 12 Abs. 5 ErbStG in Verbindung mit den dort genannten Vorschriften des BewG für den Zeitpunkt der Entstehung der Steuer vorzunehmen ist. Damit ist die dem angefochtenen Bescheid zu Grunde liegende Bewertung nach den anteiligen Wirtschaftsgütern gemäß § 10 Abs. 1 Satz 3 ErbStG nicht zulässig (BFH-Urteil vom 11.06.2013, II R 4/12, BFHE 241, 392).
61
Allerdings liegen der vorgenommenen Besteuerung Bewertungen des Grundbesitzes nach § 12 Abs. 3 ErbStG in Verbindung mit den dort genannten Vorschriften des BewG zu Grunde, die nicht zum Zeitpunkt der Steuerentstehung, dem 01.10.2007, sondern zum Zeitpunkt des angenommenen Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums am 31.12.2006 ergangen sind. Dies hat zur Folge, dass die zum 31.12.2006 erlassenen Feststellungsbescheide für den Stichtag, den 01.10.2007, ins Leere gehen und sich nicht auswirken (BFH Urteil v. 27.04.2005 II R 52/02, BFHE 210, 507).
62
Gleichwohl war von einer Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO abzusehen, weil der Schenkungsteuerbescheid vom 03.08.2015 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.09.2015 nicht in vollem Umfang, sondern nur insoweit angefochten war, als der Freibetrag und der Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG nicht gewährt worden sind. Im Übrigen ist der angefochtene Schenkungsteuerbescheid bestandskräftig geworden. Die sich danach ergebende Ermittlung des Schenkungsteuerbetrags war dem Beklagten nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO zu übertragen, da er dafür noch Feststellungsverfahren zu veranlassen hat und kann (s. § 181 Abs. 5 AO, vgl. BFH-Urteil vom 25.08.2010 II R 65/08, BFHE 231, 239).
63
Die Kostenentscheidung folgt auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war im Sinne des § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO notwendig.
64
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
65
Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, da die im Streitfall vorgenommene Beschränkung der Mitunternehmerinitiative und deren Berücksichtigung bei Anwendung des § 13a ErbStG bis jetzt noch nicht Gegenstand finanzgerichtlicher Rechtsprechung war.
4 K 3250/15 Erb
Tenor:
Der Schenkungsteuerbescheid des Beklagten vom 03.08.2015 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.09.2015 wird insoweit aufgehoben, als der Beklagte den Freibetrag und den Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG nicht berücksichtigt hat und nicht von einem vollunentgeltlichen Vorgang ausgegangen ist. Die Ermittlung der Schenkungsteuer wird dem Beklagten übertragen.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war notwendig.
Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.
Die Revision wird zugelassen.
1
Tatbestand:
2
Die Tätigkeit der A KG hat sich von einer Spedition, die immer noch weiter betrieben wird, über die Jahre auf die Vermietung von zahlreichen Grundstücken auch zu gewerblichen Zwecken verlagert. Kommanditisten der A KG waren der Kläger und seine Schwester zu gleichen Teilen.
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Der Kläger übertrug mit notariellem Vertrag vom 28.12.2006 mit wirtschaftlicher Wirkung zum 31.12.2006 einen Teilkommanditanteil im Umfang von nominal 2.556,46 € (5.000 DM) an der A KG seinem am 01.07.1989 geborenen Sohn B (St-Nr. …) unter Nießbrauchsvorbehalt. Die Übertragung sollte im Außenverhältnis (dinglich) erst mit der Eintragung im Handelsregister des Amtsgerichts C wirksam werden. Die Kommanditeinlage war voll eingezahlt. Dabei wurde weiter bestimmt:
4
§ 6 Stimmrechtsvollmacht
5
Um die Einheitlichkeit der Stimmrechtsausübung aus den Gesellschaftsanteilen der Mitglieder der Familie des Schenkers zu sichern, bevollmächtigt der Erwerber hiermit den Schenker auf dessen Lebenszeit, den Erwerber unter Befreiung von den Beschränkungen des § 181 BGB in den Gesellschaftsversammlungen der KG zu vertreten und das Stimmrecht aus dem geschenkten Gesellschaftsanteil auszuüben; ferner verpflichtet sich der Erwerber, zu Lebzeiten des Schenkers keinerlei Verfügungen über den geschenkten Gesellschaftsanteil vorzunehmen oder in diesem Zusammenhang Vereinbarungen zu treffen. Die Vollmacht berechtigt auch zur Abgabe aller sonstigen Erklärungen, die sich auf die KG und die Beteiligungen daran beziehen. Sie berechtigt auch zur Erteilung von Untervollmachten.
