· Fachbeitrag · Betriebsvermögen
Betriebsaufgabe durch Einlage eines Betriebs in eine GmbH ohne Gegenleistung
von WP StB Dipl.-Kfm. Gerrit Grewe, Berlin
Die unentgeltliche Übertragung eines Betriebs auf eine Kapitalgesellschaft ohne die Gewährung von Gesellschaftsrechten gilt als Aufgabe des Gewerbebetriebs nach § 16 Abs. 3 S. 1 EStG, da allein die Wertsteigerung der Anteile an der Kapitalgesellschaft keine Gegenleistung ist. Es liegt keine Sacheinlage i.S. des § 20 Abs. 1 UmwStG vor, sodass die Kapitalgesellschaft das eingebrachte Betriebsvermögen nicht zu Buchwerten fortführen kann. § 6 Abs. 3 EStG ist bei einer verdeckten Einlage nicht anwendbar (FG Baden-Württemberg 19.4.11, 11 K 4386/08, Abruf-Nr. 114106, NZB eingelegt, Az. BFH I B 127/11). |
Tatbestand
Der Kläger K gründete eine GmbH durch Bargründung. Nach dem Gesellschaftsvertrag sollte er „unabhängig von dieser Gründung“ später den Betrieb seines Vaters im Wege der vorweggenommenen Erbfolge erhalten und diesen Betrieb sodann in die GmbH einbringen. Der Wert desselben sollte der Kapitalrücklage zugeschlagen werden. Nach Übertragung und Einbringung führte die GmbH die Buchwerte des Einzelunternehmens (EU) fort und stellte den Gegenwert in die Kapitalrücklage ein. Nach Ansicht des FA sind die eingebrachten Wirtschaftsgüter in der GmbH mit den Teilwerten anzusetzen, da K nicht wie in § 20 Abs. 1 UmwStG vorausgesetzt neue Anteile an der GmbH erhalten habe. Die GmbH sei im Wege der Bargründung gegründet worden, für die Sacheinlage seien K keine neuen Anteile gewährt worden.
Entscheidungsgründe
Das FA hat zu Recht eine Betriebsaufgabe (§ 16 Abs. 3 S. 1 EStG) bejaht. Zwar hat der Vater das EU unentgeltlich auf K übertragen, wodurch die Voraussetzungen für eine Fortführung der Buchwerte (§ 6 Abs. 3 S. 1 und 3 EStG) durch K erfüllt waren. Den übernommenen Gewerbebetrieb gab K aber mit der Einbringung in die GmbH auf. Gemäß § 16 Abs. 3 S. 1 EStG gilt als Veräußerung auch die Aufgabe des Gewerbebetriebs. Hierunter fällt auch die unentgeltliche Übertragung eines Betriebs auf eine Kapitalgesellschaft ohne Gewährung neuer Gesellschaftsrechte (verdeckte Einlage), weil die Wertsteigerung der Anteile an der Kapitalgesellschaft keine Gegenleistung darstellt (BFH 18.12.90, VIII R 17/85, BStBl II 91, 512). Damit ist auch § 20 UmwStG nicht anwendbar (BFH 14.1.93, IV R 121/91, BFH/NV 93, 525). § 6 Abs. 3 EStG ist bei einer verdeckten Einlage nicht einschlägig, da ihr eine Entnahme des Betriebsvermögens zwangsläufig vorausgeht, sodass eine Betriebsübertragung nicht mehr möglich ist (BFH 11.2.09, X R 56/06, BFH/NV 09, 1411).
K schuldete als gesellschaftsrechtliche Einlage nur die Bareinlage. Nach dem Gesellschaftsvertrag handelt es sich hinsichtlich der vorgesehenen Einbringung des EU nicht um eine Verpflichtung, sondern nur um die Ankündigung eines möglichen künftigen Tuns („unabhängig von der heutigen Gründung“).
Praxishinweis
Eine Sacheinlage gemäß § 20 UmwStG kann demgegenüber vorliegen, wenn sich der Gesellschafter bei einer Bargründung oder -kapitalerhöhung in der notariellen Urkunde ausdrücklich verpflichtet, zusätzlich zur Bareinlage als Aufgeld (Agio) einen Mitunternehmeranteil in die Kapitalgesellschaft einzubringen (BFH 7.4.10, I R 55/09, BStBl II 10, 1094). Die Einbringung des Mitunternehmeranteils ist daher nicht unentgeltlich, sondern Teil des für den Erwerb der GmbH-Anteile zu entrichtenden Entgelts. Das Aufgeld ist neben der Verpflichtung zur Zahlung der Bareinlage verpflichtend zu leisten, um die neuen GmbH-Geschäftsanteile zu erhalten. Nach der BFH-Rechtsprechung ist eine Überpari-Emission, bei der der Einbringungswert der Einlagegegenstände den Nominalbetrag der hierfür übernommenen Stammeinlage übersteigt und in Höhe der Differenz in eine Kapitalrücklage nach § 272 Abs. 2 Nr. 1 HGB einzustellen ist, ertragsteuerlich in vollem Umfang als Veräußerung und nicht teilweise als verdeckte Einlage anzusehen (BFH 24.4.07, I R 35/05, BStBl II 08, 253; BFH 27.5.09, I R 53/08, BFHE 226, 500).