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§ 7 Widerrufsrechte
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Unbeschadet seiner gesetzlichen Rechte … behält sich der Schenker und seine Erben das Recht vor, nach seinem Ermessen die vorgenannte Schenkung ganz oder teilweise zu widerrufen, …
8
e) falls der Erwerber die in § 6 genannte Vollmacht widerrufen sollte; …
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g) der Erwerber über den Kommanditanteil verfügt, ohne dass der Schenker oder seine Erben zuvor ihre schriftliche Zustimmung zu der Verfügung erteilt haben.
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Im Falle des Widerrufs der Schenkung ist der Erwerber verpflichtet, den erworbenen Gesellschaftsanteil und den erworbenen Anteil am Festkapital auf den Schenker bzw. nach dessen Ableben auf dessen Erben zu übertragen bzw. zurück zu übertragen. …
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§ 8 Aufschiebend bedingte Rückübertragung
12
Zur Sicherung der gesetzlichen und der vertraglichen Übertragungs- und Rückübertragungsverpflichtungen des Erwerbers nach dieser Urkunde überträgt der Erwerber hierdurch schon jetzt den von ihm erworbenen Kommanditanteil und das von ihm erworbene anteilige Guthaben an dem übrigen Kommanditfestkapital des Schenkers an der KG jeweils unter der aufschiebenden Bedingung, dass der Schenker oder nach dessen Ableben dessen Erben von dem vorbehaltenen Widerrufsrecht Gebrauch machen und die Übertragungsvoraussetzungen … gemäß § 7 dieser Vereinbarung vorliegen.
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Weiter übernahm der Kläger eine etwa anfallende Schenkungsteuer.
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Eine gleichartige Zuwendung erhielt auch der ältere Sohn D des Klägers, deren steuerliche Beurteilung Gegenstand eines weiteren finanzgerichtlichen Verfahrens ist.
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Mit Änderungsvertrag vom 11.05.2007 wurde der Übertragungsvertrag hinsichtlich der Abwicklung eines etwaigen Widerrufs (§ 7) und der Anrechnungspflicht (§ 9) abgeändert.
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Die Eintragung des Sohnes B als Kommanditist in das Handelsregister des Amtsgerichts C erfolgte zum 01.10.2007.
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Mit Schenkungsteuerbescheid vom 21.10.2011 nahm der Beklagte den Kläger für den Erwerb seines Sohnes B auf 116.508 € Schenkungsteuer, von der 8.558 € zinslos gestundet wurden, in Anspruch, wobei er die Steuerberechnung nach den Grundsätzen der gemischten Schenkung vornahm, da der Sohn B durch den lebenslänglichen Nießbrauchs-, Verwaltungs- und Stimmrechtsvorbehalt des Klägers Betriebsvermögen nicht erworben habe. Daher komme eine Steuerbefreiung nach § 13a des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes in der seinerzeit geltenden Fassung (ErbStG) nicht in Betracht.
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Die angenommenen Werte seien geschätzt worden, so dass die Steuerfestsetzung teilweise vorläufig gemäß § 165 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) erfolgt sei.
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Dagegen legte der Kläger fristgerecht Einspruch ein und trug u.a. zur Begründung vor, tatsächlich sei Betriebsvermögen geschenkt worden.
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Auf Anordnung des Beklagten fand eine Außenprüfung der KG durch das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung C (GuKBP) statt, bei der u.a. die Bedarfsbewertung der Grundstücke zum 27.06.2006 (Tod des Vaters des Klägers) und zum 31.12.2006 geprüft wurde. Das Ergebnis der Prüfung ist im Bericht vom 20.03.2012, StNr zusammengefasst worden.
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Mit Schenkungsteuerbescheid vom 06.08.2012 setzte der Beklagte die Schenkungsteuer auf 115.216 € fest, von der 38.461 € zinslos gestundet wurden.
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Aufgrund vorangegangener Besprechungen und Telefonate trafen die Beteiligten durch Schriftwechsel vom 07. und 11.11.2014 eine tatsächliche Verständigung, in der sie vereinbarten, dass die Verkehrswerte auf der Grundlage der festgestellten Grundbesitzwerte geschätzt werden, wobei der festgestellte Grundbesitzwert 92% seines Verkehrswerts entsprechen sollten. Sind aber für die Grundbesitzwerte Verkehrswerte nachgewiesen worden, würden sie unverändert übernommen.
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Mit Schenkungsteuerbescheid vom 03.08.2015 setzte der Beklagte zur Umsetzung der tatsächlichen Verständigung die Schenkungsteuer bei einem steuerpflichtigen Erwerb von 517.800 € auf 79.700 € fest, von der 14.480 € zinslos gestundet wurden. Weiter führte er aus, eine Mitunternehmerschaft des Beschenkten liege nicht vor, so dass eine Steuerbefreiung nach § 13a ErbStG ausscheide.
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Da die Betriebsprüfung bei der A KG abgeschlossen sei, erfolge die nach § 165 Abs. 1 AO teilweise vorläufige Veranlagung nunmehr endgültig. Auch sei der Vorbehalt der Nachprüfung entfallen.
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Die Steuer ermittelte er auf Grund des auf den Kommanditanteil entfallenden Verkehrswerts des Vermögens der A KG (Betriebsvermögen der A KG insgesamt 961.896 €) abzüglich der anteiligen Schuldposten der A KG in Höhe von 247.574 € mit insgesamt 714.322 €. Dieser Betrag wurde im Verhältnis zum Steuerwert (zum 31.12.2006 festgestelltes Grundvermögen 827.020 €, mit Beteiligungen und sonstigem Vermögen der A KG insgesamt 894.069 €) auf 663.936 € herabgesetzt und um 58.899 € für die übernommene Schenkungsteuer erhöht, so dass der Beklagte als der Wert des Erwerbs 722.835 € annahm.
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Mit Einspruchsentscheidung vom 21.09.2015 wies der Beklagte den Einspruch gegen den Schenkungsteuerbescheid vom 21.10.2011 in der Gestalt der Änderungsbescheide vom 06.08.2012 und 03.08.2015 als unbegründet zurück und führte dazu aus: Auf Grund des vorbehaltenen Nießbrauchsrechts, der vorbehaltenen Stimm- und Verwaltungsrechte und des auf ein Minimum reduzierten Unternehmerrisikos sei der Erwerber nicht Mitunternehmer der A KG geworden. Daher habe die Steuer nach den Maßstäben einer gemischten Schenkung ermittelt und die Steuerbefreiung nach § 13a ErbStG versagt werden müssen.
27
Der Tatbestand des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG sei nur dann erfüllt, wenn der Erwerber Mitunternehmer im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) geworden sei, Mitunternehmerinitiative entfalten könne und Mitunternehmerrisiko trage. Im Streitfall fehle es an der Mitunternehmerinitiative, denn der Erwerber habe den Kläger als Schenker auf Lebenszeit unter Befreiung von § 181 BGB bevollmächtigt, ihn in den Gesellschafterversammlungen der A KG zu vertreten und das Stimmrecht für den übertragenen Geschäftsanteil auszuüben, um die Einheitlichkeit der Stimmrechtsausübung aus den Gesellschaftsanteilen der Familie des Schenkers zu sichern. Ferner habe sich der Erwerber verpflichtet, zu Lebzeiten des Schenkers nicht über den geschenkten Geschäftsanteil zu verfügen und auch keine diesbezüglichen Vereinbarungen zu treffen. Zudem dürfe der Kläger als Schenker auch alle sonstigen Erklärungen, die sich auf die A KG und die Beteiligungen daran bezögen, abgeben. Dazu habe sich der Schenker erhebliche Widerrufsrechte vorbehalten.
28
Wie schon im Bericht der GuKBP C ausgeführt, sei eine eigene Stimmrechtsausübung des Erwerbers nicht vorgesehen gewesen und durch die erteilte Vollmacht auch nicht möglich. Zudem sei das Mitunternehmerrisiko auf ein Minimum reduziert. Daher seien zwar nach dem Gesamtbild der Verhältnisse Kommanditanteile übertragen worden, die aber keine Mitunternehmerschaft begründeten.
29
Zur Begründung der fristgerecht erhobenen Klage trägt der Kläger vor, der Erwerber sei Mitunternehmer geworden, denn er habe Mitunternehmerinitiative entfalten können und Mitunternehmerrisiko getragen.
30
Durch den Nießbrauchsvorbehalt erhalte er zwar die Nutzungen, der Erwerber jedoch die Erträge aus der Realisierung stiller Reserven, da sie aus dem Vermögensstamm herrührten.
31
Die Stimmrechte blieben auch mit dem Nießbrauch erhalten, zumal einem Gesellschafter durch den Nießbrauch ein Stimmrecht über Grundlagengeschäfte nicht genommen werden könne. Das Stimmrecht sei weder Nutzung noch Ertrag oder Gebrauchsvorteil. Daher sei der Gesellschafter zu deren Ausübung berechtigt. Zwar sei der Gesellschafter verpflichtet, die Interessen des Nießbrauchers zu beachten. Dadurch erhalte der Nießbraucher aber kein eigenes Stimmrecht. Die Regelungen in § 6 des Vertrags vom 27.12.2006 enthielten keine davon abweichenden Regelungen, da der Erwerber ihn – den Kläger – bevollmächtigt habe.
32
Aus den Widerrufsrechten nach § 7 des Vertrags folge nichts anderes, weil der Erwerber nicht gehindert sei, an Stelle des Bevollmächtigten an Gesellschafterversammlungen teilzunehmen und abzustimmen. Aus dem BFH-Urteil vom 06.05.2013, II R 35/13, ergebe sich nichts anderes, weil in dem vom BFH entschiedenen Fall die Ausübung der Stimmrechte unwiderruflich übertragen worden sei und der Gesellschafter schon aus Rechtsgründen diese Rechte nicht habe ausüben können. Hier aber sei der Beschenkte an der Ausübung des Stimmrechts nicht gehindert, sondern habe ihn nur bevollmächtigt.
33
Auf die faktische Ausübung der Stimmrechte komme es nicht an, zumal sie im Besteuerungszeitpunkt nicht absehbar gewesen sei.
34
Auch ließe sich dem Prüfungsbericht der GuKBP C nicht entnehmen, dass die Klausel dazu habe dienen sollen, den Erwerber rechtlich vom Stimmrecht auszuschließen.
35
Auf die Stimmen der beiden Erwerber komme es nicht an, da die Beschlüsse in der KG mit einfacher Mehrheit gefasst würden und die Geschäfte des täglichen Lebens durch die Altgesellschafter bestimmt würden.
36
Zudem habe der Kläger gegenüber dem im Zeitpunkt des Vertragsschlusses erst 17 Jahre alten Beschenkten schon auf Grund seines Alters einen deutlichen Wissens- und Erfahrungsvorsprung in dem Familienunternehmen, das auch er, der Kläger, aufgebaut habe. Daher drücke die Vollmacht in § 6 des Vertrages nur das in ihn, den Kläger gesetzte Vertrauen aus.
37
Das Widerrufsrecht diene nicht dazu, den Erwerber von der Mitwirkung auszuschließen, sondern eine einheitliche, im Interesse der Familie liegende Ausübung von Rechten zu gewährleisten und darüber hinaus die Einflussnahme Dritter zu unterbinden.
38
Zudem komme es nicht automatisch zu einem Rückfall der Gesellschaftsanteile an ihn, sondern hänge von seiner Ausübung dieses Rechts ab.
39
Der Kläger beantragt,
40
den Schenkungsteuerbescheid vom 03.08.2015 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.09.2015 aufzuheben, soweit darin die Begünstigung nach § 13a ErbStG unbeachtet geblieben ist und nicht von einem vollunentgeltlichen Vorgang ausgegangen worden ist,
41
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
42
Der Beklagte beantragt,
43
die Klage abzuweisen,
44
und verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidung. Ergänzend weist er auf das BFH-Urteil vom 06.05.2015, II R 34/13 und die beiden Parallelentscheidungen II R 35/13 und II R 36/13 hin. Behalte sich der Schenker die Ausübung des Stimmrechts auch in Grundlagengeschäften vor, könne der Erwerber keine Mitunternehmerinitiative entfalten. Da die Vollmacht auch zur Abgabe aller sonstigen Erklärungen berechtige, die sich auf die A KG und die Beteiligungen daran bezögen, seien auch Grundlagengeschäfte von der Vollmacht mitumfasst.
45
Das Mitunternehmerrisiko des Erwerbers sei äußerst gering, denn er trage nur das Risiko des Verlustes der Kommanditeinlage sowie den damit verbundenen Teilen der Rücklagen, soweit sie auf ihn übertragen worden seien. Dies gelte jedoch nur insoweit, als er im Falle einer Rückübertragung nur zur Übertragung des geschenkten Geschäftsanteils bzw. bei Wertminderung zu einem Ausgleich verpflichtet sei.
46
Ersichtlich sei im Streitfall auch keine Mitunternehmerschaft im ertragsteuerlichen Sinn gewollt gewesen. Ob zugewendetes Vermögen zum Betriebsvermögen gehöre, richte sich nach den Grundsätzen des Ertragssteuerrechts, denn nach § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 BewG bildeten alle einer inländischen Personengesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, Abs. 3 EStG gehörenden Wirtschaftsgüter den Gewerbebetrieb.
47
Entscheidungsgründe:
48
Die Klage hat Erfolg.
49
Der Kläger wird durch den Schenkungsteuerbescheid vom 03.08.2015 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.09.2015 in seinen Rechten verletzt, weil der Beklagte ihm zu Unrecht den Freibetrag und den Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG nicht gewährt hat. Insoweit ist der angefochtene Steuerbescheid antragsgemäß aufzuheben, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Ermittlung der verbleibenden Schenkungsteuer wird dem Beklagten übertragen, § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.
50
Der Erwerb der Kommanditanteile durch den Sohn B mit den Verträgen vom 28.12.2006 und vom 11.05.2007 stellt eine freigebige Zuwendung nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG dar, für die die Schenkungsteuer nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG im Zeitpunkt der Eintragung im Handelsregister am 01.10.2007 entstanden ist (BFH-Urteil vom 30.11.2009, II R 70/06, BFH/NV 2010, 900).
51
Nach § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG gelten die Steuervergünstigungen der Abs. 1 und 2 der Vorschrift für inländisches Betriebsvermögen beim Erwerb u.a. eines Anteils an einer Gesellschaft i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG. Die Steuervergünstigungen sind nur zu gewähren, wenn das durch Schenkung unter Lebenden erworbene Vermögen durchgehend sowohl beim bisherigen als auch beim neuen Rechtsträger den Tatbestand des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG erfüllt. Dieser ist nur erfüllt, wenn der Erwerber Mitunternehmer wird. Mitunternehmer i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ist, wer Mitunternehmerinitiative entfalten kann und Mitunternehmerrisiko trägt. Mitunternehmerinitiative bedeutet Teilhabe an unternehmerischen Entscheidungen zumindest in dem Umfang der Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechte eines Kommanditisten nach den Regelungen des Handelsgesetzbuchs oder der gesellschaftsrechtlichen Kontrollrechte nach § 716 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB). Mitunternehmerrisiko bedeutet eine gesellschaftsrechtliche oder eine wirtschaftlich vergleichbare Teilhabe am Erfolg oder Misserfolg des Unternehmens. Dieses Risiko wird regelmäßig durch die Beteiligung am Gewinn und Verlust sowie an den stillen Reserven des Anlagevermögens einschließlich des Geschäftswertes vermittelt.
52
Aufgrund der Zielsetzung des § 13a Abs. 4 Nr. 1 ErbStG gilt dies auch dann, wenn sich der Schenker bei der Übertragung einer Beteiligung an einer Personengesellschaft den Nießbrauch vorbehält. Die Steuervergünstigungen nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 2 ErbStG sind auch in einem solchen Fall nur dann zu gewähren, wenn der übertragene Gesellschaftsanteil dem Bedachten die Stellung eines Mitunternehmers vermittelt. Allerdings lässt ein nach den Vorgaben des BGB ausgestalteter Nießbrauch die Mitunternehmerinitiative des den Nießbrauch bestellenden Erwerbers einer Kommanditbeteiligung nicht entfallen (BFH-Urteil vom 16.12.2009, II R 44/08, BFH/NV 2010, 690 mwN.).
53
Für die unter den genannten Maßstäben vorzunehmende Beurteilung, ob der Beschenkte mit der Übertragung des Gesellschaftsanteils Mitunternehmer geworden ist, ist der Zeitpunkt der Übertragung maßgeblich (BFH Urteil v. 06.05.2015 II R 34/15, BFHE 250, 197).
54
Danach waren dem Kläger die Stimm- und Verwaltungsrechte seines Sohnes nicht übertragen worden. Er war nur unwiderruflich bevollmächtigt, sie für seinen Sohn wahrzunehmen. Diese Vollmacht galt auch umfassend zur Abgabe aller sonstigen Erklärungen, die sich auf die A KG und die Beteiligungen daran beziehen. Er konnte mithin auch an sog. Grundlagengeschäften für seinen Sohn mitwirken.
55
Andererseits war der Sohn nicht gehindert, die ihm als Kommanditisten zustehenden Stimm- und Verwaltungsrechte selbst wahrzunehmen. Da dies weder ausgeschlossen war noch dafür, anders als beim Widerruf der dem Kläger erteilten Vollmacht, Sanktionen vorgesehen waren, ging der Kläger beim Vertragsschluss ersichtlich davon aus, dass sein Sohn die ihm zustehenden Stimm- und Verwaltungsrechte selbst ausüben konnte. Im Hinblick darauf war dem Sohn Mitunternehmerinitiative zuzuerkennen (vgl. BFH-Urteil vom 16.12.2009, II R 44/08, aaO. unter II.3.).
56
Für die gegenteiligen Annahmen der GuKBP C, die der Beklagte in seine Einspruchsentscheidung übernommen hat, fehlen Feststelllungen, zumal für den hier maßgebenden Zeitpunkt am 01.10.2007 eine dies belegende Praxis nicht festgestellt worden ist. Vielmehr gibt es keinen Anlass anzunehmen, dass der Schenkungsvertrag in einer anderen als der notariell beurkundeten Fassung verstanden werden sollte.
57
Im Übrigen unterscheidet sich der Streitfall von den Fällen, in denen wie im BFH Urteil v. 06.05.2015 II R 34/15 die Stimm- und Verwaltungsrechte auf den Nießbraucher übertragen worden sind.
58
Mitunternehmerrisiko trug der Erwerber ebenfalls, denn das Risiko des Verlustes seiner Einlage und die Möglichkeit, an den Gewinnen aus der Auflösung stiller Reserven beteiligt zu werden, ist ihm verblieben.
59
Damit vermindert sich der steuerpflichtige Erwerb zum angefochtenen Bescheid um die nach § 13a ErbStG steuerfreien Teile, § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG.
60
Zugleich ist der Erwerb des Kommanditanteils als Erwerb von Betriebsvermögen zu beurteilen, dessen Bewertung nach § 12 Abs. 5 ErbStG in Verbindung mit den dort genannten Vorschriften des BewG für den Zeitpunkt der Entstehung der Steuer vorzunehmen ist. Damit ist die dem angefochtenen Bescheid zu Grunde liegende Bewertung nach den anteiligen Wirtschaftsgütern gemäß § 10 Abs. 1 Satz 3 ErbStG nicht zulässig (BFH-Urteil vom 11.06.2013, II R 4/12, BFHE 241, 392).
61
Allerdings liegen der vorgenommenen Besteuerung Bewertungen des Grundbesitzes nach § 12 Abs. 3 ErbStG in Verbindung mit den dort genannten Vorschriften des BewG zu Grunde, die nicht zum Zeitpunkt der Steuerentstehung, dem 01.10.2007, sondern zum Zeitpunkt des angenommenen Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums am 31.12.2006 ergangen sind. Dies hat zur Folge, dass die zum 31.12.2006 erlassenen Feststellungsbescheide für den Stichtag, den 01.10.2007, ins Leere gehen und sich nicht auswirken (BFH Urteil v. 27.04.2005 II R 52/02, BFHE 210, 507).
62
Gleichwohl war von einer Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO abzusehen, weil der Schenkungsteuerbescheid vom 03.08.2015 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.09.2015 nicht in vollem Umfang, sondern nur insoweit angefochten war, als der Freibetrag und der Bewertungsabschlag nach § 13a Abs. 1 und 2 ErbStG nicht gewährt worden sind. Im Übrigen ist der angefochtene Schenkungsteuerbescheid bestandskräftig geworden. Die sich danach ergebende Ermittlung des Schenkungsteuerbetrags war dem Beklagten nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO zu übertragen, da er dafür noch Feststellungsverfahren zu veranlassen hat und kann (s. § 181 Abs. 5 AO, vgl. BFH-Urteil vom 25.08.2010 II R 65/08, BFHE 231, 239).
63
Die Kostenentscheidung folgt auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war im Sinne des § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO notwendig.
64
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
65
Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, da die im Streitfall vorgenommene Beschränkung der Mitunternehmerinitiative und deren Berücksichtigung bei Anwendung des § 13a ErbStG bis jetzt noch nicht Gegenstand finanzgerichtlicher Rechtsprechung war.
